Geum.ru

Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2009 г

Вид материалаЗакон
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   26
Часть 2 комментируемой статьи устанавливает особенности определения размера страховых взносов, уплачиваемых главами крестьянских (фермерских) хозяйств: главы крестьянских (фермерских) хозяйств уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФР и ФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года, за себя и за каждого члена крестьянского (фермерского) хозяйства; при этом общий размер страховых взносов по каждому соответствующему виду ОСС определяется как произведение стоимости страхового года и количества всех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, включая главу крестьянского (фермерского) хозяйства.

В данной норме учтены такие особенности отношений между членами крестьянского (фермерского) хозяйства, как: плоды, продукция и доходы, полученные в результате деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства, являются общим имуществом членов крестьянского (фермерского) хозяйства и используются по соглашению между ними (п. 3 ст. 257 части первой ГК РФ, п. 2 ст. 6 Федерального закона "О крестьянском (фермерском) хозяйстве"); размер и форма выплаты каждому члену фермерского хозяйства личного дохода определяются по соглашению между членами фермерского хозяйства (п. 2 ст. 15 Федерального закона "О крестьянском (фермерском) хозяйстве"). Как видно, члены крестьянских (фермерских) хозяйств получают личный доход не от главы крестьянского (фермерского) хозяйства. Соответственно, не приходится говорить о том, что при получении членами крестьянских (фермерских) хозяйств личного дохода глава крестьянского (фермерского) хозяйства является лицом, производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Ранее в отношении налогоплательщиков ЕСН - индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, в гл. 24 части второй НК РФ, устанавливалось, что:

объектом налогообложения ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Для налогоплательщиков - глав крестьянских (фермерских) хозяйств из доходов этих хозяйств исключаются фактически произведенные указанными хозяйствами и документально подтвержденные расходы, связанные с ведением крестьянских (фермерских) хозяйств (п. 2 ст. 236 Кодекса в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ);

налоговая база определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 "Налог на прибыль организаций" данного Кодекса (п. 3 ст. 237 Кодекса в ред. Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ*(93)).

В Законе об обязательном пенсионном страховании ранее в п. 2 его ст. 10 (в ред. Федерального закона от 30 декабря 2008 г. N 304-ФЗ) устанавливалось, что объектом обложения страховыми взносами на ОПС и базой для начисления страховых взносов на ОПС являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 части второй НК РФ с особенностями, предусмотренными п. 3 данной статьи (о таких особенностях см. комментарий к ст. 9 Закона).

При этом в отношении таких страхователей, как индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, в п. 1 ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании также устанавливалось, что они уплачивают суммы страховых взносов в бюджет ПФР в виде фиксированного платежа. Указанная статья (в ред. Федерального закона от 2 декабря 2004 г. N 157-ФЗ*(94)) также предусматривала следующее:

размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ (п. 2). Как говорилось в комментарии к ст. 13 Закона, на 2009 г. стоимость страхового года устанавливалась постановлением Правительства РФ от 27 октября 2008 г. N 799 "О стоимости страхового года на 2009 год";

минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавливается в размере 150 рублей в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 рублей направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 рублей - на финансирование накопительной части трудовой пенсии. Страховые взносы в виде фиксированного платежа в минимальном размере уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года в порядке, определяемом Правительством РФ (п. 3). На основании данной нормы постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582 были утверждены Правила уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере*(95);

порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный, определяются Правительством РФ (п. 4). На основании данной нормы постановлением Правительства РФ от 11 марта 2003 г. N 148 были утверждены Правила исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа*(96) (в последующем вносились изменения). Этим же постановлением ПФР наделен полномочием давать необходимые разъяснения по порядку исчисления и уплаты фиксированного платежа;

страхователи-адвокаты вправе уплачивать страховые взносы самостоятельно либо через соответствующие адвокатские образования, исполняющие в отношении адвокатов функции налоговых агентов (п. 5).

В действующей редакции п. 1 ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании (т.е. в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ) установлено, что страхователи - индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, уплачивают страховые взносы в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года, в порядке, установленном комментируемым Законом. Согласно п. 2 указанной статьи стоимость страхового года определяется в соответствии с комментируемым Законом.

3-4. В ч. 3 и 4 комментируемой статьи предусмотрены особенности определения размера страховых взносов, уплачиваемых в случае, когда плательщики страховых взносов начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного расчетного периода. Особенности определения размера страховых взносов, уплачиваемых в случае, когда осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности прекращается до конца расчетного периода, предусмотрены в ч. 6 и 7 ст. 16 комментируемого Закона (см. указанную статью и комментарий к ней).

В соответствии с ч. 3 комментируемой статьи в случае, если плательщики страховых взносов начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного расчетного периода, то размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется исходя из стоимости страхового года пропорционально количеству календарных месяцев начиная с календарного месяца начала деятельности. При этом предусмотрено, что за неполный месяц деятельности размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца.

Ранее подобное регулирование содержалось в п. 5 названных выше Правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере, утв. постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582: в случае если страхователь начинает осуществлять деятельность в установленном порядке в текущем календарном году или прекращает деятельность до 31 декабря текущего года, фиксированный платеж, подлежащий уплате в этом году, уплачивается за фактический период деятельности (за неполный месяц - в размере, пропорциональном количеству оставшихся календарных дней этого месяца после даты начала деятельности или количеству календарных дней до даты прекращения деятельности). Для налогоплательщиков ЕСН - индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, в п. 2 ст. 244 части второй НК РФ предусматривалось, что в случае, если они начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, то они обязаны представить в налоговый орган по месту постановки на учет заявление с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период по утвержденной форме (см. комментарий к ст. 16 Закона).

В ч. 4 комментируемой статьи определено, что в целях реализации нормы ч. 3 данной статьи календарным месяцем начала деятельности признается:

1) для индивидуального предпринимателя - календарный месяц, в котором произведена его государственная регистрация в качестве индивидуального предпринимателя. Исходя из норм Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (наименование в ред. Федерального закона от 23 июня 2003 г. N 76-ФЗ) днем государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя является день внесения регистрирующим органом соответствующей записи в ЕГРИП. Государственный регистрационный номер записи о государственной регистрации индивидуального предпринимателя согласно п. 13 Правил ведения Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей и предоставления содержащихся в нем сведений, утв. постановлением Правительства РФ от 16 октября 2003 г. N 630, является Основным государственным регистрационным номером записи о государственной регистрации индивидуального предпринимателя (ОГРНИП);

2) для адвоката - календарный месяц, в котором ему выдано удостоверение адвоката. Как предусмотрено в п. 1 ст. 15 Федерального закона от 31 мая 2002 г. N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации"*(97), о присвоении претенденту статуса адвоката квалификационная комиссия в семидневный срок со дня принятия соответствующего решения уведомляет территориальный орган юстиции, который в месячный срок со дня получения уведомления вносит сведения об адвокате в региональный реестр и выдает адвокату соответствующее удостоверение;

3) для нотариуса, занимающегося частной практикой, - календарный месяц, в котором он наделен полномочиями нотариуса. В соответствии с ч. 3 ст. 12 Основ законодательства РФ о нотариате от 11 февраля 1993 г. N 4462-1 (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2006 г. N 258-ФЗ)*(98) наделение нотариуса полномочиями производится на основании рекомендации нотариальной палаты федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим правоприменительные функции и функции по контролю и надзору в сфере нотариата, или по его поручению его территориальными органами на конкурсной основе из числа лиц, имеющих лицензии.

5. Согласно ч. 5 комментируемой статьи индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой (плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам) не обязаны исчислять и уплачивать страховые взносы по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС.

При этом предусмотрено, что физические лица из числа указанных вправе добровольно вступить в правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и уплачивать за себя страховые взносы по указанному виду ОСС в ФСС в соответствии с Законом об обязательном социальном страховании по нетрудоспособности.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 5 Закона), порядок добровольного вступления в правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством регламентирован в ст. 4.5 названного Закона. Согласно ч. 8 указанной статьи порядок уплаты страховых взносов лицами, добровольно вступившими в правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в т.ч. порядок прекращения с ними правоотношений по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, определяется Правительством РФ. Соответствующим актом является постановление Правительства РФ от 2 октября 2009 г. N 790 "О порядке уплаты страховых взносов лицами, добровольно вступившими в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", которым утверждены Правила уплаты страховых взносов лицами, добровольно вступившими в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

В п. 3 ч. 2 ст. 2 Закона об обязательном социальном страховании по нетрудоспособности в прежней редакции предусматривалось, что застрахованными лицами являются адвокаты, индивидуальные предприниматели, в т.ч. члены крестьянских (фермерских) хозяйств, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, члены родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, добровольно вступившие в отношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и осуществляющие за себя уплату страховых взносов в ФСС в соответствии с Федеральным законом от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан"*(99).

Часть 3 ст. 3 названного Закона предусматривала, что адвокаты, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера вправе добровольно вступать в отношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, осуществляя за себя уплату страховых взносов в ФСС по тарифу в размере 3,5% налоговой базы, определяемой в соответствии с гл. 24 части второй НК РФ для соответствующих категорий плательщиков и в порядке, установленном ч. 4 данной статьи. В ч. 4 статьи устанавливалось, что порядок уплаты страховых взносов в ФСС в соответствии с основаниями, установленными в названном Законе, определяется Правительством РФ. На основании данной нормы постановлением Правительства РФ от 5 марта 2003 г. N 144 были утверждены Правила добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством*(100). Этим же постановлением Минтруд России и ФСС наделены полномочиями давать необходимые разъяснения по применению названных Правил и по вопросам обеспечения пособиями по ОСС граждан, указанных в названном Законе.

Соответственно, в п. 1 ст. 245 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) предусматривалось, что налогоплательщики ЕСН - индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, не исчисляют и не уплачивают ЕСН в части суммы налога, зачисляемой в ФСС. Это было учтено в ставках ЕСН, установленных в п. 3 и 4 ст. 241 части второй НК РФ (см. комментарий к ст. 12 Закона).

Федеральный закон "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" в соответствии с Законом 2009 г. N 213-ФЗ с 1 января 2010 г. утратил силу. Согласно ч. 16 ст. 37 Закона 2009 г. N 213-ФЗ правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, возникшие по 31 декабря 2009 г. (включительно) в соответствии с названным Законом не прекращаются и регулируются в соответствии с Законом об обязательном социальном страховании по нетрудоспособности (в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ).


Статья 15. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

1. В комментируемой статье определены порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов, указанными в п. 1 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона (далее по тексту комментируемой статьи в юридико-технических целях обозначаются сокращением "плательщики страховых взносов"), т.е. плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

В соответствии с ч. 1 комментируемой статьи такими плательщиками страховых взносов сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается отдельно в каждый государственный внебюджетный фонд. Подобным образом ранее в п. 1 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) устанавливалось, что сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. В п. 1 ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании также предусматривалось, что сумма страховых взносов на ОПС исчисляется и уплачивается страхователями отдельно в отношении каждой части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов.

2. В ч. 2 комментируемой статьи установлено, что сумма страховых взносов на ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, подлежащая уплате в ФСС, подлежит уменьшению плательщиками страховых взносов на сумму произведенных ими расходов на выплату обязательного страхового обеспечения по указанному виду ОСС в соответствии с законодательством РФ. О видах страхового обеспечения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством см. комментарий к ст. 3 Закона.

Точно также ранее в п. 2 ст. 243 гл. 24 НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) предусматривалось, что сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ. В отношении данной нормы в письме ФНС России от 10 декабря 2007 г. N 05-2-05/481@ "О возврате переплаты ЕСН, зачисляемого в ФСС РФ"*(101) разъяснялось, что в случае, если в налоговых декларациях (расчетах авансовых платежей) по ЕСН налогоплательщиком указана отрицательная величина ЕСН, подлежащая уплате в ФСС, это означает, что сумма произведенных им расходов на цели ОСС работников с учетом полученных возмещений от органов ФСС превысила начисленную сумму ЕСН в этот фонд за соответствующий период; превышение расходов, производимых налогоплательщиком на цели государственного социального страхования, над суммой начисленного им налога возмещает ФСС.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 12 Закона), в п. 2 ст. 243 гл. 24 НК РФ также предусматривалось, что сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на ОПС (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом об обязательном пенсионном страховании; сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

3-5. В ч. 3-5 комментируемой статьи определен порядок исчисления и уплаты ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:

ежемесячные обязательные платежи исчисляются в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для плательщиков страховых взносов - физических лиц) с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов, за вычетом сумм ежемесячных обязательных платежей, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно (ч. 3);

ежемесячные обязательные платежи уплачиваются в течение расчетного периода (ч. 4);

ежемесячный обязательный платеж подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, за который начисляется ежемесячный обязательный платеж. В случае, если указанный срок уплаты приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ч. 5). О понятиях выходных и нерабочих праздничных дней см. комментарий к ст. 4 Закона.

Подобным образом ранее в п. 3 ст. 243 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ) был определен порядок исчисления и уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН:

в течение налогового (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей;

уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

При этом в указанном пункте (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) также предусматривалось, что:

по итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой ЕСН, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по ЕСН;

в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по ЕСН;

разница между суммой ЕСН, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами ЕСН, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 календарных дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по ЕСН или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 данного Кодекса. В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на ОПС (авансовых платежей по страховым взносам на ОПС) превышает сумму примененного налогового вычета по ЕСН, сумма такого превышения признается излишне уплаченным ЕСН и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 данного Кодекса.

Подобным, но несколько иным образом в п. 2 ст. ст. 24 Закона об обязательном пенсионном страховании был определен порядок исчисления и уплаты ежемесячных авансовых платежей по страховым взносам на ОПС:

ежемесячно страхователи производят исчисление суммы авансовых платежей по страховым взносам, исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса. Сумма авансового платежа по страховым взносам, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей;

уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам;

разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Следует упомянуть, что издано постановление Пленума ВАС России от 26 июля 2007 г. N 47 "О порядке исчисления сумм пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по налогам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование"