Geum.ru

1. При взыскании штрафа по п. 1 ст

Вид материалаКодекс
Подобный материал:
1   ...   7   8   9   10   11   12   13   14   15


Позиция налогового органа.


В соответствии со ст. 88 Налогового кодекса РФ при проведении налоговой проверки налоговый орган вправе потребовать от налогоплательщика представить документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налога. При этом Налоговый кодекс РФ не содержит правила о том, что в требовании должен быть указан конкретный перечень документов.

Решением суда от 11.09.2003 в удовлетворении иска налоговому органу отказано. Постановлением апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя судебные акты нижестоящих инстанций в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налоговой инспекции на то, что она вправе не указывать в требовании конкретный перечень документов.

В соответствии со ст. 126 Налогового кодекса РФ ответственность наступает в случае непредставления в срок конкретных документов, истребуемых налоговым органом.

В решении налогового органа также не содержится данных о том, какое количество документов и какие документы запрошены у налогоплательщика.

Таким образом, при рассмотрении данного дела суд сделал два вывода.

Во-первых, ответственность по ст. 126 Налогового кодекса РФ может наступать только в том случае, если в требовании был указан конкретный перечень документов.

Во-вторых, расчет налоговых санкций налоговым органом не доказан.

В пункте 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" указано, что в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Следовательно, штраф рассчитывается за каждый непредставленный документ. Когда в требовании отсутствуют данные, позволяющие идентифицировать перечень и количество затребованных документов, определить размер штрафа невозможно.

Таким образом, закон не допускает привлечения к ответственности за непредставление документов, количество которых определяется расчетным путем.

Довольно долгое время спорным был вопрос о том, можно ли оспорить в суде требование налогового органа о представлении документов. Суд отказывал в рассмотрении таких исков, указывая на то, что требование не является ненормативным актом, так как оно не подписывается руководителем налогового органа. Однако Конституционный Суд РФ определением от 04.12.2003 N 418-О указал, что "форма требования о представлении документов (приложение N 2 к Инструкции о порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, утвержденной Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10 апреля 2000 года N АП-3-16/138) не предусматривает подпись руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в качестве обязательного реквизита. Подписание такого требования иными принимающими соответствующее решение должностными лицами налогового органа не меняет правовую природу этого акта как ненормативного, возлагающего на налогоплательщика определенные обязанности, и не может служить основанием для отказа суда от проверки законности и обоснованности данного решения, а значит, для ограничения прав налогоплательщика, гарантируемых статьями 45 и 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации".

Таким образом, налогоплательщик вправе оспорить в суде непосредственно само требование о представлении документов, если считает, что требования налоговой инспекции о представлении тех или иных документов являются необоснованными.

При оценке требований налогового органа о представлении документов необходимо также учитывать период, за который истребуются документы, так как очень часто проверяющие требуют представления документов, выходящих за период проведения проверки.


Постановление ФАС ПО

от 11.09.2003

N А12-2607/03-С36


50. Поскольку основанием для доначисления налога на прибыль явилась переплата предприятием налога на землю, суммы которого уменьшают налогооблагаемую прибыль, вина в действиях налогоплательщика отсутствует, в связи с чем оснований для привлечения к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ не имеется.


Позиция налогоплательщика.


Поскольку неуплата по налогу на прибыль возникла в связи с излишней уплатой земельного налога, вина в действиях предприятия отсутствует.


Позиция налогового органа.


В связи с выявлением переплаты по земельному налогу, суммы которого были отнесены налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль, налоговый орган сделал вывод о занижении налогоплательщиком сумм налога на прибыль. Основанием для привлечения к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ является неуплата сумм налога, поскольку налогоплательщик занизил сумму налога на прибыль, привлечение к ответственности является правомерным.

Решением суда от 18.02.2003 исковые требования о взыскании санкций удовлетворены частично. Постановлением апелляционной инстанции от 15.05.2003 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя судебные акты нижестоящих инстанций в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованными доводы налогового органа о наличии оснований для привлечения к ответственности, так как одного формального основания - занижения суммы налога на прибыль для привлечения к ответственности недостаточно. Основанием для привлечения к ответственности является наличие вины в действиях налогоплательщика.

Данный вывод следует и из Определения КС РФ от 04.07.2002 N 202-О, в котором суд указал, что в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, нельзя ограничиться формальной констатацией лишь факта нарушения этих обязательств, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась, предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Таким образом, исследуя вопрос вины в действиях предприятия, суд фактически сделал следующие выводы.

Во-первых, не каждая неуплата налога влечет ответственность по ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Во-вторых, налоговое законодательство не рассматривает переплату по налогу как налоговое правонарушение, то есть как виновное действие. Таким образом, в основе неуплаты налога на прибыль не лежит виновное действие налогоплательщика. Поэтому не может являться основанием для привлечения к налоговой ответственности неуплата одного налога, вызванная переплатой другого налога.

Данное дело интересно тем, что налоговое законодательство не регламентирует такие случаи.

В соответствии с п. 3 ст. 78 Налогового кодекса РФ в случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, налоговый орган вправе направить налогоплательщику предложение о проведении совместной выверки уплаченных налогов.

Однако Кодекс не содержит положений, в соответствии с которыми переплата по налогу может повлечь применение финансовых санкций.

Необходимо отметить, что при рассмотрении аналогичного дела ФАС ВСО в Постановлении от 19.07.2000 по делу N А58-342/00-Ф02-1360/00-С1 отменил решение нижестоящих инстанций о взыскании штрафа с налогоплательщика и отправил дело на новое рассмотрение, также указав на неправомерность применения ответственности за неуплату налога на прибыль вследствие отнесения на себестоимость налогов и сборов, уплаченных налогоплательщиком в завышенных размерах.


Постановление ФАС ЦО

от 01.10.2003

N А-62-5250/2002


51. Налоговый орган в процессе выездной налоговой проверки, установив нарушение валютного законодательства, был вправе передать акт по результатам проверки в органы валютного контроля, которые вправе рассматривать дела об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 15.25 Кодекса РФ об административных правонарушениях.


Позиция налогоплательщика.


Кодекс об административных правонарушениях не относит к компетенции налоговых органов рассмотрение дел о нарушениях валютного законодательства по ст. 15.25.


Позиция налогового органа.


Налоговые органы относятся к органам валютного контроля в соответствии с п. 1 Положения о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 16.10.2000 N 783, следовательно, они вправе привлекать к ответственности по ст. 15.25 КоАП РФ.

Решением суда от 27.04.2003 в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 14.07.2003 решение суда первой инстанции отменено, требования налогоплательщика удовлетворены.

Оставляя судебный акт апелляционной инстанции без изменения, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налоговой инспекции о наличии у нее полномочий рассматривать дела об административных правонарушениях в соответствии со ст. 15.25 КоАП РФ в связи с тем, что налоговые органы относятся к органам валютного контроля.

Статьей 28.3 КоАП РФ установлено, что протоколы об административных правонарушениях составляются должностными лицами органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях в соответствии с главой 23 КоАП РФ в пределах компетенции соответствующего органа.

В соответствии с частью 1 статьи 23.60 КоАП РФ рассмотрение дел об административных правонарушениях в области валютного законодательства относится к органам валютного контроля.

В соответствии со статьей 23.5 КоАП РФ налоговые органы рассматривают дела об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 14.5 (в части продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг без применения контрольно-кассовых машин), статьями 15.1, 15.2 КоАП РФ.

С учетом изложенного суд пришел к выводу, что налоговый орган в процессе выездной налоговой проверки, установив нарушение валютного законодательства, был вправе передать акт по результатам проверки в органы валютного контроля, которые вправе рассматривать дела об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 15.25 КоАП РФ.

Таким образом, судом был сделан вывод о том, что, хотя налоговые органы и относятся к органам валютного контроля, но в соответствии с компетенцией, установленной Кодексом об административных правонарушениях, права привлекать к ответственности по ст. 15.25 Кодекса налоговым органам не предоставлено.

Вместе с тем необходимо отметить, что Письмом МНС РФ от 01.04.2003 N ШС-6-24/380@ до налоговых органов доведена позиция, прямо противоположная выводам, сделанным судом.

В частности, из данного Письма следует, что должностными лицами органов валютного контроля составляются протоколы и рассматриваются дела об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 15.25 КоАП РФ, в территориальных органах МНС России право рассматривать дела об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 15.25 Кодекса, предоставлено руководителям налоговых органов.

В соответствии с п. 80 части 2 статьи 28.3 КоАП РФ должностным лицам органов и агентов валютного контроля предоставлено право составлять протоколы об административных правонарушениях, предусмотренных статьей 16.17, частью 1 статьи 19.4, частью 1 статьи 19.5, статьями 19.6 и 19.7 КоАП РФ.

В соответствии со статьей 23.8 КоАП РФ дела об административных правонарушениях, предусмотренные статьей 16.17 КоАП РФ, рассматривают таможенные органы.

На основании статьи 23.1 КоАП РФ дела об административных правонарушениях, предусмотренные частью 1 статьи 19.4, частью 1 статьи 19.5, статьями 19.6 и 19.7 КоАП РФ, рассматриваются судьями.

Таким образом, при выявлении налоговыми органами в ходе осуществления валютного контроля правонарушений, предусмотренных статьей 16.17, частью 1 статьи 19.4, частью 1 статьи 19.5, статьями 19.6 и 19.7 КоАП РФ, налоговыми органами составляется соответствующий протокол, который в соответствии с частью 1 статьи 28.8 Кодекса в течение суток с момента составления направляется соответственно в таможенные органы или судье для рассмотрения дела об административном правонарушении.


Постановление ФАС ВСО

от 20.10.2003

N А19-6273/03-26-Ф02-3447/03-С1


52. Налоговый кодекс РФ не предусматривает иного вида ответственности налогового агента, кроме как по статье 123 Налогового кодекса РФ за неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, поэтому налоговый агент не может быть привлечен к ответственности, установленной законом для налогоплательщика. Статья 123 Налогового кодекса РФ предусматривает взыскание с налогового агента только штрафа, поэтому не подлежит доначислению налоговому агенту собственно сумма налога, не удержанная им с налогоплательщиков.


Позиция налогоплательщика.


Поскольку предприятие в данной ситуации выступало в качестве налогового агента, ответственность по ст. 122 Налогового кодекса РФ к нему не может быть применена.


Позиция налогового органа.


В соответствии с п. 4 ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, поэтому взыскание с предприятия неудержанного налога и привлечение к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ правомерно.

Решением суда от 18.12.2002 заявление налогоплательщика удовлетворено в полном объеме. Постановлением апелляционной инстанции от 13.02.2003 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя судебные акты нижестоящих инстанций в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налогового органа на положения ст. 24 Налогового кодекса РФ, указав, что Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает иного вида ответственности налогового агента, кроме как по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, поэтому предприятие как налоговый агент не может быть привлечено к ответственности, установленной законом для налогоплательщика. В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Кроме того, суд указал, что нормы Кодекса, регулирующие порядок уплаты и взыскания налогов, установленный статьями 45, 46, 47 Кодекса, применяются к налоговым агентам лишь в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов. Статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает взыскание с налогового агента только штрафа, поэтому не подлежит доначислению предприятию - налоговому агенту собственно сумма налога, не удержанная им с налогоплательщиков.

Таким образом, при рассмотрении данного дела судом было сделано два самостоятельных вывода.

Во-первых, предприятие - налоговый агент может быть привлечено к налоговой ответственности за неудержание налога только по ст. 123 Налогового кодекса РФ.

Во-вторых, налог может быть взыскан с налогового агента только в том случае, если налоговый агент удержал этот налог с налогоплательщика, но не уплатил его в бюджет.

Согласно статье 8 Налогового кодекса Российской Федерации налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц, в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Взыскание налога за счет средств налогового агента противоречит положениям статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой нормы. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по уплате лежит на налогоплательщике.

Следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.


Постановление ФАС СКО

от 10.06.2003

N Ф08-1602/2003-708А


53. Налогоплательщик был освобожден от ответственности по п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ, так как налоговый орган не доказал, что неполная уплата налога произошла в результате грубого нарушения правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.


Позиция налогоплательщика.


ИМНС РФ не установлен факт совершения налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ.


Позиция налогового органа.


Организация правомерно привлечена к налоговой ответственности, поскольку имеет место факт грубого нарушения правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

Решением суда от 30.05.2003 налоговому органу в удовлетворении требований о взыскании с налогоплательщика сумм штрафных санкций отказано. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Суд кассационной инстанции оставил решение нижестоящего суда без изменения, указав при этом, что налоговым органом не представлены доказательства неправильного отражения обществом на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений и, следовательно, не установлен факт совершения налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ.

Формулируя данный вывод, Федеральный арбитражный суд отметил, что под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

По мнению суда кассационной инстанции, из содержания ст. 120 Налогового кодекса РФ следует, что ошибка должна быть допущена одновременно и в бухгалтерском учете, и в отчетности.

Однако расхождений в размере отраженной в налоговой декларации обществом и установленной в результате выездной налоговой проверки валовой прибыли налоговой инспекцией не установлено.

Вышеизложенное в совокупности позволило суду сделать вывод об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ.

Данное дело примечательно также тем, что суд кассационной инстанции, отказывая налоговому органу во взыскании сумм штрафных санкций с налогоплательщика по признаку недоказанности состава правонарушения, не согласился с одним из доводов организации и указал в своем постановлении, что наличие у налогоплательщика переплаты по налогу, имеющее значение лишь при привлечении к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ, не является основанием для освобождения его от ответственности по п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ.

Стоит заметить, что содержание ст. 120 Налогового кодекса РФ было предметом рассмотрения и в Конституционном Суде РФ.

Так, в частности, в Конституционный Суд РФ с запросом обратился Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, по мнению которого юридическая конструкция пунктов 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ такова, что позволяет применять все предусмотренные ими меры ответственности как за неуплату или неполную уплату сумм налогов, возникшую в результате неотражения, несвоевременного или неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей и т.д., так и за каждое из указанных действий (бездействие) в отдельности.

В итоге налогоплательщик за одно и то же неправомерное действие может быть дважды подвергнут взысканию.

По результатам рассмотрения данного запроса Конституционный Суд РФ вынес Определение от 18.01.2001 N 6-О, в котором пришел к выводу, что положения пунктов 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела.

Вопросы привлечения налогоплательщиков к ответственности по ст. 120 Налогового кодекса РФ рассматривались и в Высшем Арбитражном Суде РФ. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.10.2003 N 4243/03 суд указал, что, поскольку законодатель в ст. 120 Налогового кодекса не указал однозначно, что под первичными документами понимаются, в том числе, и первичные документы налогового учета, отсутствие налоговых карточек по учету доходов и налога на доходы физических лиц не является грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.