Налог на прибыль организаций

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 4 5 6 7 8 9 10 11 ... 18

Так, согласно ст. 89 Налогового кодекса РФ проверка должна проводиться на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. В порядке установленной ст.ст. 90 - 99 Налогового кодекса РФ процедуры налоговый орган вправе привлечь свидетеля для дачи показаний, произвести осмотр территорий, помещений налогоплательщика, истребовать документы, произвести выемку документов и предметов и т.д.

Окончательным документом, оформляющим результаты выездной налоговой проверки, является составленный в установленной форме акт, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Акт должен быть подписан должностными лицами налогового органа, проводившими проверку, и налогоплательщиком и вручен последнему под расписку. Налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

По истечении срока на представление возражений, в течение не более 14 дней, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает материалы проверки и принимает соответствующее решение.

Таким образом, Налоговый кодекс РФ устанавливает четкую и последовательную процедуру сбора доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения.

Иными словами, доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.

При этом следует заметить, что на применение иного порядка, отличного от вышеназванного, п. 4 ст. 82 Налогового кодекса РФ установлен прямой запрет. Согласно указанной норме при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции РФ, Налогового кодекса РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.

Аналогичный подход реализован и в Арбитражном процессуальном кодексе РФ. Помимо ч. 3 ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ, предусматривающей прямой запрет на использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона, ст. 68 Кодекса установлен критерий допустимости доказательств, в соответствии с которым обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Применительно к рассматриваемому спору все вышеуказанное означает, что документы, полученные за рамками выездной налоговой проверки, в нарушение установленной Налоговым кодексом РФ процедуры сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения, во-первых, не являются допустимыми доказательствами, поскольку согласно федеральному закону - Налоговому кодексу РФ обстоятельства совершенного налогоплательщиком нарушения должны подтверждаться определенными доказательствами, в данном случае собранными, систематизированными и оформленными в рамках процедуры проведения выездной налоговой проверки, а во-вторых, получены с нарушением федерального закона, поскольку в своих полномочиях налоговые органы строго ограничены теми правовыми предписаниями, которые содержатся в положениях Налогового кодекса РФ и иных актах законодательства о налогах и сборах.

Постановление ФАС УО

от 26.08.2003

N Ф09-2656/03-АК

16. Нарушение налоговым органом порядка принудительного исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога за счет денежных средств, находящихся на его счете в банке, лишает ИМНС возможности обратить взыскание на имущество налогоплательщика в бесспорном порядке ст. 47 Налогового кодекса РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2003 N А42-5673/02-27).

Позиция налогоплательщика.

При принятии решений, предусмотренных статьями 46 и 47 Налогового кодекса РФ, не соблюден срок, установленный п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ для бесспорного взыскания задолженности по обязательным платежам. В силу прямого указания Налогового кодекса РФ данное обстоятельство является основанием для признания ненормативного акта налогового органа недействительным.

Позиция налогового органа.

Вынесение постановления о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика было произведено в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ, после получения от банка, обслуживающего налогоплательщика, информации об отсутствии денежных средств на счетах.

Решением суда от 15.12.2002 в удовлетворении заявленных требований отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 07.03.2003 решение суда оставлено без изменения.

Рассматривая дело в порядке кассационного производства и изменяя судебные акты нижестоящих инстанций, суд сделал принципиальный вывод относительно того, что нарушение налоговым органом сроков для принятия решения о взыскании налога за счет денежных средств делает невозможным принудительное взыскание налога за счет имущества.

Данный вывод основан на толковании положений ст. ст. 46 и 47 Налогового кодекса РФ в их системной взаимосвязи.

В соответствии с п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика или налогового агента причитающейся к уплате суммы налога.

Таким образом, законодатель прямо установил последствия пропуска срока на принятие налоговым органом решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банке.

Поскольку решение о взыскании налога было вынесено за рамками 60-дневного срока с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога, то в силу прямого указания закона решение о взыскании налога за счет денежных средств считается недействительным и исполнению не подлежит.

Суд в данном случае посчитал, что нарушение процедуры взыскания налога за счет денежных средств в банке влияет на правомерность всех дальнейших действий налогового органа по бесспорному взысканию налога за счет имущества налогоплательщика.

Поскольку с истечением данного срока законодатель связывает утрату налоговым органом права на бесспорное взыскание налога за счет денежных средств, логично предположить, что и в отношении сроков для взыскания налога за счет имущества налогоплательщика должны действовать аналогичные правила.

В противном случае может возникнуть абсурдная ситуация, когда по истечении 60-дневного срока для принятия решения о взыскании налога за счет денежных средств налоговый орган практически в любое время, независимо от истечения каких-либо сроков, может принять решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика.

Следует заметить, что в практике судов имеются также прецеденты, в которых суды напрямую распространяют 60-дневный срок, предусмотренный п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ для принятия решения о взыскании налога за счет денежных средств, на процедуру принятия решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика.

Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19 февраля 2004 года N А05-7451/03-11 прямо указано, что в случае, если решение о взыскании налогов и пеней в порядке ст. 46 Налогового кодекса РФ не выносилось, то указанным в п. 3 данной статьи сроком следует руководствоваться и при вынесении решения в порядке статьи 47 Налогового кодекса РФ.

В настоящее время можно говорить и о том, что такой подход в общем плане поддержан МНС РФ. Так, согласно п. 6 Порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке, утвержденного Приказом МНС от 2 апреля 2003 г. N БГ-3-29/159, налоговым органам предписано принимать решения о взыскании не позднее 30 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

При этом в случае недостаточности или отсутствия денежных средств на счетах налогоплательщика или отсутствия информации о счетах налогоплательщика налоговый орган в 30-дневный срок с даты направления инкассового поручения в банк принимает решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика.

Таким образом, можно сделать вывод, что МНС РФ предписывает своим территориальным подразделениям проводить процедуру принудительного бесспорного взыскания налога (за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика) в рамках 60-дневного срока, установленного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС СЗО

от 09.06.2003

N А42-5673/02-27

17. Суд отклонил довод налогового органа о признании налогоплательщика недобросовестным на том основании, что им нарушена ст. 40 НК РФ, поскольку им не были представлены документы, свидетельствующие о проведенной ИМНС проверке правильности применения цен по сделкам, которые общество заключило в целях поставки товара на экспорт. Неправильное применение ст. 40 НК РФ должно быть обосновано ИМНС по результатам соответствующей налоговой проверки (Постановление ФАС СЗО от 19.05.2003 N А56-35297/02).

Позиция налогоплательщика.

Подтверждение факта реального экспорта товаров и уплата обществом НДС поставщикам в составе цены за приобретенный товар являются основанием для возмещения экспортного НДС. Налоговый орган не представил доказательств несоответствия цены внешнеэкономической сделки рыночным ценам.

Позиция налогового органа.

При реализации продукции на экспорт предприятием были нарушены требования ст. 40 Налогового кодекса РФ.

Решением суда от 16.12.2002 заявление налогоплательщика удовлетворено. Апелляционная инстанция подтвердила законность и обоснованность решения.

Оставляя судебные акты нижестоящих инстанций в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налогового органа на ст. 40 Налогового кодекса РФ, поскольку инспекция не представила документального подтверждения нарушения налогоплательщиком правил о рыночных ценах для целей налогообложения при внешнеэкономической деятельности.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение при реализации экспортируемых товаров производится по налоговой ставке 0%.

При этом Налоговым кодексом РФ для обоснованного применения ставки 0% по экспортным товарам предусмотрены следующие обязательные условия:

1) фактический вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ;

2) представление в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, согласно Налоговому кодексу РФ предприятие правомерно применяет ставку 0% по экспортным оборотам при фактическом осуществлении экспортной поставки и документальном подтверждении реального экспорта товаров.

В соответствии с п. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ;

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ;

4) товаросопроводительные документы.

Соблюдение указанных в Налоговом кодексе РФ требований является достаточным основанием для подтверждения права налогоплательщика на применение ставки 0% по НДС при экспорте продукции и возмещение уплаченного поставщикам налога.

В соответствии с подп. 3 п. 2 ст. 40 Налогового кодекса РФ при осуществлении внешнеэкономической деятельности налоговые органы вправе проверить соответствие цен по сделкам рыночным ценам.

Согласно п. 3 ст. 40 Налогового кодекса РФ в случае отклонения цен по сделке более чем на 20% от рыночных цен инспекция вправе доначислить налоги и пени исходя из применения рыночной цены на реализованные товары, работы или услуги.

При этом положения ст. 40 Налогового кодекса РФ называют четыре метода определения рыночной цены:

- по однородным товарам (работам, услугам);

- по идентичным (при отсутствии однородных) товарам (работам, услугам);

- метод цены последующей реализации (при невозможности применить методы по однородным и идентичным товарам (работам, услугам));

- затратный метод (при невозможности применить метод последующей реализации).

Каждый метод применяется последовательно, в случае невозможности применения предыдущего, и имеет свои особенности.

Так, для методов определения рыночной цены по однородным и идентичным товарам (работам, услугам) при анализе рыночной цены учитываются сопоставимые условия сделок на рынке, под которыми понимаются такие сделки, условия которых существенно не влияют на формирование цены данных товаров, работ, услуг либо могут учитываться при помощи поправок.

При использовании метода цены последующей реализации рыночная цена товаров, работ, услуг определяется как разность между ценой их реализации продавцом и последующей реализации покупателем (перепродаже), с учетом обычных затрат.

При затратном методе рыночная цена определяется исходя из суммы произведенных затрат и обычной для данного вида деятельности прибыли.

Однако, как указал Федеральный арбитражный суд со ссылкой на положения ст. 40 Налогового кодекса РФ, нарушение налогоплательщиком правил о рыночной цене должно подтверждаться соответствующими материалами налогового контроля, так как согласно п. 3 указанной статьи доначисление налогов и пени производится налоговым органом путем принятия соответствующего мотивированного решения, в котором инспекция должна обосновать производимые взыскания.

В противном случае несоответствие рыночной цене считается недоказанным, так как в силу п. 1 ст. 40 Налогового кодекса РФ устанавливается презумпция соответствия цены сделки рыночным ценам.

Постановление ФАС СЗО

от 19.05.2003

N А56-35297/02

18. Суд указал, что в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ право производить исчисление налога расчетным путем возникает у налогового органа только в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода или для содержания объектов налогообложения, а также в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налога документов (Постановление ФАС СЗО от 19.06.2001 N А05-10747/00-736/14).

Позиция налогоплательщика.

Выездная проверка проведена налоговым органом в отсутствие предпринимателя либо его представителя, акт проверки предпринимателем либо представителем не подписан, копия акта предпринимателю не вручена. Таким образом, у налогоплательщика отсутствовала возможность для представления необходимых для расчета налога документов.

Позиция налогового органа.

Так как первичные документы, необходимые для расчета единого налога на вмененный доход, в момент проведения выездной налоговой проверки у предпринимателя отсутствовали, налоговый орган воспользовался правом, предоставленным ему подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, и исчислил данный налог расчетным путем, принимая во внимание величину доходов аналогичных налогоплательщиков.

Решением суда от 26.01.2001 в удовлетворении требований налогового органа о взыскании с предпринимателя недоимки, пени и штрафа за неуплату ЕНВД отказано. Постановлением суда апелляционной инстанции от 27.03.2001 решение суда оставлено без изменений.

Суд кассационной инстанции, оставляя судебные акты нижестоящих инстанций без изменений, поддержал позицию налогоплательщика.

В соответствии с подп. 7 - 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных настоящим Налоговым кодексом РФ. Установлена также обязанность в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Данной обязанности налогоплательщика корреспондирует право налогового органа (в случае ее неисполнения), установленное подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, определять суммы налогов расчетным путем.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ основаниями для использования налоговым органом расчетного метода исчисления подлежащего уплате налога являются:

1) отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

2) непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги.

Данный перечень является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию, что на практике означает возможность определения налоговыми органами суммы налога расчетным путем только в этих трех вышеуказанных случаях. Кроме того, в соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Данный принцип существенно сужает практическую возможность применения порядка определения налогов расчетным путем.

Кроме того, все установленные подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ основания для применения налоговым органом расчетного метода исчисления налога должны быть документально или иным образом подтверждены (наличие требования о представлении документов, необходимых для исчисления налога расчетным методом, документы, выданные компетентными органами в случае кражи первичной документации или исчезновения ее вследствие пожара и других бедствий, объяснения должностных лиц организации иных причин отсутствия первичной документации, необходимой для исчисления налога, акт проверки налогового органа, подтверждающий такое состояние бухгалтерского учета организации, при котором исчисление налога расчетным методом необходимо).

Таким образом, общим основанием для применения расчетного способа определения сумм налогов является невозможность получить объективную информацию о размере налоговых обязательств плательщика из-за воспрепятствования самим налогоплательщиком своими действиями налоговому контролю, в том числе и при непредставлении первичных документов в течение двух месяцев с момента, указанного в требовании налогового органа в качестве срока представления, а также отсутствие первичной документации вследствие объективных причин или ведение ее с грубыми нарушениями, не позволяющими исчислить налог.

Постановление ФАС СЗО

от 19.06.2001

N А05-10747/00-736/14

19. Суд указал, что отсутствие в Налоговом кодексе РФ сроков для взыскания недоимок по налогам в судебном порядке с юридических лиц не может служить основанием для их бессрочного взыскания (Постановление ФАС СЗО от 22.07.2003 N А66-1470-03).

Позиция налогоплательщика.

Действия налогового органа по бесспорному взысканию задолженности и пеней по страховым взносам на основании инкассовых распоряжений незаконны в силу нарушения налоговым органом сроков бесспорного взыскания недоимки и пеней, установленных п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ, а также сроков для взыскания недоимки и пеней в судебном порядке.

Позиция налогового органа.

Решение налогового органа о бесспорном взыскании суммы недоимки и пеней вынесено в пределах срока, установленного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ (12.02.2003), то есть не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога, учитывая, что требование направлено налогоплательщику 30.01.2003.

Blog

Налог на прибыль организаций