Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2007 года

Вид материала

Закон

Содержание 4. Какие физические лица признаются налоговыми резидентами РФ 5. Стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей 6. Не облагается НДФЛ вознаграждение за содействие в пресечении 7. При продаже ценных бумаг доходы от их реализации 8. Средства материнского капитала не облагаются НДФЛ 1. Установлены пониженные ставки ЕСН для организаций 1. Полностью отменены ограничения по размеру убытков 2. У организаций появилась возможность учесть для целей налогообложения расходы

Подобный материал:

• Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года, 1563.3kb.
• КонсультантПлюс: практический комментарий, 1305.12kb.
• Налоговый учёт — 80 часов, 446.31kb.
• Обзор изменений российского законодательства за июль 2008 года, 161.61kb.
• Налоговый учёт — 80 часов Цель курса, 75.5kb.
• Обзор основных изменений в часть первую Налогового кодекса РФ вступающими в силу, 53.57kb.
• Реферат по дисциплине «Нормативное регулирование бухгалтерского учета» на тему «Влияние, 444.42kb.
• Летние изменения налогового законодательства, 41.89kb.
• Новые положения Главы 23 "Налог на доходы физических лиц", 637.89kb.
• Курс "Налоговый учет в 1с бухгалтерии Практический курс" (12 астрономических часов, 29.44kb.

Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ


4. Какие физические лица признаются налоговыми резидентами РФ


Для целей уплаты НДФЛ физические лица делятся на налоговых резидентов Российской Федерации и на лиц, ими не являющихся. К доходам резидентов и нерезидентов применяются разные налоговые ставки - 13 процентов и 30 процентов (п. п. 1 и 3 ст. 224 НК РФ).

Ранее ст. 11 НК РФ устанавливала, что налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории России не менее 183 дней в календарном году. С 1 января 2007 г. резидентами признаются физические лица, находящиеся на территории России не менее 183 дней в течение 12 месяцев подряд (то есть в расчет будут приниматься и месяцы проживания, предшествующие текущему календарному году) (п. 2 ст. 207 НК РФ). Уточняется, что этот период не прерывается на время выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Для определения статуса физического лица следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, в том числе начавшийся в одном календарном году, а продолжающийся в другом. Поэтому при выплате доходов сотруднику его статус (резидент или нет) следует определять на соответствующие даты выплаты дохода в 2007 г. исходя из периода нахождения в РФ, начавшегося в 2006 г. (при условии, что работник за этот период пребывал в России более 183 дней) (Письмо Минфина РФ от 19.03.2007 N 03-04-06-01/76).

В дальнейшем статус работника может измениться. Поскольку НДФЛ с доходов резидентов и нерезидентов уплачивается по разным ставкам (13 и 30 процентов), при утрате работником статуса налогового резидента налог необходимо пересчитать. Если трудовые отношения прерываются до изменения налогового статуса работника, доплатить НДФЛ должно само физическое лицо. А если налоговый статус работника изменяется до прекращения с ним трудовых отношений, работодатель обязан самостоятельно удержать доначисленные суммы налога (Письмо Минфина РФ от 19.03.2007 N 03-04-06-01/74).

В любом случае налоговыми резидентами РФ являются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники госорганов, командированные на работу за пределы России (п. 3 ст. 207 НК РФ).


Федеральный закон от 18.07.2006 N 119-ФЗ


5. Стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей

будет предоставляться также участникам боевых действий

на территории Российской Федерации


Ряд работников вместо стандартного налогового вычета в 400 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ) имеет право на получение ежемесячного вычета по НДФЛ в размере 500 руб. (пп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ). К ним относятся, например, участники Великой Отечественной войны, инвалиды с детства и инвалиды I и II групп, граждане, уволенные с военной службы, выполнявшие интернациональный долг в Республике Афганистан. Притом, в отличие от вычета в 400 руб., который предоставляется только до достижения размера дохода за год в 20 тыс. руб., вычет в 500 руб. предоставляется ежемесячно вне зависимости от размера дохода работника.

С 1 января 2007 г. право на получение стандартного налогового вычета в 500 руб. появится также и у граждан, принимавших участие в боевых действиях на территории Российской Федерации.

Какие боевые действия имеются в виду? В Приложении к Федеральному закону от 12.01.1995 N 5-ФЗ "О ветеранах" приведен Перечень государств, городов, территорий и периодов ведения боевых действий с участием граждан РФ. Согласно этому Перечню речь идет о выполнении задач в условиях вооруженного конфликта в Чеченской Республике и на прилегающих к ней территориях РФ, отнесенных к зоне вооруженного конфликта (с декабря 1994 г. по декабрь 1996 г.); выполнении задач в ходе контртеррористических операций на территории Северо-Кавказского региона (с августа 1999 г.). Лица, участвовавшие в этих боевых действиях, с 1 января 2007 г. будут иметь право на ежемесячный налоговый вычет по НДФЛ в размере 500 руб., вне зависимости от размера их дохода. Ранее граждане, участвовавшие в боевых действиях в Чеченской Республике и на Северном Кавказе, имели право на получение только стандартного налогового вычета в 400 рублей (Письмо Минфина РФ от 28.06.2006 N 03-05-01-04/193).


Федеральный закон от 27.07.2006 N 153-ФЗ


6. Не облагается НДФЛ вознаграждение за содействие в пресечении

террористических актов и задержании террористов


Не должны облагаться налогом на доходы физических лиц те вознаграждения, которые выплачиваются за счет средств федерального бюджета или бюджетов субъектов РФ за оказание содействия в выявлении, предупреждении, пресечении и раскрытии террористических актов, выявлении и задержании лиц, их подготавливающих или совершивших (п. 8.1 ст. 217 НК РФ). Также не облагаются налогом вознаграждения за содействие органам федеральной службы безопасности и органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность.

Кроме того, эти доходы не требуется отражать в налоговых декларациях по НДФЛ (п. 4 ст. 229 НК РФ).


Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ,

Федеральный закон от 30.12.2006 N 268-ФЗ


7. При продаже ценных бумаг доходы от их реализации

можно будет уменьшить только на фактически произведенные

и документально подтвержденные расходы


Ранее при совершении операций с ценными бумагами налогоплательщик мог уменьшить полученные доходы от их реализации двумя способами:

а) на сумму документально подтвержденных расходов;

б) если расходы не были подтверждены документально - воспользоваться имущественным налоговым вычетом в порядке и размерах, предусмотренных в пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.

С 1 января 2007 года возможности использовать имущественный налоговый вычет при продаже ценных бумаг, если расходы не подтверждены документально, у физического лица не будет. Налогоплательщик сможет применять только вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов (абз. 2 п. 3 ст. 214.1 НК РФ).

Данный вычет предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет налоговым агентом - источником выплаты дохода (например, брокером, доверительным управляющим), либо физическое лицо заявляет этот вычет самостоятельно, при подаче налоговой декларации в налоговый орган (абз. 23 п. 3 ст. 214.1 НК РФ).

Однако в отношении ценных бумаг, которые находились в собственности физического лица более трех лет и были проданы (реализованы) до 1 января 2007 г. (в 2002 - 2006 годах), можно будет по-прежнему воспользоваться имущественным налоговым вычетом (абз. 23 п. 3 ст. 214.1 НК РФ). Согласно пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ вычет предоставляется в сумме, полученной при продаже данного имущества (ценных бумаг).

Документами, которые подтверждают срок приобретения ценных бумаг, могут являться контракты, договоры, выписки с лицевого счета налогоплательщика у реестродержателя, справки самих компаний, чьи акции покупаются и продаются, справки о факте обмена на акции приватизационных чеков, свидетельства о праве на наследство (Письмо ФНС России от 01.02.2007 N 04-2-03/7).

Порядок предоставления имущественного налогового вычета в таком случае указан в ст. 26.2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, он также предоставляется либо налоговым агентом - источником выплаты дохода, либо по окончании налогового периода налогоплательщик самостоятельно обращается за предоставлением вычета в налоговый орган, подавая налоговую декларацию.


Федеральный закон от 05.12.2006 N 208-ФЗ


8. Средства материнского капитала не облагаются НДФЛ


Федеральный закон от 29.12.2006 N 256-ФЗ "О дополнительных мерах государственной поддержки семей, имеющих детей" предусмотрел, что женщины, родившие или усыновившие второго ребенка начиная с 1 января 2007 года (или третьих и последующих детей с этой же даты, если они ранее не воспользовались дополнительными мерами государственной поддержки) получают право на материнский (семейный) капитал в размере 250 тыс. рублей. Распорядиться капиталом можно будет по достижении ребенком трехлетнего возраста или по прошествии трех лет со дня его усыновления, направив деньги на (п. 3 ст. 7 Закона от 29.12.2006 N 256-ФЗ):

- получение ребенком образования;

- улучшение жилищных условий;

- формирование накопительной части трудовой пенсии.

Поправки в гл. 23 НК РФ в этой связи предусматривают, что средства материнского (семейного) капитала не будут облагаться НДФЛ (п. 34 ст. 217 НК РФ). Однако в случае, если за счет средств материнского (семейного) капитала будет производиться оплата обучения ребенка или улучшение жилищных условий, нельзя будет использовать соответственно социальный налоговый вычет на обучение (абз. 5 пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ) или имущественный налоговый вычет на приобретение жилья, новое строительство (абз. 19 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Изменения вступили в силу с 12 января 2007 г. (ст. 2 Федерального закона от 05.12.2006 N 208-ФЗ).


Выводы


1. Увеличен размер социальных налоговых вычетов на лечение и обучение с 38 000 до 50 000 рублей (пп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).

2. Можно применить социальный налоговый вычет на лечение, если оплату лечения проводила страховая компания (пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).

3. При приобретении или продаже комнаты можно применить имущественный налоговый вычет, как при покупке (продаже) других жилых помещений (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

4. Стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей будет предоставляться участникам боевых действий на территории Российской Федерации (пп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ).

5. При продаже ценных бумаг доходы от их реализации можно будет уменьшить только на фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, но по ценным бумагам, находившимся в собственности физического лица более трех лет и проданным (реализованным) до 1 января 2007 года, можно применить имущественный налоговый вычет (п. 3 ст. 214.1 НК РФ).

6. Средства материнского (семейного) капитала не облагаются НДФЛ, но при их использовании для оплаты обучения ребенка или улучшения жилищных условий не применяются соответственно социальный и имущественный налоговые вычеты (п. 34 ст. 217, абз. 5 пп. 2 п. 1 ст. 219, абз. 19 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).


Единый социальный налог (глава 24 НК РФ)


Федеральный закон от 27.07.2006 N 144-ФЗ


1. Установлены пониженные ставки ЕСН для организаций,

осуществляющих деятельность в области информационных технологий


В ст. 241 НК РФ установлены пониженные ставки ЕСН и специальная регрессивная шкала для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий. Таковыми признаются российские организации, осуществляющие разработку и реализацию программ для ЭВМ и баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи, и (или) оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации и модификации, а также установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ и баз данных (п. 7 ст. 241 НК РФ).

Этими налогоплательщиками ЕСН должен уплачиваться по следующим ставкам:

- 26% - при налоговой базе на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года до 75 000 рублей;

- 19 500 + 10% от суммы, превышающей 75 000 рублей, - при налоговой базе от 75 001 до 600 000 рублей;

- 72 000 + 2% от суммы, превышающей 600 000 рублей, - при налоговой базе свыше 600 000 рублей.

Применять указанную шкалу организация сможет при соблюдении условий, предусмотренных п. 8 ст. 241 НК РФ:

1) организация должна иметь государственную аккредитацию, выданную Мининформсвязи России (Письмо Минфина РФ от 19.10.2006 N 03-05-02-04/158);

2) доходы от информационной деятельности в области информационных технологий за 9 месяцев года, предшествующего переходу на пониженные ставки, должны составлять не менее 90 процентов от всех доходов организации, причем 70 процентов из них - доходы от иностранных лиц с местом деятельности за пределами РФ;

3) численность работников организации за девять месяцев года, предшествующего году перехода на уплату ЕСН по пониженным ставкам, должна составлять не менее 50 человек.

Вновь созданные организации могут перейти на уплату ЕСН по специальным ставкам при наличии государственной аккредитации, а также выполнении условий по доле прибыли и численности работников по итогам текущего отчетного (налогового) периода.

Если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик не выполняет хотя бы одно из условий, то он лишается права на применение пониженных налоговых ставок. Сумму налога в этом случае необходимо пересчитать за весь налоговый период.


Переходные положения

Порядок перехода на уплату ЕСН по пониженным ставкам Федеральный закон от 27.07.2006 N 144-ФЗ не устанавливает. Исходя из положений п. 8 ст. 241 НК РФ, организация может начать применять новые пониженные ставки начиная с первого отчетного периода 2007 года, если выполняются условия по объему доходов от информационной деятельности и численности работников - за 9 месяцев 2006 года, а документ о государственной аккредитации организации получен до конца первого отчетного периода 2007 года (т.е. первого квартала).


Налог на прибыль организаций (глава 25 НК РФ)


Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ


1. Полностью отменены ограничения по размеру убытков

прошлых лет, на которые можно уменьшить налоговую базу


С 2007 года организации вправе полностью уменьшить налоговую базу на сумму убытков прошлых лет - новая редакция п. 2 ст. 283 НК РФ не содержит более на этот счет никаких ограничений. Ранее, до 2006 года, сумма переносимого убытка не могла превышать 30 процентов налоговой базы, а в 2006 году действует ограничение в 50 процентов (ст. 5 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Нужно отметить, что теперь у организаций возникнет вопрос, вправе ли они переносить часть убытков прошлых лет уже по итогам отчетного периода? Формально из п. 1 ст. 283 НК РФ следует, что поступать так организации не могут, и перенос убытков на будущее возможен лишь по итогам налогового периода (года).

Ранее право организации переносить убытки прошлых лет в отчетных периодах было предусмотрено в п. 2 ст. 283 НК РФ, где были установлены ограничения по размеру переносимого убытка (в 2006 году - в ст. 5 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ). С отменой этих ограничений исчезло и упоминание о праве организаций уменьшать налоговую базу на убытки прошлых лет в отчетных периодах; теперь такая возможность в ст. 283 НК РФ напрямую не предусмотрена. Однако Минфин РФ разрешил данную неясность в пользу организаций: в письме от 20.03.2007 N 03-03-06/1/170 говорится, что перенос убытков на будущее возможен как по итогам отчетного, так и по итогам налогового периода.


Переходные положения

Заполняя в 2007 году налоговую декларацию за 2006 год и определяя сумму налога к уплате за этот период, организации вправе уменьшить налоговую базу убытками прошлых лет только наполовину - поскольку в отношении налоговой базы 2006 года еще действует ограничение по размеру переносимого убытка в 50 процентов. Однако за 2007 год налоговую базу уже можно уменьшать убытками прошлых налоговых периодов полностью.


Федеральный закон от 30.12.2006 N 268-ФЗ


2. У организаций появилась возможность учесть для целей налогообложения расходы

на приобретение земельных участков


В гл. 25 НК РФ добавлена новая ст. 264.1, предусматривающая порядок для признания расходов по приобретению прав на земельные участки.

Ранее вопрос признания расходов на приобретение земли являлся спорным. Напрямую в НК РФ не упоминалось о возможности либо невозможности их учета, лишь в п. 2 ст. 256 НК РФ говорилось о том, что земельные участки не подлежат амортизации.

Некоторые суды признавали право организаций учитывать эти расходы как материальные (расходы на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым) (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Например, такие выводы были сделаны в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.2005 N Ф04-4368/2005(12952-А75-33), Постановлении ФАС Центрального округа от 17.08.2004 N А08-2355/04-21-16.

Однако Президиум ВАС РФ в Постановлении от 14.03.2006 N 14231/05 указал, что затраты на приобретение земли не могут рассматриваться как материальные расходы, а поскольку амортизация на земельные участки не начисляется, данные расходы не могут быть учтены в принципе. Такой же вывод был сделан и в Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.08.2006 N А65-11934/2005-СА2-11. В Постановлении ФАС Уральского округа от 10.11.2005 N Ф09-756/05-С7, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2004 N А13-6123/04-21 суды указали: эти расходы могут быть признаны только в порядке, предусмотренном пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ (то есть только в случае дальнейшей реализации земельных участков).

Теперь же для учета расходов по приобретению земельных участков в гл. 25 НК РФ появилось основание. Организация вправе признавать расходы на приобретение прав на земельные участки. В качестве этих расходов признаются затраты на:

1) приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности (то есть затраты на приобретение земельного участка, находящегося в частной собственности, учесть для целей налогообложения по-прежнему нельзя). При этом на земельных участках должны находиться здания, строения, сооружения или же участок должен приобретаться для целей капитального строительства на нем основных средств (п. 1 ст. 264.1 НК РФ). Еще одно ограничение - для того чтобы расходы признавались в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ, договор на приобретение земельного участка должен быть заключен в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г. (п. 5 ст. 5 Закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ);

2) расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков. Они признаются лишь в том случае, если договор в итоге был заключен (п. 2 ст. 264.1 НК РФ). При этом в порядке, предусмотренном ст. 264.1 НК РФ, данные расходы признаются при аренде любых земельных участков, находящихся как в государственной, муниципальной, так и в частной собственности. Кроме того, на эти расходы не распространяется ограничение по дате заключения договора в 2007 - 2011 годах.

Для признания расходов на приобретение прав на земельные участки предусмотрены два варианта (пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ). Организация должна выбрать один из них и закрепить его в своей учетной политике для целей налогообложения.

Вариант первый. Сумма расходов признается организацией равномерно в течение периода, который устанавливается ею самостоятельно, однако не может быть менее пяти лет. Если же земельный участок приобретается на условиях рассрочки с периодом пять лет и более, расходы признаются равномерно в течение срока, предусмотренного договором.

Вариант второй. Сумма расходов признается организацией постепенно: в каждом отчетном (налоговом) периоде организация может включать в расходы сумму, не превышающую 30 процентов от налоговой базы прошлого налогового периода, до полного признания всей суммы. При расчете налоговая база прошлого налогового периода должна браться без учета суммы расходов на приобретение прав на земельные участки за тот период.

В обоих случаях расходы могут начать признаваться только после того, как имеется документальное подтверждение подачи документов на государственную регистрацию прав - расписка регистрирующего органа о получении документов (пп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

Если в соответствии с законодательством РФ договор аренды земельного участка не подлежит государственной регистрации (заключен сроком менее чем на один год - п. 2 ст. 26 Земельного кодекса РФ), то затраты на приобретение права на заключение такого договора аренды должны признаваться равномерно в течение срока действия договора аренды (абз. 2 п. 4 ст. 264.1 НК РФ).


Признание убытка при продаже земельного участка

В п. 5 ст. 264.1 НК РФ установлены особенности признания прибыли или убытка при реализации земельного участка и зданий (строений, сооружений), находящихся на нем. По зданиям, строениям и сооружениям прибыль или убыток определяются в общеустановленном порядке. В отношении права на земельный участок прибыль или убыток определяются как разница между ценой реализации и той суммой расходов по приобретению права на земельный участок, которую организация признать не успела (пп. 2 п. 5 ст. 264.1 НК РФ). Если организацией при реализации права на земельный участок получен убыток, он должен включаться в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определенного в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, а также срока фактического пользования участком.

При признании убытка от продажи земельных участков у организаций возникнут сложности. Определить срок в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ и равными долями признать убыток смогут только те организации, которые выбрали первый вариант признания расходов - равномерно в течение срока, определенного ими самостоятельно, но не менее пяти лет. Если организация избрала второй вариант - включать каждый отчетный (налоговый) период в расходы сумму, не превышающую 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода, то точный срок, в который расходы были бы признаны полностью, на момент продажи земельного участка неизвестен, он зависит от прибыли организации в будущих периодах; равномерно распределить убытки на будущие периоды организация не сможет.

Кроме того, срок признания убытка организации должны определять как сумму срока, предусмотренного пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, и срока фактического пользования земельным участком. Из п. 5 ст. 264.1 НК РФ не следует однозначно, имеется в виду общий или оставшийся срок на признание расходов, предусмотренный пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ? Например, если организация равномерно признает расходы на приобретение земельного участка в течение семи лет и после двух лет пользования земельным участком продала его, какой будет общий срок на признание убытка - семь лет или девять?

Поскольку говорится, что убыток признается также в течение срока фактического пользования земельным участком, из п. 5 ст. 264.1 НК РФ не следует, требуется ли при получении убытка подавать уточненные налоговые декларации за период фактического пользования земельным участком (относя часть убытка на предыдущие периоды), или же на момент продажи требуется определить период признания убытка как сумму двух сроков и начать его равномерно признавать.

Если толковать пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ формально, то правила признания убытка будут невыгодными для налогоплательщиков: организация в любом случае, вне зависимости от того, какой вариант признания расходов она выбрала, должна определить срок согласно пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ (не менее пяти лет). При продаже земельного участка с убытком на момент продажи следует посчитать общий срок на признание убытка. Он будет равен общему установленному сроку (пять лет или более) плюс срок фактического использования земельного участка. В полученный срок убыток следует признавать равными долями.

Однако по данному вопросу необходимы дальнейшие поправки в Налоговый кодекс.


В п. 4 ст. 250 и пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ внесены уточняющие изменения, говорящие, что к доходам организации от сдачи имущества в аренду и расходам в виде арендных платежей относятся также доходы от сдачи в аренду земельных участков и расходы в виде арендных платежей по земельным участкам.