Geum.ru

"Регламент", 2007 анализ типовых ошибок в работе бухгалтерии кредитных организаций (Методическое пособие)

Вид материалаРегламент
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   17

Помимо начисления и взыскания процентов, предусмотренных п. 3 ст. 866 ГК РФ, плательщик вправе потребовать взыскания с банка убытков в части, не покрытой процентами (п. 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.04.1999 N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").

Возвращаясь к вопросу о приостановлении операций по счету, банки зачастую сталкиваются с проблемой, не отраженной в налоговом законодательстве, касающейся действия налоговых органов в части приостановления действия ранее направленного решения в банк о приостановлении операций по счету налогоплательщика. Следует обращать внимание, что письмо налогового органа на приостановление действия ранее вынесенного решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не может приниматься коммерческими банками к исполнению. В период действия указанного письма при наличии решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика банк не вправе открывать новые счета, а также проводить расчетные операции по счету без ограничений. Отменой постановления может служить только решение суда.

Считаем целесообразным отметить, что при поступлении решений налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в целях минимизации операционных рисков программные средства, используемые коммерческими банками, должны позволять осуществлять автоматическую блокировку счета.

Распространенным замечанием также является осуществление расчетов с использованием корпоративной банковской карты, при этом коммерческим банком не была представлена информация в налоговый орган об открытии счета, с которого осуществляется расходование средств. Банковские карты являются видом платежных карт как инструмента безналичных расчетов, предназначенного для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами (далее - держатели операций с денежными средствами, находящимися у кредитной организации - эмитента, осуществившей эмиссию банковских карт) (п. 1.4 Положения Банка России от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт").

Эмиссия банковских карт для юридических лиц осуществляется кредитной организацией на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт (п. 1.6 Положения N 266-П). Оформление операции по внесению денежных средств безналичным путем в отделении банка, в котором эмитирована карта, осуществляется бухгалтерской проводкой:

Дт 405 - 407 - счета юридических лиц в зависимости от форм собственности

Кт 405 - 407 - счета юридических лиц в зависимости от форм собственности, открытые на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием расчетных, кредитных карт.

Следовательно, с использованием расчетных, кредитных карт держатель совершает операции по банковскому счету юридического лица, открытому на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием расчетных, кредитных карт, заключаемого в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, отличному от основного расчетного счета.

Таким образом, считается нарушением, если корпоративная карта была выдана организации без открытия нового банковского счета, а только на основании заключенного договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт.

Расчеты платежными требованиями и инкассовыми поручениями.

Коммерческим банкам следует также различать два термина, используемых для обозначения процедуры списания средств со счета без согласия владельца (п. 2 ст. 854 ГК РФ), - бесспорное и безакцептное списание средств.

Анализ содержания гл. 11 и 12 ч. I Положения Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" показывает, что в настоящее время отсутствуют какие-либо серьезные различия между бесспорным и безакцептным списанием средств со счета плательщика. Представляется возможным выделить следующие различия:

1) вид расчетного документа и порядок его заполнения. Безакцептное списание средств оформляется на бланке платежного требования. В его графе "Условие оплаты" получатель средств должен сослаться на основание безакцептного списания средств - закон или договор. Поручение на бесспорное списание средств оформляется на бланке инкассового поручения. При этом основание для списания средств без согласия плательщика (закон, договор) должно быть указано в графе "Назначение платежа".

Для бесспорного (безакцептного) списания средств по инициативе банка, который ведет счет плательщика, может быть также использован мемориальный ордер, если соответствующее условие включено в договор банковского счета. Данный порядок разрешен Письмом Банка России от 11.02.2003 N 17-44/105 "Об использовании мемориального ордера при взимании платы за услуги банка", однако при применении данного Письма следует учитывать, что документ не носит нормативного характера и является разъяснением по конкретному запросу;

2) списание средств со счетов должников на основании исполнительных документов, а также по поручениям органов, обладающих соответствующими властными полномочиями, может осуществляться только с помощью инкассовых поручений. В некоторых случаях к ним должны быть приложены инкассируемые исполнительные документы. Платежные требования в данном случае не применяются.

Право безакцептного списания средств со счета клиента является одним из самых спорных вопросов. На практике часто встречаются случаи, когда в банке отсутствуют предоставленные клиентами сведения о кредиторах, которые имеют право выставлять платежные требования на списание денежных средств в безакцептном порядке, и об основных договорах, заключенных клиентами с получателями средств. Следует отметить, что отсутствие дополнительных соглашений к договорам банковского счета, а также отсутствие сведений о получателях средств является основанием для отказа в оплате платежного требования без акцепта. Предъявленные платежные требования подлежат оплате в порядке предварительного акцепта.

Расчеты аккредитивами.

Имеются определенные сложности и недопонимания при выборе клиентами аккредитивной формы расчетов. Все зависит от того, выступает ли банк в качестве эмитента или является исполняющим банком, а также от вида аккредитива (с покрытием или без покрытия выплат).

Порядок работы с покрытыми (депонированными) аккредитивами в банке-эмитенте регламентируется Положением Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (гл. 5). Бланк аккредитива должен быть заполнен в порядке, установленном Приложением 5 к вышеуказанному Положению. Выставленные аккредитивы отражаются в учете бухгалтерской проводкой:

Дт 90907 "Выставленные аккредитивы" - по лицевому счету аккредитива

Кт 99999 счет для корреспонденции с активными счетами.

Как показывает практика, часто встречаются случаи, когда банки забывают осуществлять указанную проводку либо осуществляют ее в день предъявления аккредитива, когда перевод средств в покрытие по аккредитиву в банк поставщика (исполняющий банк) еще не осуществлялся. Следует помнить, что указанная проводка осуществляется по мере перевода средств в покрытие по аккредитиву в банк поставщика (исполняющий банк) одновременно с бухгалтерской проводкой:

Дт 405 - 407 счета клиента-приказодателя в зависимости от формы собственности

Кт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России".

При этом следует иметь в виду, что независимо от того, открыт ли аккредитив за счет собственных средств клиента или за счет кредита, предоставленного ему банком-эмитентом на эти цели, списание покрытия осуществляется с расчетного (текущего) счета клиента. Недопустимо осуществлять списание покрытия со ссудного счета клиента-приказодателя по аккредитиву (покупателя).

При получении подтверждающих документов банк-эмитент на сумму произведенной исполняющим банком выплаты по аккредитиву осуществляет бухгалтерскую проводку:

Дт 99999

Кт 90907 "Выставленные аккредитивы" - по лицевому счету аккредитива.

При условии полного использования средств по аккредитиву лицевой счет аккредитива, открытый на внебалансовом счете 90907 "Выставленные аккредитивы", не имеет остатка и закрывается. Если средства использованы не полностью, то неиспользованная сумма по закрытому аккредитиву должна быть возвращена банку-эмитенту. Поступившая сумма не позднее следующего банковского дня должна зачисляться на счет клиента-плательщика.

Порядок работы с покрытыми (депонированными) аккредитивами в исполняющем банке регламентируется Положением Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (гл. 6). Сумма покрытия по аккредитиву, выставленному в пользу поставщиков, поступившая в исполняющий банк, зачисляется на счет 40901 "Аккредитивы к оплате", при этом осуществляется бухгалтерская проводка:

Дт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России"

Кт 40901 "Аккредитивы к оплате" - по лицевому счету аккредитива - на сумму поступившего в банк покрытия по аккредитиву.

Сложности возникают с внебалансовым учетом поступивших в исполняющий банк покрытых аккредитивов. Действующим Планом счетов специального внебалансового счета для учета указанных операций не предусмотрено, однако внебалансовый учет документов по аккредитиву (досье) в целях дополнительного контроля необходим. По нашему мнению, для этих целей можно использовать внебалансовый счет 91202 "Разные ценности и документы" - на лицевом счете "Аккредитивы к оплате с покрытием (без риска)" в разрезе каждого пришедшего аккредитива в условной оценке, равной сумме аккредитива.

Отражение в учете выплат по аккредитиву после осуществления контрольных процедур и проверки обоснованности оплаты документов поставщика в исполняющем банке осуществляется следующими бухгалтерскими проводками:

Дт 40901 "Аккредитивы к оплате" - по лицевому счету исполненного аккредитива

Кт расчетный (текущий) счет поставщика - получателя средств (бенефициара).

И одновременно

Дт 99999

Кт 91202 "Разные ценности и документы" - на суммы выплат.

Порядок работы с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами, как правило, сложностей не вызывает. Непокрытый аккредитив может открываться при установлении между банком-эмитентом и исполняющим банком корреспондентских отношений. Условиями аккредитива должно быть предусмотрено предоставление исполняющему банку права на дебетование счета "лоро" банка-эмитента.

Поскольку банк-эмитент, открывая по заявлению клиента-покупателя гарантированный аккредитив, тем самым принимает на себя обязательство платить по аккредитиву в случае отсутствия на счете клиента средств для оплаты по аккредитиву, то операция по открытию аккредитива отражается в учете банком-эмитентом аналогично выданной гарантии. При этом осуществляются следующие бухгалтерские проводки:

- на балансе банка-эмитента:

Дт 99998

Кт 91404 "Выданные гарантии и поручительства" - по лицевому счету "Выставленные гарантированные аккредитивы".

При достаточности средств на счете клиента и получении подтверждающих документов и выписки по счету "ностро" от исполняющего банка на сумму, списанную по аккредитиву, осуществляется бухгалтерская проводка:

Дт расчетный (текущий) счет клиента

Кт 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях - корреспондентах".

При недостаточности средств на счете клиента-приказодателя:

Дт 60315 "Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам"

Кт 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях - корреспондентах".

И одновременно

Дт 91404 "Выданные гарантии и поручительства" - по лицевому счету "Выставленные гарантированные аккредитивы"

Кт 99998 - на указанную сумму;

- на балансе исполняющего банка.

Поскольку по гарантированному аккредитиву банк-эмитент обязуется осуществить платеж на счет поставщика независимо от наличия средств на счете покупателя, то для учета такого аккредитива в исполняющем банке используется счет 91305 "Полученные гарантии и поручительства", при этом осуществляется следующая бухгалтерская проводка:

Дт 91305 "Полученные гарантии и поручительства" - по лицевому счету "Аккредитивы без покрытия"

Кт 99999.

При отражении в учете выплаты по гарантированному аккредитиву имеются следующие особенности: на балансе отражается движение средств по корреспондентскому счету банка-эмитента (счету "лоро") и по счетам клиентов-поставщиков (бенефициаров), т.е. осуществляется следующая бухгалтерская проводка:

Дт 30109 "Корреспондентские счета кредитных организаций - корреспондентов"

Кт расчетный (текущий) счет клиента.

И одновременно

Дт 99999

Кт 91305 "Полученные гарантии и поручительства" - по лицевому счету "Аккредитивы без покрытия" - на сумму выплаты.


Ведение картотеки расчетных документов при недостаточности

средств на счете клиента и картотеки расчетных документов,

ожидающих акцепта


Аналитический учет операций.

Самым распространенным замечанием по ведению картотеки расчетных документов, ожидающих акцепта, является порядок ведения аналитического учета по счету 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты": на практике часто встречаются случаи, когда лицевые счета внебалансового счета 90901 открываются не по сроку платежа, как предусмотрено режимом счета, а на каждого клиента.

Оформление документов.

Имеют место случаи неверного оформления расчетно-денежных документов с акцептом плательщика, в частности:

- на платежных требованиях с акцептом плательщика в поле "Дата помещения в картотеку" излишне проставляется дата отражения расчетного документа на внебалансовом счете 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты" (дата поступления расчетного документа в банк). Это является нарушением требования Приложения 12 к Положению Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (поле 63). Фактически в указанном поле должна указываться дата помещения платежного требования в картотеку не оплаченных в срок расчетных документов (картотеку N 2) по правилам, установленным для поля "Дата";

- на платежных требованиях с акцептом плательщика в поле "Отметка банка плательщика" проставляются штамп банка (иногда со штампом "Принято"), дата принятия и подпись ответственного исполнителя. Это является нарушением п. 8.11, Приложения 12 (поле 45) к Положению Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации". Данное поле следует заполнять только при полной оплате платежного требования.

При ведении картотеки по счету 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок" наиболее часто встречаются ошибки при осуществлении частичной оплаты расчетных документов, в частности:

- частичная оплата расчетно-денежных документов из картотеки по счету 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок" производилась операционными работниками с округлением до рублей, сумма копеек продолжала числиться на счете клиента. Таким образом, оплата документов производилась не в полной сумме остатка средств на счете клиента;

- при осуществлении первой частичной оплаты в сумме остатка средств на расчетном счете расчетные документы помещались в картотеку в полной сумме, а не за минусом суммы частичного платежа;

- в платежном ордере в поле "Отметки банка" не проставлялись штамп банка и дата, что является нарушением п. 3.7, Приложения 20 (поле 45) к Положению Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации".

Кроме этого, на внебалансовом счете 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок" коммерческими банками иногда необоснованно учитывается сумма задолженности по заработной плате (например, учтенная в соответствии с письмом конкурсного управляющего). Согласно Письму Банка России от 21.06.2000 N 03-17/2693 "Об издании нормативного акта, регламентирующего порядок получения средств на зарплату" при отсутствии или недостаточности денежных средств на счете клиента заявку на выплату денежных средств для расчетов по оплате труда следует поместить в картотеку неоплаченных расчетных документов, при этом сумма заявки на внебалансовом счете 90902 не учитывается.

Бухгалтерский учет операций.

В части бухгалтерского учета картотеки расчетных документов встречаются следующие недостатки:

- несвоевременный учет сумм расчетных документов при их поступлении в банк на счете 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты";

- при списании средств со счета плательщика при наступлении срока акцепта по платежному требованию с акцептом плательщика банками в тот же день не осуществляется проводка:

Дт 99999

Кт 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты";

- несвоевременное отражение на внебалансовом счете 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок" частичной оплаты расчетного документа, т.е. несвоевременное осуществление бухгалтерской проводки:

Дт 99999

Кт 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок";

- имеют место случаи, когда списание средств с расчетного счета плательщика по документам, помещенным в картотеку по счету 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок", осуществлялось несвоевременно, т.е. на расчетный счет плательщика поступили денежные средства, а оплата расчетных документов в тот же день (не позднее следующего дня) не осуществлялась;

- часто встречаются случаи, когда имеются расхождения между данными аналитического и синтетического учета: сумма документов, находящихся в картотеке расчетных документов на определенную дату, не совпадает с данными бухгалтерского учета.

Кроме этого, встречаются случаи, когда при окончании срока акцепта в случае отсутствия средств на счете плательщика и необходимости помещения платежного требования в картотеку N 2 банком осуществляются бухгалтерские проводки:

Дт 99999

Кт 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты" - на сумму расчетного документа.

И одновременно

Дт 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок"

Кт 99999 - на сумму расчетного документа.

Следует отметить, что режимом счета 90901 "Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты" предусмотрена по кредиту корреспонденция со счетом 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок". Таким образом, банком может осуществляться бухгалтерская проводка:

Дт 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок"

Кт 90901"Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты".

Необходимо отметить, что перечисленные недостатки являются следствием неэффективного последующего контроля, в том числе ежедневного. Иными словами, внутренними нормативными документами банка должна быть определена периодичность сверки расчетных документов, помещенных в картотеку N 1 и картотеку N 2, с данными бухгалтерского учета, например ежемесячно, раз в неделю и т.д., с закреплением данной функции в должностных инструкциях ответственных сотрудников банка. Кроме этого, в целях дополнительного контроля за состоянием картотеки N 2 считаем необходимым оформлять факт сверки лентами подсчета с проставлением даты и подписи ответственного исполнителя.


Порядок использования и ведения счетов

незавершенных расчетов


Федеральным законом от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (ст. 31) для кредитных организаций и Банка России (с целью ускорения проведения операций) установлен максимальный срок для осуществления перечисления средств и зачисления средств на счет клиента. Так, операции по списанию/зачислению денежных средств со счетов/на счета клиентов должны осуществляться не позже следующего операционного дня после получения соответствующего платежного документа. В тексте Закона, однако, сделана оговорка: срок осуществления операции может быть иным в случае, если это установлено федеральным законом, договором или самим платежным документом.

В случае, когда дата списания со счета клиента и дата перечисления платежа получателю не совпадают, нормативными документами ЦБ РФ, в частности Положением Банка России от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" и Положением Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации", предусмотрено отражение сумм платежных документов клиентов на счетах незавершенных расчетов:

30220 "Средства клиентов по незавершенным операциям"

30223 "Средства клиентов по незавершенным расчетным операциям при осуществлении расчетов через подразделения Банка России".

Помимо платежей клиентов, кредитная организация и ее филиалы осуществляют операции по подкреплению счетов межфилиальных расчетов, корреспондентских счетов и другие собственные операции.

При несовпадении даты перечисления средств и ДПП используются следующие счета незавершенных расчетов:

30221 "Незавершенные расчеты кредитной организации"

30222 "Незавершенные расчеты кредитной организации".

Как показывает практика, зачастую у бухгалтерских работников возникают затруднения и ошибки при отражении операций по следующим счетам.

Режим счета 30220 "Средства клиентов по незавершенным операциям" изложен в п. 3.21 разд. 3 ч. II Положения Банка России от 05.12.2002 N 205-П.

Данный счет предназначен для учета сумм, списанных со счетов клиентов, но не перечисленных в тот же день по назначению. Счет является пассивным и используется в случаях: