Налог на прибыль организаций

Вид материала

Документы

Подобный материал:

• Постатейный комментарий к главе 25 налогового кодекса российской федерации "налог, 21661.57kb.
• Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", 1237.72kb.
• Программа семинара: налог на прибыль, 45.74kb.
• Приказ от 20 декабря 2002 г. N бг-3-02/729 об утверждении методических рекомендаций, 1795.71kb.
• Налогообложение общественных организаций инвалидов (часть, 386.43kb.
• Высшего Арбитражного Суда РФ от 08. 10. 2010 n вас-9939/10 Всвязи с введением в действие, 1788.83kb.
• 2 1 ндс 2 Налог на прибыль организаций, 739.74kb.
• Налог на прибыль организаций, 125.84kb.
• Программа: Обзор изменений по налогу на прибыль на текущий момент. Учет доходов, 21.98kb.
• 5. Налог на прибыль организаций, 30.97kb.

Выбор аналогичных предприятий в целях применения статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации осуществляется на основании критериев отраслевой принадлежности, конкретного вида деятельности, конкретной выручки, численности производственного персонала и других факторов.

Налоговым органом в качестве аналогичного налогоплательщика выбрано несуществующее предприятие. В ходе судебного разбирательства представитель налогового органа пояснил, что в наименовании была допущена ошибка. Однако налоговая инспекция не представила доказательств, что указанным налогоплательщиком осуществляется деятельность, аналогичная деятельности проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, судом был сделан вывод о том, что при применении расчетного метода определения сумм налогов на основании данных об аналогичных налогоплательщиках налоговый орган обязан доказать их аналогичность.

Поскольку налоговым законодательством не установлен порядок исчисления налогов расчетным путем, налоговый орган, применяя метод определения суммы налога на основе подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, обязан учитывать все необходимые показатели.

При этом суд оценивает правильность определения сумм налога с учетом избранных налоговым органом критериев примененного метода.

Важным моментом являются не только критерии аналогичности налогоплательщиков, данные по которым взяты для расчета налогов, но и сама методика расчета.

Так, при рассмотрении дела в Постановлении ФАС ЗСО от 19.04.2004 N Ф04-/2025-417/А03-2004 суд указал, что методика определения сумм налогов, посредством которой налоговым органом за основу принимались наибольшие суммы налогов (по данным налогоплательщика, если указанная им сумма в декларации превышала сумму, исчисленную расчетным путем, и по данным расчета налогового органа, если сумма налога оказывалась выше суммы, указанной в декларации), не отвечает требованиям законодательства о расчетном способе определения сумм налогов.


Постановление ФАС СКО

от 28.07.2003

N Ф08-2671/2003-981А


27. Налоговый кодекс РФ не предусматривает право налогоплательщика по передаче своей обязанности по уплате налогов другому лицу.


Позиция налогоплательщика.


Договор аренды, заключенный предприятием, предусматривает, что выплату налоговых платежей за землю принимает на себя арендатор, следовательно, обязанность платить указанные налоги и сборы и представлять налоговые декларации лежит на арендаторе.


Позиция налогового органа.


Соглашение между арендодателем и арендатором об уплате налогов противоречит налоговому законодательству.

Решением суда от 15.01.2003 во взыскании штрафа налоговому органу было отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 21.04.2003 решение суда первой инстанции было оставлено без изменения.

Отменяя судебные акты нижестоящих инстанций, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованными выводы суда об отсутствии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения и согласился с доводами налогового органа о том, что соглашение между арендатором и арендодателем об уплате налогов противоречит налоговому законодательству.

Как следует из Определения КС РФ от 22.01.2004 N 41-О, положения пунктов 1 и 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи свидетельствуют о том, что в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщик обязан самостоятельно, т.е. от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. При этом на факт признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств. Иное толкование понятия "самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога" приводило бы к невозможности четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов.

Таким образом, стороны договора не могут своим соглашением изменить публично правовые обязанности, которые установлены для них законом.

Налоговый кодекс определил случаи, когда исполнение обязанности налогоплательщика возлагается на других лиц, и предусмотрел закрытый перечень таких случаев в статьях 24, 49, 50, 73 и 74. Исполнение же налоговой обязанности третьим лицом по соглашению с налогоплательщиком в иных ситуациях не допускается.

Необходимо отметить, что, начиная с 1999 года, с момента принятия части первой Налогового кодекса РФ судебная практика по вопросу уплаты налогов третьими лицами складывалась не в пользу налогоплательщика. Однако в последнее время суды начали отходить от столь жесткой позиции, признавая в некоторых случаях возможность уплаты налога третьим лицом, например когда третье лицо перечисляет в бюджет налоговые платежи в связи с имеющейся кредиторской задолженностью, то есть из денежных средств, принадлежащих налогоплательщику.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 25.06.2003 N Ф04/2876-540/А70-2003 суд указал, что согласно статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования.

Следовательно, третьи лица вправе уплатить за налогоплательщика налог, а налогоплательщик считается исполнившим обязанность по уплате этого налога при соблюдении определенных условий: подтверждения фактической уплаты налога, наличия взаимных обязательств между налогоплательщиком и третьим лицом.

В связи с чем судом был сделан вывод о том, что налогоплательщиком не нарушены требования, установленные статьей 45 Налогового кодекса Российской Федерации, о самостоятельном исполнении обязанности по уплате налогов.

Однако в связи с принятием вышеуказанного определения Конституционного Суда можно с достаточной долей вероятности утверждать, что позиция арбитражных судов о невозможности уплаты налогов третьими лицами будет превалировать в судебной практике.


Постановление ФАС СКО

от 13.08.2003

N Ф08-2937/2003-1108А


28. По общему правилу, установленному ст. 113 Налогового кодекса РФ, срок исковой давности начинается со дня совершения налогового правонарушения, а при рассмотрении спора о взыскании недоимки - от конкретной даты, связанной с обнаружением факта недоимки (по итогам проведения налоговой проверки либо иных мер налогового контроля).


Позиция налогоплательщика.


Налоговым органом пропущен срок, установленный ст. 113 Налогового кодекса РФ для взыскания недоимки.


Позиция налогового органа.


Положения ст. 113 Налогового кодекса касаются давности привлечения к ответственности и сроки взыскания недоимки не регулируют.

Решением суда от 27.05.2003 требования налогоплательщика удовлетворены. В апелляционной инстанции решение суда не пересматривалось.

Отменяя судебный акт нижестоящей инстанции, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налогоплательщика на пропуск срока для взыскания недоимки. Указав, что установленный ст. 113 НК РФ срок исковой давности начинается со дня совершения налогового правонарушения, а при рассмотрении спора о взыскании недоимки - от конкретной даты, связанной с обнаружением факта недоимки (по итогам проведения налоговой проверки либо иных мер налогового контроля).

Таким образом, судом сделан вывод о том, что начальный момент течения срока исковой давности для принудительного взыскания недоимки определен неправильно.

Поскольку недоимка была выявлена по результатам мероприятий налогового контроля, то срок на принудительное взыскание недоимки должен исчисляться не со дня совершения правонарушения (неуплаты налога), а со дня выявления недоимки.

Согласно статье 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Как предусмотрено пунктом 36 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленные Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Необходимо отметить, что Налоговым кодексом РФ специальный срок для принудительного взыскания недоимки не установлен. В ст. 113 Налогового кодекса РФ фактически речь идет о привлечении к ответственности, однако суды шире трактуют данную статью и исходя из анализа подп. 8 п. 1 ст. 23, п. 8 ст. 78, ст. 87, п. 1 ст. 113 НК РФ делают вывод о том, что этот срок должен быть разумным в пределах 3-летнего давностного срока для взыскания недоимок, пени, штрафа.

В соответствии со статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы проводят камеральные и выездные проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Постановлением ВАС РФ от 07.10.2003 N 2203/03 разъяснено, что из содержания ст. 87 Налогового кодекса РФ видна взаимосвязь проверяемого трехлетнего срока деятельности налогоплательщика с годом проведения проверки, а не с годом принятия решения о ее проведении.

Таким образом, судом при рассмотрении данного дела сделан следующий вывод. Давностный срок для принудительного взыскания налоговых платежей ограничивается тремя годами с момента обнаружения факта неуплаты налога, и в пределах этого срока налоговым органом могут приниматься меры по принудительному взысканию налоговых платежей.

Следовательно, у налогового органа есть три года на обнаружение недоимки в рамках мероприятий налогового контроля и еще три года на взыскание данной недоимки, которые исчисляются с даты обнаружения недоимки.


Постановление ФАС УО

от 30.09.2003

N Ф09-3155/03-АК


29. При предъявлении налоговым органом инкассовых поручений к валютным счетам налогоплательщика сумма взыскания должна быть выражена в валюте Российской Федерации.


Позиция налогоплательщика.


ИМНС, выставляя инкассовое поручение к валютному счету налогоплательщика с одновременным направлением поручения банку на продажу валюты, должна указать сумму, подлежащую взысканию, в российских рублях, поэтому решение ИМНС, в котором отсутствует сумма взыскания, выраженная в рублях, должно признаваться недействительным.


Позиция налогового органа.


Как следует из п. 5 ст. 46 Налогового кодекса РФ, в предъявляемых к валютному счету инкассовых распоряжениях должна быть указана сумма в валюте счета, а не в валюте Российской Федерации.

Решением суда от 19.06.03 требования коммерческого банка о признании недействительным решения ИМНС о привлечении к ответственности по п. 1 ст. 135 Налогового кодекса РФ удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 25.08.03 решение суда оставлено без изменения.

Суд кассационной инстанции, оставляя в силе судебные акты нижестоящих инстанций, указал, что действия налогового органа по принудительному взысканию сумм задолженности за счет денежных средств налогоплательщика регламентированы ст. 46 Налогового кодекса РФ.

Так, в соответствии с вышеуказанной нормой Налогового кодекса РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банках.

При этом взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, обслуживающий налогоплательщика, инкассового поручения, которое подлежит безусловному исполнению банком.

В свою очередь, как указал суд, инкассовое поручение налогового органа на перечисление налога должно содержать указание на те счета налогоплательщика, с которых должно быть произведено перечисление налога, и сумму, подлежащую перечислению.

Как следует из содержания п. 5 ст. 46 Налогового кодекса РФ, взыскание налога с валютных счетов налогоплательщика производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель налогового органа одновременно с инкассовым поручением направляет поручение банку на продажу валюты налогоплательщика.

Вышеназванные положения Налогового кодекса РФ позволили суду поддержать позицию налогоплательщика, из которой следует, что налоговый орган, выставляя инкассовое поручение к валютному счету налогоплательщика с одновременным направлением поручения банку на продажу валюты, должен был указать сумму, подлежащую взысканию, в российских рублях.

Данный вывод в полной мере корреспондируется и с п. 3 ст. 45 Налогового кодекса РФ, согласно которому обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации.

Помимо норм Налогового кодекса РФ порядок принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств налогоплательщика также регламентируется Приказом МНС РФ от 02.04.2003 N БГ-3-29/159 "Об утверждении Порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пени за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке".

В соответствии с п. 11 данного Порядка, разработанного МНС РФ, инкассовое поручение направляется в банк в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, уплаченных налогоплательщиком или налоговым агентом по требованию об уплате налога, одновременно с вынесением решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика-организации или налогового агента-организации на счетах в банках.

В условиях недостаточности или отсутствия денежных средств на счетах налогоплательщика либо отсутствия информации о счетах налогоплательщика налоговый орган в 30-дневный срок с даты направления инкассового поручения в банк принимает решение о взыскании налога (сбора), а также пеней за счет имущества налогоплательщика, доводит до банка решение о приостановлении операций налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента по его счетам в банке и приостанавливает действие инкассовых поручений в отношении счетов, по которым не были приостановлены операции.

Согласно п. 6 ст. 46 Налогового кодекса РФ инкассовое поручение налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов.

Обращаем внимание, что не производится взыскание налоговой задолженности с депозитного счета налогоплательщика, если не истек срок действия депозитного договора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный счет налогоплательщика, если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога.

При рассмотрении данного дела суд также сослался на положения п. 5 ст. 46 Налогового кодекса РФ, согласно которому при взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель налогового органа одновременно с инкассовым поручением направляет поручение банку на продажу валюты налогоплательщика.

В связи с чем стоит заметить, что вопросы продажи валюты на внутреннем рынке РФ регламентированы Федеральным законом от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".


Постановление ФАС УО

от 08.10.2003

N Ф09-3314/03-АК


30. Поскольку налоговым органом пропущены сроки для направления требования и вынесения решения о взыскании с налогоплательщика задолженности по налогам, образовавшейся в 1999 г., действия налогового органа по взысканию данной задолженности признаны незаконными.


Позиция налогоплательщика.


Решение о взыскании в принудительном порядке за счет денежных средств налоговой задолженности, приходящейся на 1999 г., вынесенное с нарушением п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ в 2003 г., должно признаваться недействительным.


Позиция налогового органа.


Нарушение сроков давности взыскания недоимки с налогоплательщика не является основанием для прекращения обязанности по уплате задолженности в бюджет.

Решением арбитражного суда от 17.04.2003 требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Суд кассационной инстанции, оставляя решение суда первой инстанции в силе, указал, что налоговым органом в 2003 г. пропущены сроки для направления требования и вынесения решения о взыскании с налогоплательщика задолженности по налогам, образовавшейся в 1999 г.

Нормативным обоснованием для данного вывода послужили положения ст. ст. 46, 70 Налогового кодекса РФ.

Так, в соответствии со ст. 46 Налогового кодекса РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по его уплате исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банке.

Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, обслуживающий налогоплательщика, инкассового поручения на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.

Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

В свою очередь, согласно ст. 70 Налогового кодекса РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога.

Из общих правовых принципов следует, что право налоговых органов на принудительное взыскание налоговой задолженности не может быть бессрочным, поскольку иное привело бы к нарушению конституционных прав и свобод граждан.

Предусмотренный ст. 70 Налогового кодекса РФ срок не является пресекательным, однако он входит составной частью в общий срок исковой давности при определении предельных сроков взыскания недоимок по налогам.

В настоящее время судебной практикой сформулировано понятие суммарного срока на взыскание налоговой задолженности, в который входят все сроки, предусмотренные статьями 70, 46 и 48 Налогового кодекса РФ и за рамками которого взыскание налоговой задолженности недопустимо.

Об аналогичном подходе к проблеме заявил и Высший Арбитражный Суд РФ в п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ": "Пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного ст. 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней".

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.07.2003 N 2100/03 суд также указал, что согласно ст. 70 Налогового кодекса РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. Несоблюдение указанного срока не лишает налоговый орган права на взыскание налога и пеней в пределах общих сроков, установленных Налоговым кодексом РФ, но и не влечет изменения порядка их исчисления.

Также Конституционный Суд РФ в Постановлении от 27.04.2001 N 7-П указал, что конфискация (взыскание стоимости товара) товаров и транспортных средств, которые являются непосредственными объектами (предметами) таможенных правонарушений, независимо от времени совершения или обнаружения нарушения таможенных правил, не соответствует статьям 19 (часть 1), 34 (часть 1), 35 (часть 1), 50 (часть 1) и 55 (части 2 и 3) Конституции РФ.

Ведомственным документом для налоговых органов, регламентирующим порядок направления требования об уплате налога, а также вынесения решения о взыскании налоговой задолженности, является Приказ МНС РФ от 02.04.2003 N БГ-3-29/159 "Об утверждении Порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пени за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке".

Как указано в п. 14 вышеуказанного документа, в случае если будет иметь место нарушение сроков, установленных для направления в адрес налогоплательщика требования либо вынесения решения о взыскании задолженности, должностные лица налоговых органов привлекаются к дисциплинарной ответственности в установленном порядке.