Пантелєєв Володимир Павлович конспект

Вид материала

Конспект

Содержание 5.3. Проведення аудиту окремих операцій (циклів) підприємницької діяльності. Твердження фінансової звітності 6.1. Інформаційне забезпечення аудиту 6.2. Класифікація економічної інформації 6.3 Кодування інформації 6.4 Фактографічна інформація 6.5 Перевірка аудитором фінансової і господарської інформації 7.1 Внутрішній контроль: суть, об`єкти і суб`єкти 7.2.Класифікація внутрішнього контролю За часом здійснення дій Розгляд аудитором діяльності внутрішнього контролю підприємства Система економічних ризиків та місце в ній аудиторського ризику Динамічний ризик Статистичний ризик Таблиця 5.1. Класифікація ризиків Правовий ризик МСА 320 „Суттєвість в аудиті” Аудитор повинен оцінювати суттєвість 8.2 Характеристика аудиторського ризику За часом виникнення За ступенем ризикованості ... Полное содержание

Подобный материал:

• Дрнті 61 Спосіб мембранного розділення Тюкавін Володимир Олександрович, 51.08kb.
• Конспект виртуальной экскурсии Тема: «Тут всё в миниатюре…», 97.38kb.
• Задорожній Олександр Вікторович, Буткевич Володимир Григорович, Мицик Всеволод Всеволодович, 3357.97kb.
• Проблеми цивільного та підприємницького права в україні b. I. Бірюков володимир Іванович, 167.83kb.
• Володимир Мельниченко Українська душа Москви, 10720kb.
• Чернігівська обласна універсальна наукова бібліотека ім. В. Короленка Чернігівський, 566.88kb.
• Володимир Мельниченко Тарас Шевченко, 7515.95kb.
• Володимир Мельниченко Шевченківська Москва, 5190.32kb.
• Безруких Павел Павлович № Время фио, предприятие Название доклад, 119.19kb.
• Чистяков Рудольф Павлович Организационно-методический раздел учебный курс, 163.13kb.

5.3. Проведення аудиту окремих операцій (циклів) підприємницької діяльності. Твердження фінансової звітності

Отримати знання про аудиторські процедури та застовування методики аудиту при аналізі діяльності та рахунків, згрупованих за кругообігом грошових коштів. Для цього розглядаються: сутність циклічного підходу до діяльності, порядок оцінки сильних та слабких сторін СВК, запровадження відповідних аудиторських процедур для отримання необхідних аудиторських доказів.

З точки зору кругообігу грошових коштів, фінансово-господарську діяльність підприємства можна відобразити у вигляді сукупності наступних 4 циклів господарських операцій, що постійно повторюються:

- цикл придбання (постачальницько-заготівельна діяльність);

- виробничий цикл;

- цикл збуту та отримання фінансових результатів;

- фінансово-інвестиційний цикл.

При тестування циклів господарських операцій аудиторскі процедури спрямовуються на перевірку відповідності встановліним критеріям даних бухгалтерського обліку та фінансовової звітності. Аудитор повинен сформулювати думку про відповідність перевіряємої фінансової звітності як мінімум, наступним критеріям (твердженням), передбачених МСА 500 “Аудиторські докази” (див. підрозділ 9.2 посібника): існування, права і зобов`язання, наявність, повнота, оцінка вартості, оцінка, подання й розкриття інформації.

Критерії існування та наявності повинні підтверджувати, що всі активи та зобов`язання, відображені у балансі, дійсно належать суб`єкту господарювання на звітну дату; в інших формах звітності відображені результати господарських операцій, які мали місце протягом звітного періоду.

Критерій повноти вимагає відображення у фінансової звітності всіх активів, зобов`язань, власного капіталу, фінансових результатів та господарських операцій. Облікова політика повинна забезпечити відсутність не облікованих активів, зобов`язань, операцій або подій, а також нерозкритої інформації про статті; повинно бути забезпечене тотожність даних аналітичного обліку по оборотах та залишках за рахунками синтетичного обліку на останній день кожного місяця.

Дотримання критерія прав і зобов`язання передбачає відображення у фінансової звітності активів, що належать підприємству на законних підставах, а також пасивів, що характеризують його дійсний капітал й зобов`язання.

Дотримання критерія оцінки забезпечує оцінку елементів фінансової звітності у відповідності з вимогами нормативних документів, що регулюють бухгалтерський облік - Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, П(С)БО. При перевірці критеріїв оцінки аудитор впевнюється у дотриманні на підприємстві загальних та специфічних методів оцінки, отримує документальні свідчення від треттїх осіб та проводить звіряння оборотів й сальдо на рахунках бухгалтерського обліку, вивчає калькуляції.

Критерій подання й розкриття інформації вимагає відповідного нормативним документам розкриття, класифікації та опису відображаємої у фінансової звітності інформації у всіх суттєвих обставинах. Цьому сприяє застосування уніфікованих форм фінансової звітності, єдиних правил класифікації об`єктів бухгалтерсьокго обліку. Аудитор повинен впевнитись у дотриманні на підприємстві встановлених правил.

В практиці внутрішнього аудиту можуть використовуватись більша кількість критеріїв, наприклад, дотримання вимог оподаткування, ефективність капітальних вкладень, класифікація, дозвіл, повноваження, збереження, періодизація тощо.

Аудиторська перевірка за кожним циклом повинна передбачати отримання інформації про типові операції та послідовність облікових процедур циклу; ознайомлення з можливими типами неправдивої та неточної інформації; оцінку прийнятного рівня суттєвості та аудиторського ризику за групами рахунків бухгалтерського обліку, що входять до циклу, вивчення СВК, який є характерним для даного циклу, та оцінку ризику її неефективності; встановлення переліку аудиторських процедур, що використовуються для збору доказів в кожному циклі; розробка основних робочих документів аудитора для кожного циклу.

Аудиторська перевірка за циклами повинна враховувати галузеву специфіку підприємства, отримувати розуміння облікової політики, застосовувати аудиторські процедури в залежності від складності перевіряємого циклу, встановлювати вплив помилок на фінансову звітність підприємства в цілому.

На першому циклі кругообігу грошових коштів здійснюється придбання та оприбуткування цінностей, передача цінностей матеріально-відповідальним особам, здійснення розрахунків за придбані цінності.

Основні види робіт при внутрішньому аудиті постачальницько-заготівельної діяльності підприємства передбачають:

- проведення інвентаризації матеріальних ціностей та розрахунків;

- оцінка надійності та ефективності СВК на даному циклі (правильність визнання обсягу постачання, обгрунтованість вибору постачальників та укладання договорів з ними);

- аудит операцій та сальдо рахунків обліку запасів (рахунки 20, 21, 22, 28 тощо);

- аудит розрахунків, пов`язаних із придбанням та закупівлею запасів (рахунки 30, 31, 33, 34, 35 інші);

- аудит розрахунків з постачальниками та кредиторської заборгованості (рахунки 36, 37, 60, 63 тощо);

- аудит операцій та сальдо рахунків з обліку основних засобів та нематеріальних активів (рахунки 10, 11, 12,15 тощо).


Тема 6. ІНФОРМАЦІЙНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ АУДИТУ

Хто володіє інформацією,

Той володіє світом.

Правило бізнесу


6.1. Інформаційне забезпечення аудиту

Інформація – сукупність будь-яких відомостей про сан і змість об`єктів контролю. Економічна інформація – відомості, які відображають виробничу та фінансово-господарськьку дільність підприємства.

Інформаційне забезпечення аудиту –цілеспрямована робота зі збірання інформації, її реєстрації, передаванню, обробці, узагальненню, зберіганню та пошуку суб`єктами контролю з метою використання для управління. Основні вимоги до інформації – достовірність, актуальність, точність, своєчасність, повнота, адаптивність, еластичність, економічність.

За рівнями галузей інформація розрізняється:

• рівень держави, міністерства, відомства;
  
• рівень концернів, об`єднань, асоціацій;
  
• рівень підприємства. Найчастіше саме такий рівень є об`єктом аудиту.
  

Створення інформаційної бази даних передбачає розв``язання 3-х основних питань методичного характеру:

• встановити інформаційну потребу фінансово-господарського контролю за рівнями управління;
  
• визнання обсягу даних , їх призначення, де вони зберігаються , як їх одержувати аудиторам;
  
• встановлення взаємовідносин між елементами інформаційного банку даних.
  

Завданням інформаційного забезпечення аудиту є інформування учасників контрольно-аудиторського процесу про стан підконтрольного об`єкту, функціонування цого відповідно нормативно-правовим актам.


6.2. Класифікація економічної інформації

Існують наступні ознаки класифікації інформації:

• професійна – робоча (між членами брагади аудиторів), пряма (про стан об`єкту), непряма (вивчення нормативно-правових актів, вказівок, інструкцій, положень тощо), опосередкована (співставлення даних про підприємства однієї галузі з даними іншого підприємства);
  
• за ступенем познавальності – нова (новизна рішень, інвентаризації, факторний аналіз), релевантна (доречна, здійснює суттєвий вплив на формування думки аудитора). Суттєвість (матеріальність, релевантність) – величина помилки, яка може здійснити суттєвий вплив на рішення користувачів фінансової звітності. Перекручена інформація дезорієнтує користувача або призводить до втрат коштів;
  
• за змістом – законодавчв (сукупність законів, нормативних актів), планова і нормативно-довідкова (норми, плани, ставки, створення фондів, бюджети), договірна (господарські угоди, контракти), технічна (технічна документація, стандарти, вимоги, умови якості), організаційно-управлінська (структура підприємства, організаційно-розпорядча документація, накази, службове листування), фактографічна (документи первинного та бухгалетрського обліку).
  

Існують рівні матеріальності – несначні помилки та пропуски, матеріальні помилки, які впливають за звітність, але вона залишається корисною; помилки то пропуски, які ставлять під сумнів достовірність та об`єктивність інформації.

Можливий варіант, коли виправлення істотно змінюють звітність. Згідно з нормативами аудиту, передбачається фундаментальна непевненість аудитора щодо аудиторського висновку. Критерій суттєвості встановлює сам аудитор.


6.3 Кодування інформації

Код – позначення об`єкту обліку (аудиту) знаком або системою знаків за правилами, встанволеними певною системою кодування.

Правильно встановлена система кодування дає змогу правильно вирішувати питання стандартизацї інформації, скоротити обсяги початкових даних.

Системи класифікації – сукупність правил та результати розподілу заданої чисельності об`єктів на певні групи відповідно до встановлених ознак подібності.

Система кодування застосовує алфавитні, цофрові та мішані знаки, по кількості знаків –одно- і багатознакові, за кількістю ознак – однозначні та багатозначні.

Приклади – система кодування рахунків та субрахунків у бухгалетрському обліку, надання інвентарних номерів ОЗ при постановці їх до обліку.


6.4 Фактографічна інформація

Фактографічна інформація за характером викорстання буває:

• оперативною – характеризує стан об`єкту контролю на сучасний момент, використовується на момент проведення перевірки;
  
• поточною – стан об`єкту контролю у декількох періодах. Використовується після завершення контрольних процесів. Вона фіксується, її використовують для контролю;
  
• за змістом –первинна, вторинна (агрегований стан, зведені дані);
  
• за характером використання – проміжною, результативною (сприяє доведенню думки аудитора).
  

Для цілей аудиту основной інформацією вважається первиннаґ. Вона використовується для закономірностей витрачання ресурсів і збереження цінностей, визначення розміру збитків та ін.


6.5 Перевірка аудитором фінансової і господарської інформації

При застосуванні методичних положень з проведення аудиту використовують наступну складову твердження у фінансвих звітах - подання й розкриття інформації. Виконання вимог такої частини твердження означає, що інформація про статтю у фінансовій звітнсті розкрита, класифікована й описана згідно з прийнятою концептуальною основою фінансової звітності.

При оцінці фінансової і господарської інформації аудитору потрібно мати на увазі, що на частку первинної інформації на підприємстві припадає 90-70 % загального обсягу облікової інформації. Якість первинної інформації здійснює суттєвий вплив на якість бухгалтерського, оперативного та інших видів обліку. 80 % помилок здійснюється на початкової стадії обліку, при складанні первинних документів. Тому внутрішним аудиторам потрібно особливу увагу приділяти причинам виникнення неякісної первинної інформації.

Найбільш значне розповсюдження має інформація, пов`язана із людським фактором. Безконтрольність, безсистемність, безгосподарність з боку адміністрації та внутрішнього контролю сприяють припискам, крадіжкам майна з боку як працівників так й керівництва, нераціональному використанню ресурсів. Відсутність чіткої системи контролю при збіранні, регістрації та первинній обробці інформації, нечитка система взаємовідносин і відповідальності, прорахунки у нормуванні та оплаті плаці сприяють виникненню неякісної інформації. Прихована фальсифікація первинної інформації може бути пов`язана з порушеннями строків надання інформації, неповним відображенням або не фіксацією інформації у первинних документах, викрівленням інформації за домовленістю з зацікавленими підрозділами, “втратою” первинної інформації через помилки або неправильне оформлення, складання неправильних документів з сфальсифікованим текстом, цифровими записами, печатками (матеріальна підробка) або іззовні правильно оформлені документи, але які містять відомості, що не відповідають дійсності (інтелектуальна підробка). До явної, прямої фальсифікації (навмисне викрівлення даних ) може привести відсутність чітко закріплених прав, обов`язків, робітників у первинних документах, невідповідність дій працівників та господарський операцій нормативним актам, неузгодженість дій працівників інструкціям та цілям підприємства.

Значний вплив на якість інформації має технологічні та організаційні фактори: недостатне врахування технологічних особливостей виробництва при виборі контрольних точок та контрольованих параметрів, відсутність інструктивного та програмного забезпечення працівників з ведення обліку та контролю, ускладнення режимів експлуатації обчислювальних систем та поширення кола користувачів, які мають безпосередній доступ до інформації тощо.

Однак, як вказують дослідження зарубіжних вчених, 33 % всіх претензій до аудиторів, виникають через неточну інтерпретацію ними принципів обліку та звітності. До того ж зобов`язує те, що, наприклад, у споживчої кооперації, як й в інших галузях економіки, приблизно 95 % нестач, втрат, розкрадань, розтрат виникає в умовах безгосподарності та занедбаного обліку. Причиною найбільшого числа нестач є недоброякісні інвентаризації (27,6 %), несвоєчасне звіряння розрахунків та занедбаність порядку ведення товарних операцій (23,5 %), несвоєчасна здача товарної виручки (19,7%).

Вказане вище зумовлює наобхідність подальшого поліпшення методики й організації бухгалтерського обліку, на обов`язковість удосконалення контролю за витрачанням грошових і матеріальних цінностей, посилення контрольних функцій за попердженням приписок, втрат та нестач.

Тому особлива увага приділяється критичним областям (ключовим моментам) обліку, де ризик виникнення помилок обо викривлень фінансової звітності особливо значний. Такими областями є: складання бухгалтерських проведень, які не грунтуються на первинних та зведених документах; оформлення бухгалтерських проведень з кореспонденцією рахунків, що протиричить Плану рахунків бухгалтерського обліку; складання виправлених бухгалтерських проведень (сторно) без документальних підстав та дійсної необхідності; відсутність необхідних записів у журналі обліку господарських операцій, картках аналітичного або регістрах синтетичного обліку, оборотних відомостях, у Головниій книзі; наявність кредитового сальдо по активним та дебетового сальдо по пасивних рахунках або необгрунтоване згортання сальдо активно-пасивних рахунків; неправильні підрахунки підсумків та переніс с однієї сторінки регістра на іншу; неузгодженість записів однієї і тієї же операції в різних облікових регістрах; включення до накопичувальних та групувальних відомостей, журналів тощо записів, що не підтвержені первинними документами; неузгодженість звітних даних з даними поточного бухгалтерського обліку, а також з показниками, що знаходяться у різних звітних формах.

Операції, що приховані за дефектними (неправильними) записами в облікових регістрах, повинні звертати на увагу аудитора та ретельно вивчатися із застосуванням різних прийомів та дотримання певного алгоритма перевірки за наступною схемою: встановлення та вивчення ознак, що вказують на порушення; виявлення причин та обставин, пов`язаних із виникненням фактів порушень (шахрайства) і фальсифікацій в обліку; планування аудиторської перевірки з врахуванням змісту порушень; встановлення та оцінка ризику неефективності системи бухгалтерського обліку; аудиторська перевірка відповідними прийомами та процедурами порушень та їх документування; вартісна оцінка впливу шахрайства та помилок на фінансову звітність; інформування керівництва підприємства про встановлені факти шахрайства або помилки, виправлення в обліку здійснений порушень та оформлення звіту аудитора, перевірка здійснених виправлень.


Тема 7. СИСТЕМА ВНУТРІШНЬОГО КОНТРОЛЮ НА ПІДПРИЄМСТВІ

7.1 Внутрішній контроль: суть, об`єкти і суб`єкти

Будь-який економічний суб`єкт має свою цільову функцію, яка реалізується та досягається за допомогою ефективно діючого управління.

Важливою функцією управління суб`єктом господарювання є внутрішній контроль, суб`єкти якого здійснюють порівняння планових і фактичних значень параметрів, проводять аналогію з зовнішнім економіко-правовим середовищем, виявляють відхилення в параметрах, визначають оцінку небезпечності розміру відхилень для суб`єкта господарювання, виявляють фактори, що викликали відхилення, а також визначають ступінь їх впливу, проводять підготовку інформаційної бази для прийняття управлінських рішень.

Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, ст. 8, п.5 передбачено, що підприємство самостійно розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінского) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів.

Виходячи з вимог забезпечення користувачів інформацією на підприємстві повинна бути створена відповідна система управління, важливим елементом якої є контроль за господарськими процесами. На сьогодні нормативно-правове поле щодо контролю суб`єктів господарювання не врегульоване відповідними актами на рівні держави, тому положення з контролю власної діяльності розробляються та вповаджуються підприємствами самостійно.

За умови ускладнення управління підприємствами, здійснення інтеграційних процесів в економіці наявності елементів невизначеності результатів господарської діяльності, потреби захисту законних майнових інтересів власника тощо особливого значення набуває внутрішній фінансово-економічний контроль підприємств.

Під внутрішнім контролем розуміють сукупність організаційної структури, контрольних дій (заходів, функцій, методів), які здійснюються власниками підприємства як засоби контролю ефективності його господарської та фінансової діяльності. Такий контроль є самостійною системою контролю, що входить до складу управління підприємством, контролює за допомогою спеціальних процедур всі питання фінансово-господарської діяльності та створює умови для ефективної роботи підприємства, є важливим засобом попередження нестач і розкрадання цінностей. Внутрішній контроль реалізується шляхом безпосереднього оперативного втручання та коригування здійснюваних операцій, складанням довідок, актів, службових записок.

Головною метою внутрішнього контролю є забезпечення ефективного проведення бізнесу - виконання виробничих, фінансових та інших планів, раціональне використання робочої сили, впровадження сучасних методів праці і прогресивної технології у підрозділах, випуск продукції (надання послуг, реалізація товарів), які мають попит на ринку; прияння захисту активів - недопущення перевитрат матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, забезпечення збереження коштів і товарно-матеріальних цінностей, економного витрачання сировини і паливно-енергетичних ресурсів; попередження помилок - здійснення необхідних запобіжних дій та вживання заходів по виявлення та усуненню недоліків; забезпечення точності бухгалтерського обліку та своєчасності підготовки та подання фінансової звітності - дотримання вимог щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Суб`єкти внутрішнього контролю - окремі підрозділи підприємства, посадови особи та спеціальні внутрішні контрольні служби. Суб`єкти внутрішнього контролю представляють інтереси підприємства та є членами його колектива - власники, учасники, управлінський персонал з виконанням функцій контролю, обліковий персонал, спеціальні внутрішні служби контролю (аудиторський комітет, наглядова рада, ревізійна комісія, інвентаризаційна комісія, комісія з розслідування подій на підприємстві, служба внутрішнього аудиту, служба контролінгу тощо). Внутрішній контроль можуть здійснювати сторонні організації, в т.ч. незалежні аудиторські фірми.

До числа останньої входять контролери, ревізори, бухгалтери-ревізори, аудитори, внітрішні аудитори, інші посадові особи підприємства, що виконують спеціальні контрольні дії. До складу суб`єктів входять власники (учасники) підприємства, адміністративний персонал, первонал підрозділів, що виконують функції контролю. Всі особи добре ознайомлені зі специфікою його діяльності, обізнані щодо резервів, існує матеріальна та моральна зацікавленість осіб у підвищені ефективності роботи підприємства; поряд с “традиційними” використовуються спеціфічні методичні прийоми - встановлення центрів відповідальності, запровадження управлінського та податкового обліку, бюджетування, внутрішнього обліку та звітності тощо; забезпечується не тільки прямий, але й зворотній зв`язок між керованою та керуючою системами, між структурними підрозділами, між лінійними та функціональними підрозділами. Як правило, суб`єкти внутрішнього контролю підпорядковується одному з керівників підприємства (замісникові керівника, головному економісту, директору із загальних питань тощо).

Об`єктами внутрішнього контролю є елементи системи управління підприємством, які контролююються та до яких застосовується заходи щодо встановлення відповідності визначеним параметрам. Об`єктами є операції, підрозділи, активи, капітал та зобов`язання, дії адміністрації, бухгалтерський, внутрішньогосподарський (управлінський), податковий, статистичний та інші види обліку та звітності, фінансові результати, ресурси тощо.

Предмет внутрішнього контроля - наявність та дії об`єктів контролю, системи управління, процеси та явища, пов`язані з господарською діяльністю підприємства.

Основними видами внутрішнього контролю на підприємстві можна вважати наступні види: контроль за здійсненням операцій в бухгалтерському, управлінському та податковому обліку; контроль за здійсненням окремих технологічних операцій (технологічний контроль); тематичні перевірки; ревізії; внутрішній аудит; службові розслідування.


7.2.Класифікація внутрішнього контролю

Контрольні дії внутрішнього контролю - специфічні заходи з боку суб`єктів щодо спостереження, вивчення, застосування впливу на об`єкти для досягнення встановленої мети. Такими діями можуть бути ревізії, інвентаризація, контрольні заміри, перевірки (тематичні, зустрічні та інші), експерименти, експертизи, тестування, службові розслідування, оцінка, вивчення тощо.

За часом здійснення дій - попередній, поточний та наступний внутрішній контроль. Перевага надається попередньому контролю.

Функції внутрішнього контролю - оператівна, захисна, регулятивна (впорядкування), превентивна (попередження, запобігання), інформативна, комунікативна.

Прийнято відокремлювати контроль, що здійснюється бухгалтерією (бухгалтерський контроль) та адміністративний контроль від суто внутрішнього фінансово-економічного контролю.

Внутрішній контроль може бути ефективним або неефективним в залежності від здатності вирішувати завдання та забезпечувати захист підприємства від ризиков. Відповідальність за створення адекватних систем внутрішнього контролю несе управлінський персонал підприємства. Приймаються управлінські рішення на підставі розпоряджень та вказівок управлінського персоналу. Правовий статус внутрішнього контролю визначається положеннями про відповідні підрозділи підприємства та посадовими обов`язками службових осіб. Передбачається повна адміністративна (матеріальна) відповідальність посадових осіб за діяльність підрозділів.На сучасному етапі розвитку економіки країни контроль діяльності підприємства (установи, організації, у подальшому – підприємства) прийнято уявляти як сукупність різних систем: управління, планування, контролю. Під системою внутрішнього контролю (СВК) розуміють політику і процедури внутрішнього контролю, прийняті управлінським персоналом суб`єкта господарювання з метою господарської діяльності (в тому числі дотримання політики управлінського персоналу), збереження активів, запобігання шахрайству та помилкам, а також виявлення їх, забезпечення точності і повноти облікових записів, своєчасної підготовки достовірної фінансової інформації. СВК охоплює й інші питання, безпосередньо пов`язані з функціями облікової системи.

Система внутрішнього контролю підприємства розглядається як сукупність трьох головних елементів – контрольного середовища підприємства, облікової системи (перш за все – системи бухгалтерського обліку) та процедур контролю. Одним з елементів СВК є внутрішній контроль на підприємстві.


7.3 Розгляд аудитором діяльності внутрішнього контролю підприємства

Одним з важливих заходів захисту майнових прав власника є оцінка функціонування внутрішнього контролю з боку інших суб`єктів контролю, а саме з боку аудиту.

Здійснення аудиту починається з планування. Одним з елементів планування аудиту є ознайомлення з системою внутрішнього контролю. Послідовність оцінки системи контролю з боку аудиту найчастіше має наступну послідовність: визначення мети, загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю, перевірка відповідності, оцінка контролю, оцінка заходів контролю, складання та реалізація програми перевірки, надання рекомендацій, перевірка виконання раніше наданих рекомендацій. На підставі оцінки контролю у аудитора виникає можливість скоротити контрольні процедури, звернути увагу на “слабкі” місця в діяльності підприємства.

Аудитор несе відповідальність за перевірку систем внутрішнього контролю і моніторинг їх функціонування, а також передбачає надання рекомендацій для їх удосконалення. Завдання аудиту полягає в об`єктивній оцінці системи внутрішнього контролю з точки зору надійності, якості, ступеню довіри та визнання ризику.

Для виконання своїх функцій аудитор отримує необхідні документи як бухгалтерського, так й управлінського обліку від підрозділів та посадових осіб, зведені регістри, довідки, роз`яснення, спрямовує спеціалістів служби аудиту для перевірки наданих рекомендацій та пропозицій.

Аудитор повинен отримати достатне розуміння функціонування внутрішнього контролю, оскільки це допоможе йому в плануванні аудиту й розробці ефективного аудиторського підходу.

Ефективна система внутрішнього контролю часто дає змогу змінювати характер, визначати час, а також зменшувати обсяг процедур, що їх виконує аудитор, але це не може їх повність виключити. Проте іноді, розглянувші діяльність внутрішнього контролю, аудитор може вирішити, що внутрішній контроль не вплине на процедури аудиту.


Тема 8. ОЦІНКА СУТТЄВОСТІ ТА АУДИТОРСЬКИЙ РИЗИК

1. Система економічних ризиків та місце в ній аудиторського ризику
   

Під ризиком взагалі слід розуміти можливу небезпеку втрат, зумовлених специфікою тих чи інших явищ природи і видів діяльності людського суспільства.

Як економічна категорія ризик являє собою подію, яка може статися або не відбутися. У разі здійснення такої події можливі три економічні результати: негативний (програш, втрати), нульовий та позитивний (виграш, прибуток).

Ризиком можливо управляти, тобто використовувати різноманітні методи, які дозволяють повною мірою прогнозувати ризикову подію та вживати заходи щодо зниження ризику. Ефективність організації управління ризиком у багатьох випадках визначається класифікацією ризику. Під класифікацією ризику слід розуміти розподіл ризику на конкретні групи за визначеними ознаками.

Кожен вид ризику має бути детально проаналізований, змодельований, розкладений на елементи, що дозволить певною мірою послабити невизначеність ситуації.

Ризики, як правило, поділяють на динамічний та статистичний типи.

Динамічний ризик — це ризик непередбачуваних (недетермінованих) змін вартості основного капіталу внаслідок прийняття управлінських рішень чи непередбачуваних обставин. Такі зміни можуть призвести як до збитків, так і сприяти одержанню додаткових доходів.

Статистичний ризик — це ризик втрат реальних активів внаслідок нанесення збитків власності, а також втрат доходу через недієздатність організації. Цей ризик може призвести лише до збитків (рис. 5.1).



Рис. 5.1. Система ризиків


Таблиця 5.1.

Класифікація ризиків

Ознака за	Характеристика
масштабами та розмірами	Глобальний, локальний
аспектами	Психологічний, соціальний, економічний, юридичний, політичний, медико-біологічний, комбінований (соціально-економічний)
мірою об’єктивності й суб’єктивності рішень	Об’єктивно ймовірний, суб’єктивно ймовірний, об’єктивно-суб’єктивно ймовірний
ступенем (мірою) ризикованості рішень	Мінімальний, середній, оптимальний, максимальний, допустимий, критичний, катастрофічний
типами ризику	Раціональний (обґрунтований), нераціональний (необґрунтований), авантюрний, азартний
часом прийняття ризикованих рішень	Випереджаючий, своєчасний, запізнілий
чисельністю осіб, що приймають рішення	Індивідуальний, груповий
ситуацією	Стохастичний (за умов невизначеності), конкуруючий (у випадку конфлікту)

Незалежний аудит є невід’ємною частиною фінансових інститутів ринкової економіки. Тому аудиторський ризик необхідно розглядати як складову частину системи фінансово-економічних ризиків. Значною мірою загальний аудиторський ризик формується під впливом тих самих чинників, що й інші загальноекономічні ризики. Наведену схему системи ризиків необхідно доповнити третьою групою ризиків — аналітичними ризиками. До цієї групи належать аудиторський ризик, ризик юридичних послуг і т. ін. (рис. 5.2).




Рис. 5.2. Аналітичні ризики


Аудиторський ризик – ризик того, що аудитор висловить невідповідну аудиторську думку, якщо фінансові звіти містять суттєво викривлену інформацію.

Правовий ризик – ризик, що включає помилки в ліцензіях, недотриманні патентного права, невиконанні договорів, виникненні судових процесів з зовнішніми партнерами, виникнення внутрішніх судових процесів, надзвичайних обставин.

Комерційні ризики:

- незадовільне виконання контрагентом умов договору;

- протидія конкурентів;

- циклічні зміни в економіці, зменшення попиту на товари;

- зміна біржових котировок та цін на сировинні товари;

- ризик неплатежу за наданий товар;

- ризик неоптимального розподілу фінансових ресурсів при плануванні виробництва товарів;

- ризик великих інвестицій у крупномасштабний проект;

- ризик незадоволення робітників підприємства та ризик страйку;

- помилки керуючих та ін.

Існує ще декілька підходів до класифікації ризиків. Наприклад, Буреніна Г.А. виділяє наступні види ризиків:

1. ризики зовнішнього ділового середовища (політичні, економічні, виробничі, екологічні та ін.)

2. ризики ближнього оточуючого середовища (виробничі, науково-технічні, соціально-економічні).

Грачова М.В. всі види ризиків розділяє на зовнішні непередбачені ризики (макроекономічні, екологічні, соціально-небезпечні), зовнішні передбачені ризики (ринковий ризик, операційні ризики), внутрішньопроектні (ризик зриву плану, ризик надмірного витрачання коштів), технічні, правові.

МСА 320 „Суттєвість в аудиті” встановлює положення та надає рекомендації щодо поняття суттєвості та її взаємозв’язків з аудиторським ризиком. У „Концептуальній основі фінансової звітності” поняття „суттєвість” визначається так: „інформація є суттєвою, якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів. Суттєвість залежить від величини суми статті або значущості помилки, допущеної за певних обставин у зв’язку з пропуском чи неправильним відображенням.”

Аудитор повинен оцінювати суттєвість:

1. визначаючи характер, розрахунок часу та обсягу аудиторських процедур;

2. оцінюючи наслідки викривлень.

Плануючи аудиторську перевірку, аудитор розглядає питання про те, що могло б спричинити суттєве викривлення фінансових звітів. Це дає аудиторові змогу відібрати аудиторські процедури, котрі, як передбачається, в сукупності зменшать аудиторський ризик до прийнятно низького рівня.

Між суттєвістю й аудиторським ризиком є зворотній зв’язок, тобто, чим вищий рівень суттєвості, тим нижчий аудиторський ризик, і навпаки. Аудитор враховує зворотній зв’язок між суттєвістю й аудиторським ризиком при визначенні характеру, розрахунку часу та обсягу аудиторських процедур.


8.2 Характеристика аудиторського ризику

Ризик проведення аудиторської перевірки являє собою ризик аудитора, пов’язаний з підготуванням неправильного висновку за фінансовими документами. Деякі автори розглядають загальний аудиторський ризик, як сукупність двох видів: ризику від наявних фальсифікованих фінансових документів і ризик від того, що аудитор не зможе їх виявити. Перший вид ризику не підлягає контролю з боку аудитора. Аудитор оцінює ризик, який має відношення до підприємства, проте не може ніяк його змінити. Другий вид ризику має назву ризику невиявлених викривлень. Він може контролюватися аудитором шляхом вибору і проведення відповідних аудиторських процедур, спрямованих на формування конкретних висновків за діловими операціями і бухгалтерськими балансами. Ризик наявності викривлень у фінансових документах має два аспекти: внутрішній і ризик у разі контрольної перевірки.

Аудиторський ризик можна класифікувати за такими ознаками:

1. контроль з боку аудитора;

2. час виникнення ризику;

3. ступінь ризикованості;

4. ставлення до підприємства, що перевіряється;

5. ставлення до аудиторського підприємства.

Контроль з боку аудитора. За цією ознакою ризик розподіляється на такий, що контролюється і не контролюється аудитором. Властивий ризик і контрольний ризик не підлягає перевірці з боку аудитора. Аудитор може лише оцінити його, але не може ніяк його змінити.

Ризик невиявлення помилок може контролюватися аудитором шляхом вибору і проведення відповідних процедур. Але якщо аудитор працює з підприємством, що перевіряється тривалий час (5—6 років), то він спроможний частково контролювати власний ризик і ризик контролю підприємства-клієнта. Це досягається постійними консультаціями щодо напрямків подальшого розвитку підприємства-клієнта.

За часом виникнення аудиторський ризик можна класифікувати як такий, що виник до початку аудиторської перевірки (ризик властивий та ризик контролю) і під час її проведення (ризик невиявлення).

За ступенем ризикованості не існує підприємств, які б мали однаковий ступінь ризику під час проведення аудиторської перевірки. На кожному підприємстві рівень ризику завжди буде різним. Його можна класифікувати як високий, середній, низький. Проте така класифікація є дуже узагальненою і може бути значно розширена.

Стосовно підприємства, що перевіряється, ризик може бути внутрішнім, тобто такий, що виникає на підприємстві, та зовнішнім. До внутрішнього відноситься ризик контролю та властивий ризик, до зовнішнього — ризик невиявлення викривлень.

Стосовно аудиторського підприємства ризик класифікується як протилежний за попередньою ознакою. Для аудиторського підприємства властивим ризиком буде ризик невиявлення викривлень, а зовнішнім — ризик властивий та ризик контролю.

Згідно МСА 400 „Оцінка ризику та внутрішній контроль” аудиторський ризик поділяється на три різновиди: властивий ризик, ризик контролю, ризик невиявлення.

„Властивий ризик” – це ризик викривлення залишку на рахунку, який може бути суттєвим, окремо або разом з викривленням залишків на інших рахунках, якщо припустити відсутність відповідних заходів внутрішнього контролю.

„ Ризик контролю” – це ризик викривлення залишку на рахунку (або класу операцій), які могли б виникнути і які могли б бути суттєвими, окремо або разом із викривленням залишків на інших рахунках, не можна буде своєчасно запобігти за допомогою систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю.

„ Ризик невиявлення” – це ризик того, що аудиторські процедури по суті не виявлять викривлення залишку на рахунку (або класу операцій), які можуть бути суттєвими, окремо або разом з викривленням залишків на інших рахунках.

У процесі аудиторської перевірки фінансових звітів аудитора цікавить лише та політика й ті процедури в системах бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, які стосуються тверджень у фінансових звітах. Розуміння відповідності аспектів систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю (поряд з оцінкою властивого ризику й ризику контролю та іншими думками) дає аудиторові змогу:

1. визначити типи можливих суттєвих викривлень, які могли б з’явитися у фінансових звітах;

2. урахувати фактори, які впливають на ризик суттєвих викривлень;

3. розробити відповідні аудиторські процедури.

Оцінюючи властивий ризик і ризик контролю аудитор повинен розглянути, яким чином фінансові звіти могли б бути суттєво викривлені внаслідок шахрайства, аудитор має розглянути, чи наявні фактори ризику шахрайства, які свідчать про можливість оманливої фінансової звітності, або фактори незаконного привласнення активів.

Розробляючи аудиторський підхід, аудитор бере до уваги попередню оцінку ризику контролю (в поєднанні з оцінкою властивого ризику), щоб визначити відповідний ризик невиявлення, який може бути прийнятним для тверджень у фінансових звітах, та щоб визначити характер, час і обсяг процедур по суті.

Коли аудитор стикається з обставинами, що можуть свідчити про суттєве викривлення у фінансових звітах унаслідок шахрайства або помилок, він повинен виконати процедури, щоб визначити, чи містять фінансові звіти такі викривлення.

Якщо аудитор виявляє викривлення, йому слід розглянути, чи може таке викривлення свідчити про шахрайство, і якщо така підозра є, аудиторові слід розглянути інші аспекти аудиту, зокрема достовірність наданої управлінським персоналом інформації. Аудиторові слід задокументувати визначені фактори ризику шахрайства, виявлені під час аудиторського оцінювання, та документально оформити відповідь стосовно будь-яких таких факторів.

Розробляючи загальний план аудиторської перевірки, аудитор повинен оцінити властивий ризик на рівні фінансового звіту. Розробляючи програму аудиторської перевірки, аудитор повинен установити зв’язок такої оцінки з суттєвими залишками на рахунках і класами операцій на рівні тверджень або припустити високий рівень властивого ризику щодо твердження.

Попередня оцінка ризику контролю – це оцінювання ефективності систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю суб’єкта господарювання стосовно запобігання суттєвим викривленням та виявленню й виправленню їх. Певний ризик контролю завжди існує внаслідок властивих обмежень будь-якої системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю.

Після здобуття впевненості щодо обізнаності з системами бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудитор повинен попередньо оцінити ризик контролю на рівні тверджень про кожний суттєвий залишок або клас операцій. Попередня оцінка ризику контролю щодо тверджень у фінансових звітах має бути високою за винятком випадків, коли аудитор:

• може визначити заходи внутрішнього контролю стосовно тверджень, які, з певною ймовірністю, запобігатимуть суттєвим викривленням або виявлятимуть і виправлятимуть такі викривлення;
  
• планує проводити тести контролю для підтвердження оцінки.
  

Аудитор повинен відобразити в робочих документах аудиторської перевірки: отримане розуміння систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю суб’єкта господарювання; оцінку ризику контролю.

Аудиторські докази аудитор отримує шляхом проведення тестів контролю як радше низького, ніж високого. Що нижча оцінка ризику контролю, то більше підтверджень аудитор повинен одержати щодо належної організації та ефективного функціонування систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю. На підставі результатів тестів контролю аудитор повинен оцінити, чи організовані й функціонують заходи внутрішнього контролю, передбачені в попередній оцінці ризику контролю.

До завершення аудиторської перевірки, керуючись результатами процедур по суті та іншими отриманими аудиторськими доказами, аудитор повинен розглянути підтвердження оцінки ризику контролю.

Рівень ризику невиявлення прямо пов’язаний з аудиторськими процедурами по суті. Оцінка ризику контролю аудитора – поряд з оцінкою властивого ризику – впливає на характер, строки й обсяг аудиторських процедур по суті, які слід здійснити для зменшення ризику невиявлення, а отже, зменшення аудиторського ризику до допустимо низького рівня. Навіть якщо аудиторові доведеться перевірити сто відсотків залишків на рахунках, завжди буде певний ризик не виявлення, тому, наприклад, більша частина аудиторських доказів має радше переконливий, ніж остаточний характер.

Коли аудитор установлює, що ризик не виявлення щодо твердження у фінансовому звіті стосовно суттєвого залишку або рахунку класу операцій не можна зменшити до допустимо низького рівня, аудит повинен висловити умовно-позитивну думку або відмовитися від висловлення думки.

Треба зазначити, що аудиторові слід одержати однаковий рівень упевненості для висловлення безумовно-позитивної думки щодо фінансових звітів і малих, і великих підприємств. Однак багато заходів внутрішнього контролю не практикуються стосовно малих підприємств. Наприклад, на малих підприємствах облікові процедури можуть виконуватися невеликою кількістю осіб, які можуть виконувати обов’язки, пов’язані з обробкою та збереженням документації; отже, розподіл обов’язків може бути або він може бути досить обмеженим. У деяких випадках невідповідний розподіл обов’язків може компенсуватися системою жорсткого управлінського контролю, коли наглядові заходи контролю з боку власника зумовлені особистим знанням діяльності суб’єкта господарювання й особистою участю в операціях. Коли можливість розподілу обов’язків обмежена і не вистачає аудиторських доказів стосовно наглядових заходів, тоді аудиторські докази, необхідні для підтвердження думки аудитора стосовно фінансових звітів, можна отримати, лише провівши процедури по суті.

4

3. Методи визначення розміру аудиторського ризику
   

Дуже важливим питанням є методика визначення розміру аудиторського ризику. Існують найзагальніші моделі розрахунку аудиторського ризику.

Українські і російські фахівці розраховують аудиторський ризик за такою факторною моделлю:


АР = ВР*РК*РН, де (5.1)


АР — загальний аудиторський ризик;

ВР — властивий ризик;

РН — ризик не виявлення;

РК — ризик системи контролю.

Аудиторський ризик виявляється у зв’язку з тим, що дії аудитора відносно перевірки звітності суб’єктивні. Чим нижчий рівень бажаного ризику для аудитора, тим більше він повинен бути впевненим у тому, що звітність не містить матеріальних помилок і пропусків. Нульовий ризик означає впевненість у достовірності інформації. На практиці аудитор не може бути повністю впевненим у достовірності звітності, тому аудиторський ризик завжди перебуває між 0 і 1 (або 0 та 100 %). При цьому важливо зазначити такі важливі моменти:

- аудитор не може повністю довіряти системі обліку і внутрішньому контролю підприємства;

- аудитор не може дозволити собі встановлювати високий рівень невиявлення помилок (наприклад, понад 50%) при високих ризиках системи обліку і внутрішнього контролю. У цьому випадку загальний аудиторський ризик буде також дуже високим, чого допускати не можна, оскільки перевірка вважатиметься такою, що проведена не належним чином;

- аудиторська перевірка буде вважатись незадовільною, якщо аудитор встановить низький ризик виявлення за повної недовіри до систем обліку і внутрішнього контролю підприємства.

Наведену загальну модель аудиторського ризику можна розкласти на складові:

1. властивий ризик (АР), що виникає в результаті діяльності підприємства;

2. ризик контролю (РК), що складається з ризику системи контролю та ризику організації бухгалтерського обліку;

3. ризик невиявлення (РН) — значні помилки залишаться не виявленими при проведенні аудиту внаслідок недостатнього аналітичного огляду та тестового контролю.

Оцінка ризику — це процес прийняття рішення виходячи з можливостей викривлень у фінансових документах. Такий ризик має дві сторони — властивий ризик і ризик при здійсненні контролю. Аудитор оцінює їх у контексті обставин, що склалися.

Підставою для оцінки аудитором рівня внутрішнього ризику і ризику при здійсненні контролю є інформація про клієнта та його бізнес. Значна частина такої інформації має загальний характер і залежить від особливостей діяльності підприємства, галузі промисловості, в якій воно працює, законодавчих та нормативних документів, які стосуються галузі промисловості, а також особливостей фінансової діяльності підприємства і зв’язку між даними фінансового і оперативного характеру. Аудитор повинен також розуміти структуру контролю на підприємстві, що необхідно для правильної оцінки ризику при проведенні контролю і складанні плану проведення перевірки.

Оцінювання властивого ризику

Властивий ризик виникає за умов, не пов’язаних з особливостями контролю на підприємстві. Умови для нього існують на макроекономічному рівні і визначений вплив справляють зовнішні чинники, наприклад, зміни обставин, пов’язаних з веденням бізнесу, урядових рішень та інших чинників економічного характеру. Такий вид ризику характерний для різноманітних господарських операцій підприємства. При плануванні перевірки аудитор розглядає обидва види ризику. Інформація про умови властивого ризику надходить в основному із зовнішніх джерел. Властивий ризик, звичайно, не є причиною використання особливих процедур контролю і бухгалтерського обліку.

Для визначення рівня властивого ризику американські фахівці пропонують зібрати і вивчити інформацію про бізнес клієнта і галузі промисловості, останню інформацію фінансового характеру, знання бухгалтерського обліку підприємства.

Необхідна інформація з бізнесу, яким займається клієнт, містить дані про його виробництво, джерела і способи поставки матеріалів, маркетингу і способи реалізації, джерела фінансування і методи виробництва. Аудитор повинен також отримати інформацію про розміщення і потужність діючих підприємств клієнта, їх відділень і філій, а також децентралізації процесу керівництва. Аудитор досягає поставленої мети, використовуючи різноманітні джерела інформації, у тому числі урядові статистичні дані, журнали з економіки, фінансів, промисловості, торгівлі, звіти про проведення внутрішньої аудиторської перевірки, звіти, підготовлені за результатами діяльності підприємства його конкурентів або галузі промисловості.

Розуміння аудитором бізнесу передбачає також знання заходів і процедур бухгалтерського обліку, що використовуються клієнтом. Аудитор повинен визначити, чи відповідають наявні заходи і процедури фактичному веденню бізнесу і загальним принципам бухгалтерського обліку. Дуже уважно слід вивчити зміни, що відбулися в організації бухгалтерського обліку за час перевірки. Аудитор повинен враховувати такі фактори оцінювання властивого ризику:

1. на рівні фінансової звітності:

- освіта і фаховий досвід керівництва, його чесність, компетентність;

- неординарні обов’язки керівництва (пов’язані з обставинами, які провокують керівництво до перекручення фінансової звітності);

- характер діяльності підприємства (стан техніки, технології, вплив споріднених сторін і конкурентів на його діяльність, попит на продукцію та ін.);

2. на рівні показників фінансових звітів і категорій операцій перекручення можуть вплинути на показники фінансових звітів (рахунки, які були раніше скориговані, складність основних операцій);

- тенденції до збиткової діяльності або незаконного привласнення активів тощо.


Оцінювання ризику контролю

Оцінка систем внутрішнього контролю підприємства та ризику, вимагають від аудитора оцінювання ризику невідповідності внутрішнього контролю в два етапи: попереднє та остаточне оцінювання ризику невідповідності внутрішнього контролю.

Оцінювання ризику при контролі включає наступні стадії:

1. на першій стадії аудитор повинен оцінити ризик невідповідності внутрішнього контролю для кожного суттєвого залишку за бухгалтерськими рахунками або суттєвою операцією.

Проводячи попереднє оцінювання, аудитор:

- перевіряє первинні документи;

- проводить опитування і спостереження стосовно процедур внутрішнього контролю, стосовно яких немає змоги провести наскрізну перевірку;

- повторює процедури внутрішнього контролю.

Під час збирання доказів функціонування системи внутрішнього контролю аудитор враховує спосіб їх отримання, послідовність, з якою вони накопичувалися протягом певного періоду, та досвід особи, яка отримала такі докази.

Аудитор фіксує у робочих документах зібрані відомості про систему обліку і внутрішнього контролю, розраховує ризик невідповідності внутрішнього контролю. Якщо ризик невідповідності внутрішнього контролю оцінюється аудитором як незначний, він пояснює в документах обґрунтування своїх висновків.

2. на другій стадії аудитор постійно переглядає правильність зробленого ним оцінювання ризику невідповідності внутрішнього контролю, до самого моменту завершення підготовки аудиторського висновку, і вносить відповідні корективи.

Оцінювання ризику невиявлення

Ризик невиявлення безпосередньо пов’язаний з проведенням незалежних процедур перевірки. Ризик невиявлення, встановлений шляхом проведення перевірок на суттєвість, дозволяє заручитися необхідним рівнем упевненості стосовно різноманітної інформації, яка міститься у фінансових документах.

Результати оцінювання властивого ризику і внутрішнього контролю перебувають у зворотній залежності від прийнятого рівня невиявлення викривлень. Це означає, що чим нижчий ризик викривлення матеріалів, тим вищим є прийнятий рівень невиявлення викривлень при плануванні аудитором перевірок на суттєвість, які спрямовані на обмеження обсягу аудиту, і навпаки.

Вибір стратегії аудиту для кожного класу господарських операцій або бухгалтерських розрахунків залежить від бачення аудитором ефективності побудови відповідних процедур контролю і від того, що він вважає ефективнішим: перевірки процедур контролю або самих бухгалтерських розрахунків. Аудитор може отримати необхідні йому докази шляхом проведення перевірок бухгалтерських рахунків на суттєвість, але не може повністю вилучити проведення перевірок на суттєвість стосовно усіх цілей, які ставляться при проведенні аудиту, і таких, що мають відношення до важливих бухгалтерських документів або класів господарських операцій. Результати перевірок на суттєвість або підтвердять правильність висновків аудитора, зроблених за оцінки властивого ризику і ризику контролю, або не підтвердять його.

Як зазначалося, єдиних науково обґрунтованих методів визначення як сумарного аудиторського ризику, так і його компонентів не існує. Немає однакового простого, математично вивіреного підходу до об’єднання окремих рівнів ризику. Аудитори розходяться в питаннях щодо розмірів достатньо низького або високого ризику. Тому на сьогоднішній день розробка науково обґрунтованих підходів для оцінки аудиторського ризику та його компонентів, а також нормативних моделей визначення важливості і об єднання значень ризику для фінансових звітів є дуже важливим питанням.

Аналізуючи моделі визначення аудиторського ризику, слід зазначити таке.

1. ці моделі не розрізняють пріоритетів у компонентах аудиторського ризику. Справа в тому, що складові аудиторського ризику впливають на загальний аудиторський ризик по-різному. Використовуючи згадану модель, загальний рівень аудиторського ризику може бути однаковим за різних обсягів його компонентів. Проте фактичний рівень ризику буде неоднаковий.

2. згадана модель не дає опису методів оцінки складових аудиторського ризику. Тому не зрозуміло, яким чином оцінювати кількісно компоненти аудиторського ризику. За цією моделлю аудитор оцінює і визначає ризик окремо у кожному випадку проведення аудиторської перевірки. Але визначення її в кількісному вираженні не відбувається.

Таким чином, розрахунок загального аудиторського ризику може бути представлений у такому вигляді:

АР = ВР*РК*РСО*РАО*РТ, де (5.2)

АР — загальний аудиторський ризик;

ВР — властивий ризик;

РК — ризик системи контролю;

РСО — ризик системи організації обліку;

РАО — ризик аналітичних процедур;

РТ — ризик тестового контролю.

Багато фірм взагалі не роблять спроб застосувати числові значення для визначення рівнів ризику і просто визначають їх як „високий”, „середній” і „низький”. Американські фахівці вважають, що немає необхідності кількісно визначати аудиторський ризик або його складові за допомогою математично обґрунтованих моделей оцінки, оскільки неможливо об’єктивно враховувати визначені компоненти аудиторського ризику в зв’язку з великою кількістю змінних, що впливають на них, і суб’єктивного характеру багатьох із цих змінних.