Geum.ru

Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2009 г

Вид материалаЗакон
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   10   ...   26
*(102). Однако, при обращении к нему следует иметь в виду, что в комментируемой статье используется понятие ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам, а не ежемесячных авансовых платежей.

6. Часть 6 комментируемой статьи закрепляет обязанность плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Такая же обязанность устанавливалась ранее в п. 4 ст. 243 гл. 24 НК РФ для налогоплательщиков ЕСН и в п. 3 ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании для страхователей по ОПС. В этой связи следует отметить, что в целях организации ведения налогоплательщиками учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, страховых взносов на ОПС приказом МНС России от 27 июля 2004 г. N САЭ-3-05/443*(103) были утверждены формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядок их заполнения.

7. В ч. 7 комментируемой статьи предусмотрено, что сумма страховых взносов, подлежащая перечислению в соответствующие государственные внебюджетные фонды, определяется в полных рублях; при этом сумма страховых взносов менее 50 копеек отбрасывается, а сумма 50 копеек и более округляется до полного рубля.

Такие же правила ранее содержались в п. 4 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ) в отношении определения суммы ЕСН (авансовых платежей по налогу), подлежащей перечислению в федеральный бюджет и соответствующие государственные внебюджетные фонды. Как разъяснялось в письме ФНС России от 20 февраля 2009 г. N 3-6-02/46 "О порядке исчисления и уплаты единого социального налога"*(104), округление до рублей налоговой базы, налогового вычета, исчисленных сумм ЕСН и страховых взносов на ОПС (авансовых платежей по налогу и взносам), иных показателей производится не в индивидуальном учете, а после суммирования данных индивидуального учета в целом по налогоплательщику.

8. Согласно ч. 8 комментируемой статьи уплата страховых взносов осуществляется отдельными расчетными документами, направляемыми в ПФР, ФСС, ФФОМС и ТФОМС на соответствующие счета Федерального казначейства. Ранее в п. 6 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) также устанавливалось, что уплата налога (авансовых платежей по налогу) осуществляется отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, ФСС, ФФОМС и ТФОМС. В п. 5 ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании аналогично предусматривалось, что уплата страховых взносов (авансовых платежей по страховым взносам) осуществляется отдельными платежными поручениями по каждой из частей страховых взносов в ПФР.

9. В соответствии с ч. 9 комментируемой статьи плательщики страховых взносов, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, обязаны ежеквартально представлять в орган контроля за уплатой страховых взносов по месту своего учета следующую отчетность:

1) до 1-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом (т.е. до 1-го мая, 1-го августа и 1-го ноября текущего календарного года и 1-го февраля следующего года), в территориальный орган ПФР - расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на ОПС в ПФР и на ОМС в ФОМС;

2) до 15-го числа календарного месяца, следующего за отчетным периодом (т.е. до 15-го апреля, 15 июля и 15-го октября текущего календарного года и 15-го января следующего года), в территориальный орган ФСС - расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС, а также по расходам на выплату обязательного страхового обеспечения по указанному виду ОСС, произведенным в счет уплаты этих страховых взносов в ФСС.

Формы отчетности по начисленным и уплаченным страховым взносам согласно рассматриваемой норме должны быть утверждены федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования, т.е. Минздравсоцразвития России (см. комментарий к ст. 1 Закона).

Статья 243 гл. 24 НК РФ в отношении отчетности налогоплательщиков ЕСН предусматривала следующее:

данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Минфином России (п. 3 в ред. Федерального закона от 29 июня 2004 г. N 58-ФЗ). Форма Расчета авансовых платежей по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, а также Порядок заполнения Расчета авансовых платежей по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, утверждены приказом Минфина России от 9 февраля 2007 г. N 13н "Об утверждении формы Расчета авансовых платежей по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, и порядка ее заполнения"*(105);

ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, налогоплательщики обязаны представлять в региональные отделения ФСС сведения (отчеты) по форме, утвержденной данным Фондом, о суммах: 1) начисленного налога в ФСС; 2) использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на другие виды пособий по государственному социальному страхованию; 3) направленных ими в установленном порядке на санаторно-курортное обслуживание работников и их детей; 4) расходов, подлежащих зачету; 5) уплачиваемых в ФСС (п. 5 ст. 243 гл. 24 НК РФ в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ). Форма расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (форма 4-ФСС РФ) утверждена постановлением ФСС от 22 декабря 2004 г. N 111*(106) (в последующем вносились изменения);

налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Минфином России, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляет в территориальный орган ПФР (п. 7 в ред. Федерального закона от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ). Форма налоговой декларации по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, а также Порядок заполнения формы налоговой декларации по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам утверждены приказом Минфина России от 29 декабря 2007 г. N 163н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, и Порядка ее заполнения"*(107).

В отношении отчетности страхователей по ОПС в ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании (в ред. Федерального закона от 29 июня 2004 г. N 58-ФЗ) предусматривалось следующее:

данные об исчисленных и уплаченных суммах авансовых платежей страхователь отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной Минфином России по согласованию с ПФР. По окончании расчетного периода страхователь представляет страховщику расчет с отметкой налогового органа или с иными документами, подтверждающими факт представления расчета в налоговый орган (п. 2). Форма Расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, а также Рекомендации по заполнению Расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утверждены приказом Минфина России от 24 марта 2005 г. N 48н "Об утверждении формы Расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и Рекомендаций по ее заполнению"*(108);

страхователи представляют в ПФР сведения в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном персонифицированном учете в системе ОПС (п. 4). Правовую основу и принципы организации индивидуального (персонифицированного) учета сведений о гражданах, на которых распространяется действие законодательства РВ об ОПС устанавливает Федеральный закон от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (наименование в ред. Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 198-ФЗ)*(109), что и закреплено в его преамбуле (в ред. указанного Закона);

страхователи представляют декларацию по страховым взносам в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, по форме, утверждаемой Минфином России по согласованию с ПФР (п. 6). Соответственно в ч. 1 ст. 59 комментируемого Закона установлено, что плательщики страховых взносов на ОПС не позднее 30 марта 2010 г. представляют в налоговые органы декларацию по страховым взносам на ОПС за 2009 г. по форме, утвержденной Минфином России (см. указанную статью и комментарий к ней). Форма декларации по страховым взносам ОПС для лиц, производящих выплаты физическим лицам, а также Порядок заполнения декларации по страховым взносам на ОПС для лиц, производящих выплаты физическим лицам утверждены приказом Минфина России от 27 февраля 2006 г. N 30н "Об утверждении формы декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, и порядка ее заполнения"*(110).

10. Часть 10 комментируемой статьи устанавливает обязанность представлять расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам в электронной форме для плательщиков страховых взносов, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период превышает 50 человек, а также для вновь созданных (в т.ч. при реорганизации) организаций, у которых численность указанных физических лиц превышает данный предел.

Эта норма в соответствии с ч. 2 ст. 62 комментируемого Закона вступает в силу с 1 января 2011 г. В 2010 г. такая обязанность согласно ст. 61 данного Закона установлена для плательщиков страховых взносов, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период превышает 100 человек, а также для вновь созданных (в т.ч. при реорганизации) организаций, у которых численность указанных физических лиц превышает данный предел.

Норма ст. 61 комментируемого Закона аналогичная положению п. 3 ст. 80 части первой НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 30 декабря 2006 г. N 268-ФЗ*(111)), согласно которому налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в т.ч. при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ. В этой связи следует отметить, что согласно указанной норме сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год представляются налогоплательщиком в налоговый орган не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована); указанные сведения представляются по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту жительства индивидуального предпринимателя). Форма Сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год утверждена приказом ФНС России от 29 марта 2007 г. N ММ-3-25/174@*(112). Письмом ФНС России от 26 апреля 2007 г. N ЧД-6-25/353@ направлены Рекомендации по порядку заполнения формы "Сведения о среднесписочной численности за предшествующий календарный год"*(113).

Среднесписочная численность работников организации исчисляется в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утв. приказом Росстата от 12 ноября 2008 г. N 278*(114).

Как установлено в ч. 10 комментируемой статьи, расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам представляются по установленным форматам в электронной форме с электронной цифровой подписью в соответствии с Федеральным законом от 10 января 2002 г. N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи"*(115), если иной порядок представления сведений, отнесенных к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ. Следует отметить, что приказом МНС России от 2 апреля 2002 г. N БГ-3-32/169 утвержден Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи*(116), а приказом МНС России от 10 декабря 2002 г. N БГ-3-32/705@ утверждены Методические рекомендации об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

В ст. 3 Закона РФ от 21 июля 1993 г. N 5485-1 "О государственной тайне"*(117) определено, что законодательство РФ о государственной тайне основывается на Конституции РФ, Законе РФ "О безопасности" и включает настоящий Закон, а также положения других актов законодательства, регулирующих отношения, связанные с защитой государственной тайны. Перечень сведений, составляющих государственную тайну, определен в ст. 5 названного Закона РФ (в ред. Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 153-ФЗ*(118)), в т.ч.: в военной области; в области экономики, науки и техники; в области внешней политики и экономики; в области разведывательной, контрразведывательной и оперативно-розыскной деятельности. Указом Президента РФ от 30 ноября 1995 г. N 1203 утвержден Перечень сведений, отнесенных к государственной тайне*(119) (в ред. последующих изменений).

11-14. В ч. 11-14 комментируемой статьи определены особенности исчисления и уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов - организациями при наличии у них обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (далее по тексту комментируемой статьи в юридико-технических целях обозначаются сокращением "обособленные подразделения"). При применении этих положений следует иметь в виду, что понятия "обособленное подразделение организации" и "место нахождения обособленного подразделения" для целей комментируемого Закона определены в п. 4 и 10 его ст. 2 соответственно (см. указанную статью и комментарий к ней).

По общему правилу, которое закреплено в ч. 11 комментируемой статьи, обособленные подразделения исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также обязанности по представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения. Иное предусмотрено в ч. 14 данной статьи для организаций, имеющих обособленные подразделения, расположенные за пределами территории РФ: при наличии таких обособленных подразделений уплата страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также представление расчетов по страховым взносам по этим обособленным подразделениям осуществляются организацией по месту своего нахождения.

В соответствии с ч. 12 и 13 комментируемой статьи:

сумма страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины базы для начисления страховых взносов, относящейся к этому обособленному подразделению;

сумма страховых взносов, которая подлежит уплате по месту нахождения организации и в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой страховых взносов, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой страховых взносов, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

Подобное регулирование ранее содержалось в п. 8 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ):

обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по ЕСН и налоговых деклараций по месту своего нахождения, если иное не предусмотрено данным пунктом;

сумма ЕСН (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению;

сумма ЕСН, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой ЕСН, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой ЕСН, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации;

налоговые декларации (расчеты) по обособленным подразделениям налогоплательщиков, в соответствии со ст. 83 данного Кодекса отнесенных к категории крупнейших, представляются в налоговый орган по месту учета данных налогоплательщиков в качестве крупнейших налогоплательщиков;

при наличии у организации обособленных подразделений, расположенных за пределами территории РФ, уплата налога (авансовых платежей по налогу), а также представление расчетов по ЕСН и налоговых деклараций осуществляется организацией по месту своего нахождения.

В п. 8 ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании ранее предусматривалось лишь то, что страхователи - организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают страховые взносы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам; определение условий для применения тарифов страховых взносов производится в целом по организации, включая обособленные подразделения. Как отмечалось в постановлении Президиума ВАС России от 15 ноября 2005 г. N 9122/05*(120), согласно этим правилам для уплаты взносов на ОПС по месту нахождения обособленных подразделений организация-страхователь должна выполнить только одно условие - через эти подразделения выплачивать вознаграждение физическим лицам; иных условий или особенностей исчисления и уплаты взносов на ОПС, в частности наличия отдельного баланса и расчетного счета, названный Закон не содержит.

15. Часть 15 комментируемой статьи предусматривает особенности исчисления и уплаты страховых взносов в случае прекращения до конца расчетного периода деятельности организации в связи с ее ликвидацией и в случае прекращения до конца расчетного периода физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя:

организация обязана до дня подачи в регистрирующий орган заявления о государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией представить в орган контроля за уплатой страховых взносов расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам за период с начала расчетного периода по день представления указанного расчета включительно;

индивидуальный предприниматель обязан до дня подачи в регистрирующий орган заявления о государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя представить в орган контроля за уплатой страховых взносов расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам за период с начала расчетного периода по день представления указанного расчета включительно;

разница между суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с указанным расчетом, и суммами страховых взносов, уплаченными плательщиками страховых взносов с начала расчетного периода, подлежит уплате в течение 15 календарных дней со дня подачи такого расчета или возврату плательщику страховых взносов в соответствии со ст. 26 комментируемого Закона.

Ранее подобное регулирование предусматривалось в п. 9 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) только в отношении прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до конца налогового периода:

в этом случае налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи в регистрирующий орган заявления о прекращении указанной деятельности представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день подачи указанного заявления включительно;

разница между суммой ЕСН, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, и суммами ЕСН, уплаченными налогоплательщиками с начала года, подлежит уплате не позднее 15 календарных дней со дня подачи такой декларации или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 данного Кодекса.

16. В ч. 16 комментируемой статьи предусмотрены правила уплаты страховых взносов, а также представления расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам в случае реорганизации плательщика страховых взносов - организации:

уплата страховых взносов, а также представление расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам осуществляются правопреемником (правопреемниками) реорганизованного юридического лица независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом обязательств по уплате страховых взносов;

при наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате страховых взносов определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством РФ;

в случае, если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника реорганизованного юридического лица либо исключает возможность исполнения в полном объеме обязанностей по уплате страховых взносов каким-либо правопреемником и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанностей по уплате страховых взносов, по решению суда вновь образованные юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате страховых взносов реорганизованного лица.

Данные положения закреплены по аналогии с отдельными из положений ст. 50 части первой НК РФ, регламентирующей исполнение обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при реорганизации юридического лица.

Правопреемство при реорганизации юридических лиц определяется по правилам ст. 58 части первой ГК РФ:

при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом (п. 1);

при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2);

при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом (п. 3);

при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом (п. 4);

при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 5).

В соответствии с п. 1 ст. 59 данного Кодекса передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами.

Права кредитора при солидарной обязанности предусмотрены в ст. 323 части первой ГК РФ:

при солидарной обязанности должников кредитор вправе требовать исполнения как от всех должников совместно, так и от любого из них в отдельности, притом как полностью, так и в части долга (п. 1);

кредитор, не получивший полного удовлетворения от одного из солидарных должников, имеет право требовать недополученное от остальных солидарных должников. Солидарные должники остаются обязанными до тех пор, пока обязательство не исполнено полностью (п. 2).


Статья 16. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам

1-4. Комментируемая статья определяет порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов, указанными в п. 2 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона (далее по тексту комментируемой статьи в юридико-технических целях обозначается сокращением "плательщики страховых взносов"), т.е. индивидуальными предпринимателями, адвокатами, нотариусами, занимающимися частной практикой (плательщиками страховых взносов, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам):

такие плательщики страховых взносов в соответствии с ч. 1 статьи производят расчет сумм страховых взносов, подлежащих уплате за расчетный период, самостоятельно в соответствии со ст. 14 комментируемого Закона, т.е. исходя из стоимости страхового года (см. указанную статью и комментарий к ней);

согласно ч. 2 комментируемой статьи страховые взносы за расчетный период уплачиваются плательщиками страховых взносов не позднее 31 декабря текущего календарного года. При этом указано, что в ч. 8 данной статьи содержится иное регулирование. Речь идет о случаях, когда осуществление плательщиками страховых взносов осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности прекращается до конца расчетного периода (см. ниже);

в ч. 3 комментируемой статьи установлено, что сумма страховых взносов исчисляется плательщиками страховых взносов отдельно в отношении ПФР, ФФОМС и ТФОМС;

согласно ч. 4 данной статьи уплата страховых взносов осуществляется отдельными расчетными документами, направляемыми в ПФР, ФФОМС и ТФОМС на соответствующие счета Федерального казначейства.

Ранее вместо этого в ст. 244 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ) предусматривалось следующее в отношении порядка исчисления и уплаты налога налогоплательщиками, не производящими выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц:

расчет сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода такими налогоплательщиками производится налоговым органом исходя из налоговой базы данного налогоплательщика за предыдущий налоговый период и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 Кодекса, если иное не предусмотрено п. 2 и 6 данной статьи (п. 1);

если налогоплательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, они обязаны в пятидневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет заявление с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период по форме, утвержденной Минфином России. При этом сумма предполагаемого дохода (сумма предполагаемых расходов, связанных с извлечением доходов) определяется налогоплательщиком самостоятельно. Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом исходя из суммы предполагаемого дохода с учетом расходов, связанных с его извлечением, и ставок, указанных в п. 3 ст. 241 Кодекса (п. 2). Форма Заявления о предполагаемом доходе, подлежащем обложению единым социальным налогом, для налогоплательщиков, не производящих выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, и Рекомендации по его заполнению утверждены приказом Минфина России от 17 марта 2005 г. N 42н*(121);

в случае значительного (более чем на 50%) увеличения дохода в налоговом периоде налогоплательщик обязан (а в случае значительного уменьшения дохода - вправе) представить уточненную декларацию в месячный срок после установления данного обстоятельства с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий налоговый период. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей налога на текущий налоговый период по ненаступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи уточненной декларации. Полученная в результате такого перерасчета разница подлежит уплате в установленные для очередного авансового платежа сроки либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей (п. 3);

авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений: 1) за январь-июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей; 2) за июль-сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей; 3) за октябрь-декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей (п. 4). Форма налогового уведомления на уплату авансовых платежей по единому социальному налогу была утверждена приказом ФНС России от 27 декабря 2004 г. N САЭ-3-05/173@*(122);

расчет налога по итогам налогового периода производится налогоплательщиками, не производящими выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, за исключением адвокатов, самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в п. 3 ст. 241 Кодекса. При этом сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговым период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Кодекса (п. 5);

исчисление и уплата налога с доходов адвокатов, за исключением адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, осуществляются коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями в порядке, предусмотренном ст. 243 Кодекса, без применения налогового вычета. Данные об исчисленных суммах налога с доходов адвокатов, за исключением адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, за прошедший налоговый период коллегии адвокатов, адвокатские бюро, юридические консультации представляют в налоговые органы не позднее 30 марта следующего года по форме, утвержденной Минфином России. Адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, самостоятельно исчисляют и уплачивают налог с доходов, полученных от профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением, в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, с применением налоговых ставок, указанных в п. 4 ст. 241 Кодекса (п. 6). Форма "Данные об исчисленных суммах единого социального налога с доходов адвокатов" и Рекомендации по ее заполнению утверждены приказом Минфина России от 6 февраля 2006 г. N 23н*(123).

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 14 Закона), порядок уплаты страхователями - индивидуальными предпринимателями, адвокатами, нотариусами, занимающимися частной практикой, сумм страховых взносов на ОПС в бюджет ПФР в виде фиксированного платежа ранее регламентировался нормами ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании (в ред. Федерального закона от 2 декабря 2004 г. N 157-ФЗ), а также постановлениями Правительства РФ от 11 марта 2003 г. N 148 "Об утверждении Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа" и от 26 сентября 2005 г. N 582 "Об утверждении Правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере".

5. В соответствии с ч. 5 комментируемой статьи плательщики страховых взносов обязаны представлять в соответствующий территориальный орган ПФР расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам до 1 марта календарного года, следующего за истекшим расчетным периодом. При этом предусмотрено, что форма расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам должна быть утверждена федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования, т.е. Минздравсоцразвития России (см. комментарий к ст. 1 Закона).

Ранее для налогоплательщиков ЕСН - индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, в п. 7 ст. 244 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ), устанавливалась обязанность представлять налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Там же предусматривалось, что при представлении налоговой декларации адвокаты обязаны представить в налоговый орган справку от коллегии адвокатов, адвокатского бюро или юридической консультации о суммах уплаченного за них налога за истекший налоговый период по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Форма налоговой декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, а также Порядок заполнения формы налоговой декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, утверждены приказом Минфина России от 17 декабря 2007 г. N 132н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, и порядка ее заполнения"*(124). Форма Справки о суммах ЕСН, уплаченных за истекший налоговый период коллегией адвокатов, адвокатским бюро или юридической консультацией за адвоката, утверждена приказом ФНС России от 22 ноября 2007 г. N ММ-3-05/645@*(125). О представлении налоговой декларации по ЕСН за 2009 г. см. комментарий к ст. 59 Закона.

6-8. В ч. 6-8 комментируемой статьи предусмотрены особенности исчисления и уплаты страховых взносов в случае, когда осуществление плательщиками страховых взносов осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности прекращается до конца расчетного периода. Особенности определения размера страховых взносов, уплачиваемых в случае, когда плательщики страховых взносов начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного расчетного периода, предусмотрены в ч. 3 и 4 ст. 14 комментируемого Закона (см. указанную статью и комментарий к ней).

Нормы ч. 6 и 7 комментируемой статьи обязывают плательщиков страховых взносов в этих случаях представлять в соответствующие территориальные органы ПФР расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам:

в случае прекращения деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя плательщики страховых взносов в соответствии с ч. 6 статьи обязаны представить такой расчет в соответствующий территориальный орган ПФР до дня подачи в регистрирующий орган заявления о государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя. Расчет должен быть составлен за период с начала расчетного периода по день его представления включительно

в случае прекращения либо приостановления статуса адвоката, прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, плательщики страховых взносов согласно ч. 7 статьи обязаны представить такой расчет в соответствующий территориальный орган ПФР в двенадцатидневный срок со дня принятия соответствующего решения уполномоченным органом (с учетом ч. 6 ст. 4 комментируемого Закона речь идет о рабочих днях, см. указанную статью и комментарий к ней). Расчет должен быть составлен за период с начала расчетного периода по день прекращения либо приостановления статуса адвоката, прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, включительно.

В ч. 8 комментируемой статьи установлено, что уплата страховых взносов, исчисленных на основании указанных расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам, должна быть произведена не позднее 15 календарных дней со дня подачи соответствующего расчета.

Положения 6-8 комментируемой статьи во многом в точности воспроизводят правила п. 8 ст. 244 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ), которыми предусматривалось следующее:

в случае прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до конца налогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи в регистрирующий орган заявления о прекращении указанной деятельности представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день подачи указанного заявления включительно;

в случае прекращения либо приостановления статуса адвоката, прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, налогоплательщики обязаны в двенадцатидневный срок со дня принятия соответствующего решения уполномоченным органом представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день прекращения либо приостановления статуса адвоката, прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, включительно;

уплата налога, исчисленного по представляемой в соответствии с настоящим пунктом налоговой декларации (с учетом начисленных авансовых платежей по истекшим срокам уплаты за текущий налоговый период), производится не позднее 15 календарных дней со дня подачи такой декларации.

Как говорилось в комментарии к ст. 14 Закона, в отношении уплаты индивидуальными предпринимателями, адвокатами, нотариусами, занимающимися частной практикой, страховых взносов на ОПС в виде фиксированного платежа в минимальном размере соответствующее регулирование ранее предусматривалось в п. 5 Правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере, утв. постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582: в случае если страхователь начинает осуществлять деятельность в установленном порядке в текущем календарном году или прекращает деятельность до 31 декабря текущего года, фиксированный платеж, подлежащий уплате в этом году, уплачивается за фактический период деятельности (за неполный месяц - в размере, пропорциональном количеству оставшихся календарных дней этого месяца после даты начала деятельности или количеству календарных дней до даты прекращения деятельности).


Статья 17. Внесение изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам

1-2. Комментируемая статья регламентирует внесение изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам, прием во многом в точности по аналогии со ст. 81 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ), регламентирующей внесение изменений в налоговую декларацию. Вслед за положениями п. 1 указанной статьи:

в ч. 1 комментируемой статьи установлена обязанность плательщика страховых взносов внести необходимые изменения в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в порядке, установленном данной статьей, при самостоятельном обнаружении в поданном в орган контроля за уплатой страховых взносов расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате;

в ч. 2 комментируемой статьи предусмотрено право плательщика страховых взносов внести необходимые изменения в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в порядке, установленном данной статьей, при самостоятельном обнаружении в поданном в орган контроля за уплатой страховых взносов расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате. Как определено, при этом уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам, представленный после истечения установленного срока подачи расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам, не считается представленным с нарушением срока.

3-5. В ч. 3 комментируемой статьи определено, что в случае, если уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам представляется в орган контроля за уплатой страховых взносов до истечения срока подачи расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам, то он считается поданным в день подачи уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам. Соответственно, в этом случае речь о возможности наступления ответственности, предусмотренной комментируемым Законом, не идет.

В точности аналогичное правило содержится в п. 2 ст. 81 части первой НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) в отношении представления уточненной налоговой декларации до истечения срока подачи налоговой декларации. В п. 3 указанной статьи предусмотрено, что в случае, когда уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки. Подобное правило в комментируемой статье не закреплено, видимо подразумевается, что такой случай охватывается положением п. 1 ч. 4 данной статьи.

Часть 4 комментируемой статьи вслед за п. 4 ст. 81 НК РФ определяет следующие случаи, в которых плательщик страховых взносов освобождается от ответственности, если уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам представляется в орган контроля за уплатой страховых взносов после истечения срока подачи расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам и срока уплаты страховых взносов:

1) представление уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам до момента, когда плательщик страховых взносов узнал об обнаружении органом контроля за уплатой страховых взносов неотражения или неполноты отражения сведений в расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы страховых взносов, либо о назначении выездной проверки за данный период, при условии, что до представления уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам он уплатил недостающую сумму страховых взносов и соответствующие ей пени;

2) представление уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам после проведения выездной проверки за соответствующий расчетный период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы страховых взносов.

Исходя из сохраняющих свою практическую значимость разъяснений, данных в отношении применения норм ст. 81 НК РФ в п. 26 постановления Пленума ВАС России от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации"*(126), в ч. 4 комментируемой статьи речь идет об ответственности, предусмотренной ст. 47 комментируемого Закона (см. указанную статью и комментарий к ней).

5. В соответствии с ч. 5 комментируемой статьи уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам подлежит представлению в орган контроля за уплатой страховых взносов по той форме, которая действовала в расчетный период, за который вносятся соответствующие изменения. Точно такое же правило содержится в п. 5 ст. 81 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) в отношении представления уточненной налоговой декларации (расчета). В этой связи следует иметь в виду разъяснения, данные в письме Минфина России от 4 марта 2009 г. N 03-02-07/1-108 "Об определении дат вступления в силу и утраты силы приказов об утверждении форм налоговых деклараций"*(127).