Гарант, 2009 г
| Вид материала | Документы |
- Гарант, 465.05kb.
- Об использовании пк "Гарант-Универсал", 26.63kb.
- Пояснительная записка является неотъемлемой частью бухгалтерской отчетности ОАО «Гарант», 535.6kb.
- Гарант, 2007, 6174.05kb.
- Гарант, 2008 г, 6647.02kb.
- Гарант, 2010 г, 5001.12kb.
- Правила негосударственного пенсионного фонда «уфа-гарант», 446.59kb.
- На 2009-2011 годы, 468.41kb.
- Обзор изменений и разъяснений действующего законодательства РФ от 25 июня 2009, 182.81kb.
- Обзор изменений и разъяснений действующего законодательства РФ от 11 июня 2009, 120.82kb.
9.4. Приложения к главе 9
Приложение 1
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20 марта 2006 г. N Ф04-1519/2006(20720-А67-15) (Извлечение)
Приложение 2
^
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 августа 2005 г. N Ф08-3797/05-1515А (Извлечение)
Приложение 3
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 августа 2005 г. N Ф09-3278/05-С2 (Извлечение)
Приложение 4
^
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26 февраля 2007 г. N Ф09-866/07-С3 (Извлечение)
Глава 10. Замена работников на ПБОЮЛ
Одна из самых популярных схем снижения "зарплатных" налогов - замена трудового договора гражданско-правовым. Посмотрим, зачем нужно заменять работников на предпринимателей.
^
10.1. Зачем работники "меняются" на предпринимателей
Недостатком отношений в рамках трудового договора является непомерность фискальной нагрузки по "зарплатным" платежам. Высокая ставка ЕСН, а также драконовский порядок исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (когда, не будучи предпринимателем без образования юридического лица, физическое лицо практически ничего не может принять к вычету) провоцируют создание всевозможных схем минимизации "зарплатных" налогов.
Популярность схемы по замене работника на индивидуального предпринимателя объясняется тем, что такая замена позволяет снизить в несколько раз совокупное налоговое бремя работодателя и сотрудника.
^
Раскрытая схема
Любая коммерческая организация в целях выбора стратегии своего развития, составной частью которой предстает привлечение организацией квалифицированного персонала, вправе принимать управленческое решение о форме найма необходимых сотрудников для выполнения поставленных перед организацией задач. Классической формой отношений организации с сотрудниками является заключение с сотрудниками трудовых договоров, правовая природа и содержание которых регламентируется нормами Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).
Но недобросовестные налогоплательщики считают построение отношений с работниками на основании трудового договора невыгодным, поэтому их внимание переводится на схему, согласно которой отношения строятся в соответствии с гражданско-правовыми договорами.
^
Суть схемы
Суть схемы проста: физическое лицо получает статус предпринимателя без образования юридического лица и переходит на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения "доходы"). Затем организация вместо трудового договора заключает с таким предпринимателем гражданско-правовой договор (подряда, возмездного оказания услуг, посреднический договор или др.). Иначе говоря, организация является заказчиком, а предприниматель - исполнителем.
Как и во многих других случаях, при использовании данной схемы происходит замена реальных отношений (по трудовому договору) на фиктивные (по гражданско-правовому договору).
Графически схема представлена на рисунке.
^ 1. Фактические отношения: работа по трудовому договору
┌──────────────┐ Работа по трудовому ┌────────────┐
│ А │ договору │Работники - │
│Организация - ├─◄───────────────────┤физические │
│ работодатель ├───────────────────►─┤ лица │
└──────────────┘ Выплата └────────────┘
заработных плат
^ 2. Фиктивные отношения: работа по гражданско-правовому договору
Гражданско-правовой
┌──────────────┐ договор (подряд, ┌────────────┐
│ А │ услуги, и др.) │Работники - │
│Организация - ├─◄───────────────────┤физические │
│ работодатель ├───────────────────►─┤ лица │
└──────────────┘ Оплата по └────────────┘
гражданско-правовому
договору
В итоге организация не платит такому работнику-предпринимателю заработную плату, а оплачивает его услуги (работы), предусмотренные договором, которые, в свою очередь, включает в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не по статье "Расходы на оплату труда", а по статье "Материальные расходы" (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ) либо по статье "Расходы, связанные с производством и реализацией".
Разница в налогообложении получается огромная. Разберемся, почему.
^
Разница в налогообложении
При начислении заработной платы собственным сотрудникам организации придется уплатить ЕСН, взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также исчислить, удержать и уплатить в бюджетную систему России НДФЛ.
Отметим, что согласно ст. 129 ТК РФ под заработной платой (оплатой труда) понимаются вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и др.) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
Единый социальный налог начисляется на любые выплаты и вознаграждения, выплачиваемые налогоплательщиками, в том числе организациями, в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).
Налогоплательщики уплачивают налог в размере 26% от суммы всех выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц за налоговый период (календарный год). Однако нужно учитывать, что данная ставка налога применяется в том случае, когда налоговая база на каждое физическое лицо, рассчитанная нарастающим итогом с начала года, не превышает 280000 руб. При превышении этой суммы применяется регрессивная ставка налога, т.е. чем больше налоговая база на каждое физическое лицо, тем меньше ставка налога (п. 1 ст. 241 НК РФ).
Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний рассчитываются в порядке, установленном Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон о страховании от несчастных случаев) и Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184 (далее - Правила начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве).
В соответствии с Законом о страховании от несчастных случаев страхователями (лицами, обязанными уплачивать страховые взносы) являются юридические или физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, нанимающие лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
При начислении взносов следует иметь в виду, что обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат не только работники (физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора (контракта), заключенного со страхователем), но и физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, если в соответствии с ним страхователь обязан уплатить страховщику страховые взносы*(99). Но обычно гражданско-правовым договором уплата страховых взносов не предусматривается, а потому и не выплачивается.
Страховые взносы начисляются на рассчитанную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, совместителей), лиц, осужденных к лишению свободы и привлекаемых к труду страхователем.
Страховые тарифы взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний дифференцированы по классам профессионального риска, которые устанавливаются ежегодно федеральным законом. Так, на 2006 и 2007 гг. такие тарифы установлены Федеральным законом от 22 декабря 2005 г. N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год". Классы профессиональных рисков зависят от вида деятельности, осуществляемой организацией.
При выплате доходов работникам работодатель является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц*(100), т.е. лицом, в чьи обязанности входит исчисление, удержание и перечисление в бюджетную систему России НДФЛ с сумм доходов, выплаченных работникам. Фактически работник получает сумму заработной платы уже за вычетом этого налога. В данном случае плательщик НДФЛ - физическое лицо (п. 1 ст. 210 НК РФ), а сам налог не является налоговой нагрузкой работодателя, тем не менее многие налогоплательщики и этот платеж считают "собственным" и учитывают при расчете налоговой нагрузки.
Обязанность российских организаций, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило некоторые доходы, по исчислению, удержанию и перечислению суммы НДФЛ предусмотрено п. 1 ст. 226 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ налог на доходы физических лиц уплачивается физическими лицами, являющимися резидентами Российской Федерации, с суммы всех доходов, полученных ими от источников в Российской Федерации и за ее пределами как в денежной, так и в натуральной форме. В состав налоговой базы по НДФЛ включаются доходы сотрудников в виде заработной платы, а также доходы в виде материальной выгоды и иные доходы, право на распоряжение которыми возникло у физического лица. При этом налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы за налоговый период (календарный год). Обычная ставка налога составляет 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
Если же договор заключен с индивидуальным предпринимателем, организация не исчисляет, не удерживает и не перечисляет за такого "работника" НДФЛ, поскольку трудовых отношений формально не существует. Равно он не исчисляет и не уплачивает ЕСН с суммы выплат и вознаграждений физическому лицу, поскольку в п. 1 ст. 236 НК РФ прямо указывается, что выплаты и вознаграждения, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям, объектом ЕСН не являются. То же самое касается взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве).
А что же происходит с новоявленным предпринимателем?
Предприниматель как "упрощенец" с полученного вознаграждения уплачивает в бюджет всего 6% единого налога. Кроме того, вместо непомерно высокого ЕСН, он будет платить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа (максимум 150 руб. в месяц), установленного ст. 28 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Да и то в силу п. 3 ст. 346.21 НК РФ сумма единого налога, исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается предпринимателями на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Посмотрим, какую экономию можно получить при использовании данной схемы.