Зміст Вступ. Переклад Т. Шарашидзе 7 Передмова

Вид материала

Документы

Содержание Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку Подання 18-41 Розкриття 42-94 Положення перехідного періоду Сфера застосування Подання Зобов'язання та капітал Класифікація складних інструментів емітентом

Подобный материал:

• Зміст передмова, 1595.13kb.
• Програма фахових вступних випробувань для навчання на освітньо-кваліфікаційному рівні, 985.48kb.
• Зміст, 329.83kb.
• Зміст, 410.71kb.
• Зміст, 429.02kb.
• Зміст, 384.58kb.
• Зміст вступ, 361.97kb.
• Зміст, 242.29kb.
• Міністерство освіти І науки україни, 239.79kb.
• Зміст Вступ, 574.44kb.

534

Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку

МСБО 32

Фінансові інструменти:

розкриття та подання

Перший етап розробки проекту "Фінансові інструменти" було завершено в березні 1995 р., коли Рада затвердила МСБО 32 "Фінансові інструменти: розкриття та подання".

Другий етап проекту буде присвячено іншим питанням, які розгля­даються в проекті Е 48 для обговорення "Фінансові інструменти". Ці питання включають визнання, припинення визнання та оцінку. Проект також поширюватиметься на облік сек'юритизації та опе­рації з анулювання боргу, а також облік фінансових активів та зобов'язань, що застосовується в комплексних стратегіях управ­ління ризиками та інших операціях хеджування.

Як перший крок другого етапу проекту "Фінансові інструменти" Організаційний комітет проекту "Фінансові інструменти" має намір опублікувати статтю для всебічного обговорення в першому кварталі 1997 р., в якій:

а) розглядаються обгрунтування та припущення, що становлять ос­нову важливих альтернативних підходів до вирішення основ­них проблем визнання та оцінки фінансових інструментів;

б) викладаються запропоновані принципи, які забезпечать концеп­туальну основу для розробки конкретних стандартів.

На основі пропозицій Організаційного комітету Рада перегляда­тиме також вимоги до розкриття інформації в МСБО 32.



535

МСБО 32

Зміст

Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку

МСБО 32

Фінансові інструменти: розкриття та подання

Мета

Сфера застосування Параграфи 1-4

Визначення 5-17

ПОДАННЯ 18-41

Зобов'язання та капітал 18-22

Класифікація складних інструментів емітентом 23-29

Відсотки, дивіденди, збитки та прибутки 30-32

Згортання фінансового активу

та фінансового зобов'язання 33-41

РОЗКРИТТЯ 42-94

Строки, умови та облікова політика 47-55

Відсотковий ризик 56-65

Кредитний ризик 66-76

Справедлива вартість 77-87

Фінансові активи, які відображаються в обліку

за сумою, що перевищує справедливу вартість 88-90

Хеджування очікуваних майбутніх операцій 91-93

Інші розкриття 94

ПОЛОЖЕННЯ ПЕРЕХІДНОГО ПЕРІОДУ 95

ДАТА НАБРАННЯ ЧИННОСТІ 96

ДОДАТОК

Приклади застосування стандарту А1-А27

Визначення А3-А17

Зобов'язання та власний капітал А18-А24

Згортання фінансового активу та фінансового зобов'язання А25

Розкриття А26-А27

536

МСБО 32

Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку

МСБО 32

Фінансові інструменти:

розкриття та подання

Положення стандартів, виділені жирним курсивом, слід читати у контексті загальної облікової інформації та керівних принципів, викладених у цьому стандарті, а також у контексті Передмови до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку не призначені для застосування до несуттєвих статей (див. параграф 12 "Передмови").

Мета

Динамічність міжнародних фінансових ринків призвела до ши­рокого застосування різноманітних фінансових інструментів, які варіюються від традиційних первісних інструментів, наприклад облігацій, до різних форм похідних інструментів, наприклад від­соткових свопів. Мета даного стандарту — покращити розуміння користувачами фінансових звітів значення балансових та позаба­лансових фінансових інструментів для фінансового стану, показ­ників діяльності та руху грошових коштів підприємства.

Даний стандарт встановлює певні вимоги до подання інформації про балансові фінансові інструменти та визначає інформацію, яку слід розкривати як про балансові (визнані), так і позабалансові (невизнані) фінансові інструменти. Положення стандарту щодо подання інформації поширюються на класифікацію фінансових ін­струментів як зобов'язань та капіталу, на класифікацію пов'язаних із ними відсотків, дивідендів, збитків та прибутків, а також на об­ставини, за яких слід згортати фінансові активи та фінансові зо­бов'язання. Положення стандарту щодо розкриття інформації поши­рюються на інформацію про фактори, які впливають на величину, своєчасність та визначеність майбутнього руху грошових коштів, пов'язаного з фінансовими інструментами, а також про облікову політику, яка застосовується до фінансових інструментів. Крім того, даний стандарт заохочує розкриття інформації про характер та обсяг використання фінансових інструментів підприємством, цілі


537

МСБО 32

бізнесу, яким вони служать, ризики, пов'язані з ними, та політику керівників щодо контролю цих ризиків.

Сфера застосування

1. Цей стандарт слід застосовувати при поданні та роз­критті інформації про всі типи фінансових інструментів — як визнані, так і невизнані, крім:

а) часток у дочірніх підприємствах, які визначені в МСБО 27 "Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні підприємства ";

б) часток в асоційованих компаніях, які визначені в МСБО 28 "Облік інвестицій в асоційовані компанії";

в) часток у спільних підприємствах, які визначені в МСБО 31 "Фінансова звітність про частки у спільних підприєм­ствах";

г) зобов'язань працедавців та зобов'язань щодо всіх типів програм пенсійного забезпечення, включаючи програми пенсійного забезпечення, наведені в МСБО 19 "Витрати на пенсійне забезпечення" та МСБО 26 "Облік та звіт­ність щодо програм пенсійного забезпечення ";

д) зобов'язань працедавців щодо програм купівлі акцій пра­цівниками за пільговою ціною та програм купівлі акцій протягом певного періоду;

е) зобов 'язань, які виникають за страховими контрактами.

2. Хоч даний стандарт не поширюється на частки підприємства в дочірніх підприємствах, він поширюється на всі фінансові ін­струменти, які включаються до фінансових звітів материнської компанії, незалежно від того, утримуються ці фінансові ін­струменти чи випускаються в обіг материнською компанією або дочірнім підприємством. Таким же чином, стандарт засто­совується до фінансових інструментів, які утримуються або випускаються в обіг спільним підприємством та включаються до фінансових звітів учасника спільного підприємства або прямо, або з застосуванням методу пропорційної консолідації.

3. Згідно з цим стандартом, страховий контракт — це контракт, в результаті якого страхувальник зазнає визначених ризиків збитків від подій або обставин, що виникають або виявляються


538

МСБО 32

протягом певного періоду, включаючи смерть (у випадку ануї­тету тій особі, яка пережила ануїтента), хворобу, втрату праце­здатності, майнові збитки, травмування інших та припинення діяльності підприємства. Проте положення даного стандарту застосовуються, якщо фінансовий інструмент набуває форми страхового контракту (існують деякі типи контрактів про фі­нансове перестрахування та гарантовані інвестиції, які надаються страховими та іншими підприємствами), але пов'язаний зде­більшого з передачею фінансових ризиків (див. параграф 43). Підприємства, що мають зобов'язання за страховими контрак­тами, заохочуються до аналізу відповідності застосування поло­жень даного стандарту щодо подання та розкриття інформації про такі зобов'язання.

4. Інші Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, розробле­ні для конкретних типів фінансових інструментів, містять ви­моги щодо подання та розкриття додаткової інформації. Наприклад, МСБО 17 "Облік оренди" та МСБО 26 "Облік та звітність щодо програм пенсійного забезпечення" містять кон­кретні вимоги до розкриття інформації, пов'язаної, відповідно, з фінансовою орендою та інвестиціями в програми пенсійного забезпечення. Крім того, деякі вимоги інших Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, зокрема МСБО 5 "Інфор­мація, яка підлягає розкриттю у фінансових звітах" та МСБО ЗО "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", також застосовуються до фінансових ін­струментів.

Визначення

5. Терміни, використані в цьому стандарті, мають таке значення:

Фінансовий інструмент — це будь-який контракт, який призводить як до фінансового активу одного підприємства, так і фінансового зобов'язання або інструмента капіталу іншого підприємства.

Фінансовий актив — це будь-який актив, що є:

а) грошовими коштами;

б) контрактним правом отримувати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;


539

МСБО 32

в) контрактним правом обмінювати фінансові інструмен­ти з іншим підприємством за умов, які є потенційно сприятливими;

г) інструментом капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов'язання — це будь-яке зобов'язання, яке є контрактним зобов'язанням:

а) передавати грошові кошти чи інший фінансовий актив іншому підприємству

або

б) обмінювати фінансові інструменти з іншим підприєм­ством за умов, які є потенційно несприятливими.

Інструмент капіталу - це будь-який контракт, який за­свідчує залишкову частку в активах підприємства після вирахування всіх його зобов'язань.

Монетарні фінансові активи та фінансові зобов 'язання (які називають також монетарними фінансовими інструмен­тами) — це фінансові активи та фінансові зобов 'язання, які підлягають отриманню або сплаті у фіксованих сумах грошей або сумах, що можна визначити.

Справедлива вартість — це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізна­ними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Ринкова вартість — це сума, яку можна отримати від продажу або сплатити за придбання фінансового інстру­мента на активному ринку.

6. У даному стандарті терміни "контракт" та "контрактний" оз­начають угоду між двома або кількома сторонами з чітко визначеними економічними наслідками, яких сторони майже не можуть уникнути (якщо взагалі можуть). Це відбувається як правило тому, що закон вимагає здійснення такої угоди. Кон­тракти, а значить і фінансові інструменти, можуть набирати різноманітних форм; вони необов'язково складаються у пись­мовій формі.

7. Згідно з визначеннями параграфа 5, термін "підприємство" оз­начає фізичні особи, товариства, корпоративні органи та уря­дові установи.


540

МСБО 32

8. Частини визначення фінансового активу та фінансового зобо­в'язання містять терміни "фінансовий актив" та "фінансовий інструмент", але ці визначення не є обов'язковими для вживання. Коли існує контрактне право або зобов'язання обмінювати фі­нансові інструменти, інструменти, які підлягають обміну, ство­рюють фінансові активи, фінансові зобов'язання або інструмен­ти капіталу. Можна встановити низку контрактних прав чи зобов'язань, але в результаті це призводить до отримання або сплати грошових коштів чи до придбання або випуску інстру­ментів капіталу.

9. Фінансові інструменти включають як первісні інструменти, наприклад дебіторську і кредиторську заборгованість та цінні папери, які надають право власності, так і похідні інструмен­ти, наприклад фінансові опціони, ф'ючерсні і форвардні кон­тракти, відсоткові та валютні свопи. Похідні фінансові ін­струменти, незалежно від того, чи є вони визнаними або невизнаними, відповідають визначенню фінансового інстру­мента і, отже, на них, відповідно, поширюється дія даного стандарту.

10. Похідні фінансові інструменти створюють права та зобов'язан­ня, які ведуть до передачі одного чи кількох фінансових ризи­ків, властивих основному фінансовому інструменту, між сто­ронами контракту про даний інструмент. Похідні інструмен­ти не пов'язані з передачею основного первісного фінансо­вого інструмента після вступу контракту в силу, і така пере­дача не обов'язково має місце після закінчення дії контракту.

11. Матеріальні активи (запаси, основні та орендовані засоби) і нематеріальні активи (патенти та товарні знаки) не є фінан­совими активами. Контроль таких матеріальних та немате­ріальних активів створює можливість генерувати надходження грошових коштів або інших активів, але не створює діючого права на отримання грошових коштів або інших фінансових активів.

12. Такі активи як сплачені авансом витрати, майбутньою еконо­мічною вигодою від яких є отримання товарів або послуг, а не право на отримання грошових коштів чи іншого фінансового активу не є фінансовими активами. Таким же чином статті, зокрема відстрочений дохід та більшість зобов'язань за ва­рантами, не є фінансовими зобов'язаннями, тому що можливе вибуття пов'язаних із ними економічних вигід є формальною


541

МСБО 32

передачею товарів та послуг, але не грошових коштів або іншого фінансового активу.

13. Зобов'язання чи активи, які не є контрактними за своїм ха­рактером, наприклад податки на прибутки, які є наслідком законодавчих вимог, встановлених урядовими органами, не є фінансовими зобов'язаннями або фінансовими активами. Облік податків на прибуток розглядається в МСБО 12 "Облік по­датків на прибуток".

14. Визначенню фінансового інструмента не відповідають конт­рактні права та зобов'язання, які не пов'язані з передачею фі­нансового активу. Так, деякі контрактні права (зобов'язання), наприклад ті, що виникають за товарним ф'ючерсним кон­трактом, можуть бути урегульовані лише при отриманні (пе­редачі) нефінансових активів. Також контрактні права (зобо­в'язання), наприклад такі, що виникають за операційною орен­дою щодо використання матеріального активу, можуть бути лише при отриманні (наданні) послуг. В обох випадках, кон­трактне право однієї сторони на отримання нефінансового активу або послуги і відповідне зобов'язання іншої сторони не встановлює діючого права або зобов'язання будь-якої сторони щодо отримання, надання чи обміну фінансового активу.

15. Спроможність здійснювати контрактне право або вимоги що­до врегулювання контрактних зобов'язань можуть бути абсо­лютними або умовними залежно від того, відбудеться майбутня подія чи ні. Наприклад, фінансова гарантія є контрактним пра­вом позикодавця отримувати грошові кошти від гаранта і від­повідним контрактним зобов'язанням гаранта платити позико­давцю, якщо позичальник не виконує зобов'язань. Контрактні право та зобов'язання існують внаслідок минулої операції або події, навіть якщо спроможність позикодавця здійснити своє право і вимога до гаранта виконати його зобов'язання залежать від майбутнього невиконання зобов'язань позичальником. Умо­вні право та зобов'язання відповідають визначенню фінансо­вого активу та фінансового зобов'язання, навіть якщо багато таких активів та зобов'язань не підлягають визнанню у фінан­сових звітах.

16. Зобов'язання підприємства випустити або передати свої ін­струменти капіталу, наприклад опціон або варант на акції, є інструментом капіталу, але не фінансовим зобов'язанням, ос­кільки підприємство не зобов'язане передавати грошові кошти чи інші фінансові активи. Таким же чином, витрати, понесе-


542

МСБО 32

ні підприємством для придбання права викупити в іншої сто­рони власні інструменти капіталу, є вирахуванням із його ка­піталу, але не фінансовим активом.

17. Частка меншості, яка може виникнути в балансі підприємства від консолідації з дочірнім підприємством, не є ні фінансо­вим зобов'язанням, ні інструментом капіталу підприємства. В консолідованих фінансових звітах підприємство подає інфор­мацію про частки інших сторін в капіталі та прибутку своїх дочірніх підприємств відповідно до вимог МСБО 27 "Кон­солідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні під­приємства". Отже, фінансовий інструмент, класифікований дочірнім підприємством як інструмент капіталу, виключається після консолідації, здійсненої материнською компанією, або подається материнською компанією в консолідованому балансі як частка меншості окремо від капіталу її власних акціонерів. Фінансовий інструмент, класифікований дочірнім підприєм­ством як фінансове зобов'язання, залишається зобов'язанням у консолідованому балансі материнської компанії, доки не буде вилученим після консолідації як внутрішньогрупове сальдо. Обліковий підхід материнської компанії після консолідації не впливає на основи подання інформації дочірнім підприєм­ством у його фінансових звітах.

Подання

Зобов'язання та капітал

18. Емітенту фінансового інструмента слід класифікувати інструмент чи його складові частини як зобов'язання або власний капітал відповідно до змісту контрактної угоди після первісного визнання та визначення фінансового зобо­в'язання та інструмента власного капіталу.

19. Саме зміст фінансового інструмента, а не юридична форма визначає його класифікацію в балансі емітента. Хоч зміст та юридична форма, як правило, збігаються, це відбувається не завжди. Наприклад, деякі фінансові інструменти набувають юридичної форми капіталу, але є зобов'язаннями за змістом, тоді як інші можуть поєднувати в собі ознаки, що відносяться до інструментів капіталу, та ознаки, які відносяться до фінан­сових зобов'язань. Класифікація інструмента здійснюється на основі визначення його змісту при первісному визнанні. Ця класифікація зберігається на кожну наступну дату звітності,


543

МСБО 32

доки фінансовий інструмент не буде виключеним з балансу підприємства.

20. Найважливішою ознакою при встановленні відмінності фі­нансового зобов'язання від інструмента власного капіталу є існування контрактного зобов'язання однієї сторони контракту про фінансовий інструмент (емітента фінансового інструмен­та) або надати грошові кошти чи інший фінансовий актив іншій стороні (утримувачу), або обміняти інший фінансовий інструмент з утримувачем за умов, які є потенційно несприят­ливими для емітента. Коли таке контрактне зобов'язання існує, цей інструмент відповідає визначенню фінансового зобов'язан­ня незалежно від типу майбутнього погашення зобов'язання. Обмеження спроможності емітента погасити зобов'язання, на­приклад відсутність доступу до іноземної валюти або необ­хідність отримання дозволу на сплату від регулюючої устано­ви, не скасовує зобов'язання емітента або права утримувача щодо цього інструмента.

21. Якщо фінансовий інструмент не створює контрактного зобо­в'язання з боку емітента передати гроші чи інший фінансовий актив або обміняти на інший фінансовий інструмент за умов, які є потенційно несприятливими, то такий інструмент є ін­струментом капіталу. Хоч утримувач інструмента капіталу може мати право на отримання пропорційної частки будь-яких дивідендів чи іншої частки доходу з капіталу, емітент не має контрактного зобов'язання здійснювати такі виплати.

22. Якщо передбачається, що привілейована акція підлягає обов'­язковому викупу емітентом за фіксованою сумою або сумою, що підлягає визначенню, на фіксовану дату чи майбутню да­ту, що підлягає визначенню, або надає утримувачу право ви­магати від емітента погашення цієї акції на конкретну дату чи після неї за фіксованою сумою або сумою, що підлягає ви­значенню, то цей інструмент відповідає визначенню фінан­сового зобов'язання і класифікується як такий. Привілейована акція, яка не встановлює такого контрактного зобов'язання явно, може встановлювати його непрямо через умови та обставини. Наприклад, привілейована акція, за якою не передбачається обов'язковий викуп або викуп за правом опціону утримувача, може мати передбачений угодою прискорений дивіденд, такий, що в недалекому майбутньому дохід від дивіденду планується настільки високим, що емітент буде економічно змушений викупити цей інструмент. За таких обставин, кла­сифікація привілейованої акції як фінансового зобов'язання є


544

МСБО 32

доречною, тому що емітент має незначну, якщо взагалі має, можливість уникнути викупу інструмента. Таким же чином, якщо фінансовий інструмент, класифікований як акція, надає утримувачу право опціону вимагати погашення після того, як відбудеться майбутня подія, ймовірність якої є високою, класи­фікація його як фінансового зобов'язання після первісного ви­знання відображає сутність інструмента.

Класифікація складних інструментів емітентом

23. Емітенту фінансового інструмента, що містить як ком­понент зобов'язання, так і компонент капіталу, слід кла­сифікувати складові частини інструмента окремо відпо­відно до параграфа 18.

24. Даний стандарт вимагає окремого подання в балансі емітента компонентів зобов'язань та капіталу, створених одним фінан­совим інструментом. Якщо частки як зобов'язань, так і вла­сного капіталу створюються одним, а не двома чи більше ок­ремими фінансовими інструментами, то це скоріше є питан­ням форми, ніж сутності. Фінансовий стан емітента більш до­стовірно відображається при окремому поданні інформації про компоненти зобов'язань та власного капіталу, які містяться в одному інструменті відповідно до їх змісту.

25. Для подання балансу емітент визнає окремо складові частини фінансового інструмента, який становить основне фінансове зобов'язання емітента і надає утримувачеві інструмента право опціону конвертувати його в інструмент капіталу емітента. Прикладом такого інструмента є облігація або подібний ін­струмент, які утримувач може конвертувати у звичайні акції емітента. З точки зору емітента, такий інструмент містить два компоненти: фінансове зобов'язання (контрактна угода на­дати грошові кошти або інші фінансові активи) та інстру­мент капіталу (опціон "кол", який надає утримувачу право протягом визначеного періоду здійснити конвертування у зви­чайні акції емітента). Економічний ефект від випуску такого інструмента в обіг в основному такий же, як від одночасного випуску боргового інструмента з умовою дострокового пога­шення та варантів для придбання звичайних акцій або випуску боргового інструмента з відривними варантами, які засвідчу­ють право придбання акцій протягом визначеного періоду. Від­повідно, у всіх випадках емітент подає інформацію про ком­поненти зобов'язань та капіталу окремо в своєму балансі.