Geum.ru

Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2009 г

Вид материалаЗакон
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   26
Часть 5 комментируемой статьи предусматривает обязательную ежегодную индексацию установленной ч. 4 данной статьи предельной величины базы для начисления страховых взносов. Согласно данной норме такая индексация производится с 1 января соответствующего года в соответствии с ростом средней заработной платы в РФ. Конкретный размер указанной индексации подлежит определению Правительством РФ.

В соответствии с ч. 2 ст. 62 комментируемого Закона часть 5 комментируемой статьи вступает в силу с 1 января 2011 г., поскольку предельная величина базы для начисления страховых взносов на 2010 г. - 415 000 рублей - установлена в ч. 4 комментируемой статьи. В финансово-экономическом обосновании к законопроекту, принятому в качестве комментируемого Закона, отмечалось, что в 2011 г. величина предельного размера годового заработка, на который начисляются страховые взносы, составит 487 630 рублей и в 2012 году - 568 580 рублей.

6. В ч. 6 комментируемой статьи определен порядок учета выплат и иных вознаграждений в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) при расчете базы для начисления страховых взносов: такие выплаты и иные вознаграждения учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их цен, указанных сторонами договора, а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) исходя из государственных регулируемых розничных цен; при этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.

Практически такое же регулирование ранее содержалось в п. 4 ст. 237 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ). Единственным отличием является то, что в Кодексе говорилось о стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из их рыночных цен (тарифов), а не из их цен, указанных сторонами договора. Однако, при этом следует учитывать, что для целей налогообложения в п. 1 ст. 40 части первой НК РФ закреплена презумпция соответствия цены товаров, работ или услуг, указанной сторонами сделки, уровню рыночных цен: согласно указанной норме, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рассматриваемая норма согласуется с п. 1 ст. 424 части первой ГК РФ, в соответствии с которой исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон; в предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами. Однако, не учтено, что Федеральным законом от 29 июня 2009 г. N 132-ФЗ*(60) в эту норму Кодекса внесено изменение, в результате которого в предусмотренных законом случаях применяются цены, устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то не только государственными органами, но и (или) органами местного самоуправления.

Необходимость включения в стоимость товаров (работ, услуг) соответствующей суммы налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующей суммы акцизов предопределена тем, что именно в таком порядке формируется стоимость товаров (работ, услуг) для потребителя.

7-8. Часть 7 комментируемой статьи предусматривает возможность уменьшить на сумму расходов при определении базы для начисления страховых взносов сумму доходов, полученных по договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательскому лицензионному договору, лицензионному договору о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства: сумма таких доходов уменьшается на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением этих доходов; в случае, если расходы не могут быть подтверждены документально, то они принимаются к вычету в размерах, установленных в данной норме. При этом в ч. 8 комментируемой статьи установлено, что расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.

Такое же регулирование ранее содержалось в п. 5 ст. 237 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ): сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со ст. 210 "Налоговая база" гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" данного Кодекса с учетом расходов, предусмотренных п. 3 ч. 1 ст. 221 "Профессиональные налоговые вычеты" той же главы Кодекса.

Согласно указанным нормам, к которым отсылает п. 5 ст. 237 гл. 24 НК РФ, при исчислении налоговой базы налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. В случае, если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах:


┌────────────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────────┐

│ │ Нормативы затрат │

│ │ (в процентах к сумме │

│ │ начисленного дохода) │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание литературных произведений, в том числе для театра, │ │

│кино, эстрады и цирка │ 20 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание художественно-графических произведений, фоторабот │ │

│для печати, произведений архитектуры и дизайна │ 30 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной│ │

│живописи, декоративно-прикладного и оформительского │ │

│искусства, станковой живописи, театрально- и │ │

│кинодекорационного искусства и графики, выполненных в │ │

│различной технике │ 40 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и │ │

│кинофильмов) │ 30 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание музыкальных произведений: │ │

│музыкально-сценических произведений (опер, балетов, │ │

│музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных │ │

│произведений, произведений для духового оркестра, │ │

│оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и │ │

│театральных постановок │ │

│других музыкальных произведений, в том числе подготовленных │ 40 │

│к опубликованию │ 25 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Исполнение произведений литературы и искусства │ 20 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Создание научных трудов и разработок │ 20 │

├────────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────┤

│Открытия, изобретения и создание промышленных образцов │ │

│(процент суммы дохода, полученного за первые два года │ │

│использования) │ 30 │

└────────────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────────┘


Данная таблица в точности воспроизведена в ч. 7 комментируемой статьи.

Там же, в ст. 221 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.


Статья 9. Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

1. В ч. 1 комментируемой статьи определен перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в п. 1 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона, т.е. для лиц, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. В этот перечень (за исключением п. 14 и 15) в основном без существенных изменений вошли положения п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ, ранее определявшие суммы, которые не подлежат налогообложению ЕСН. Не воспроизведены лишь две позиции, согласно которым не подлежали налогообложению ЕСН: суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые своим работникам, а также военнослужащим, направленным на работу (службу) за границу, налогоплательщиками - финансируемыми из федерального бюджета государственными учреждениями или организациями - в пределах размеров, установленных законодательством РФ (подп. 4 в ред. Федерального закона от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ); доходы глав крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации - в течение пяти лет начиная с года регистрации хозяйства (подп. 5 в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ).

В отношении сумм выплат и иных вознаграждений, указанных в ч. 1 комментируемой статьи, необходимо отметить следующее:

1) государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, в т.ч. пособия по безработице, а также пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по ОСС.

О таких же государственных пособиях, не подлежащих налогообложению ЕСН, ранее говорилось в подп. 1 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ, с той лишь разницей, что "в том числе" указывалось на пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.

В соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона от 16 июля 1999 г. N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования"*(61) страховым обеспечением по отдельным видам обязательного социального страхования являются: 1) оплата медицинскому учреждению расходов, связанных с предоставлением застрахованному лицу необходимой медицинской помощи; 2) пенсия по старости; 3) пенсия по инвалидности; 4) пенсия по случаю потери кормильца; 5) пособие по временной нетрудоспособности; 6) пособие в связи с трудовым увечьем и профессиональным заболеванием; 7) пособие по беременности и родам; 8) ежемесячное пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет; 9) пособие по безработице; 10) единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности; 11) единовременное пособие при рождении ребенка; 12) пособие на санаторно-курортное лечение; 13) социальное пособие на погребение; 14) оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей;

2) все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных:

а) с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

Речь идет о компенсационных выплатах, установленных, в частности: ст. 2, 22 ТрК РФ, согласно которым работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены данным Кодексом, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами; Законом об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве;

б) с бесплатным предоставлением жилых помещений, оплатой жилого помещения и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения.

Такие компенсационные выплаты установлены, в частности, Законами РФ от 18 октября 1991 г. N 1761-1 "О реабилитации жертв политических репрессий" (наименование в ред. Закона РФ от 3 сентября 1993 г. N 5698-1)*(62) и от 19 февраля 1993 г. N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях"*(63), Федеральными законами "О прокуратуре Российской Федерации" (полностью изложен в новой редакции Федеральным законом от 17 ноября 1995 г. N 168-ФЗ)*(64), от 10 января 1996 г. N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации"*(65), от 20 июня 1996 г. N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности"*(66) и Федеральный закон от 27 мая 1998 г. N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих"*(67);

в) с оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия.

Эти компенсационные выплаты установлены названными выше Федеральными законами "О прокуратуре Российской Федерации", "О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации" и "О статусе военнослужащих", а также Федеральными законами от 21 июля 1997 г. N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации"*(68) и от 21 июля 1997 г. N 118-ФЗ "О судебных приставах"*(69);

г) с оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях.

При этом следует учитывать Федеральный закон от 4 декабря 2007 г. N 329-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации"*(70), который согласно его ст. 1 устанавливает правовые, организационные, экономические и социальные основы деятельности в области физической культуры и спорта в России, определяет основные принципы законодательства о физической культуре и спорте;

д) с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Речь идет о компенсационных выплатах ТрК РФ (ст. 84, 127, 178, 180, 181, 291, 292, 296, 318), Законом РФ "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", Федеральными законами "О прокуратуре Российской Федерации", "О статусе военнослужащих" и "О службе в таможенных органах Российской Федерации";

е) с возмещением расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников.

При этом подлежат применению нормы ТрК РФ (ст. 196, 197, 204, 212, 213, 221, 222), а также Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" (полностью изложен в новой редакции Федеральным законом от 13 января 1996 г. N 12-ФЗ)*(71) и Федерального закона от 22 августа 1996 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании"*(72).

Уместно отметить, что согласно разъяснениям, данным в п. 5 информационного письма Президиума ВАС России от 14 марта 2006 г. N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога", выплаты, производимые работодателем на обучение работников, не подлежат обложению единым социальным налогом в случае, если обучение осуществляется по инициативе работодателя в целях более эффективного выполнения работником трудовой функции;

ж) с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

До того, как соответствующее положение было включено Федеральным законом от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ в подп. 2 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ (см. ниже), в п. 1 названного выше информационного письма Президиума ВАС России от 14 марта 2006 г. N 106 разъяснялось, что выплаты в возмещение издержек, понесенных исполнителем при исполнении договора возмездного оказания услуг (подрядчиком при исполнении договора подряда), не подлежат обложению ЕСН, если эти издержки фактически понесены исполнителем (подрядчиком);

з) с трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации, в связи с прекращением физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, прекращением полномочий нотариусами, занимающимися частной практикой, и прекращением статуса адвоката, а также в связи с прекращением деятельности иными физическими лицами, чья профессиональная деятельность в соответствии с федеральными законами подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию;

и) с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в т.ч. в связи с переездом на работу в другую местность, за исключением: выплат в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов; выплат в иностранной валюте взамен суточных, производимых в соответствии с законодательством РФ российскими судоходными компаниями членам экипажей судов заграничного плавания, а также выплат в иностранной валюте личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.

Как разъяснялось в п. 4 названного выше информационного письма Президиума ВАС России от 14 марта 2006 г. N 106 в отношении подобного положения подп. 2 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ (см. ниже), компенсационные выплаты, являющиеся в соответствии с ТрК РФ элементами оплаты труда, учитываются при определении налоговой базы по ЕСН; не подлежат обложению ЕСН выплаты в возмещение физическим лицам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.

Подобный установленному в п. 1 ч. 1 комментируемой статьи перечень компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению ЕСН, ранее предусматривался в подп. 2 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ). Изменения коснулись следующего:

в подп. "б" п. 2 ч. 1 комментируемой статьи новым является указание на оплату жилого помещения;

ранее говорилось о компенсационных выплатах, связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск, в то время как в соответствии с подп. "д" п. 2 ч. 1 комментируемой статьи компенсации за неиспользованный отпуск подлежат обложению страховыми взносами;

в подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ указывалось на возмещение расходов на повышение профессионального уровня работников, а в подп. "е" п. 2 ч. 1 комментируемой статьи указано на возмещение расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников;

ранее подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ указывал только на трудоустройство работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации. В подп. "з" п. 2 ч. 1 комментируемой статьи перечень случаев, в связи которыми осуществлено увольнение работников, расширен за счет следующих: в связи с прекращением физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, прекращением полномочий нотариусами, занимающимися частной практикой, и прекращением статуса адвоката, а также в связи с прекращением деятельности иными физическими лицами, чья профессиональная деятельность в соответствии с федеральными законами подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию;

в подп. "и" п. 2 ч. 1 комментируемой статьи новыми являются исключения из компенсаций, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей: выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов; выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимых в соответствии с законодательством РФ российскими судоходными компаниями членам экипажей судов заграничного плавания, а также выплаты в иностранной валюте личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы;

3) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов:

а) физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;

б) работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;

в) работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления (удочерения), но не более 50 000 рублей на каждого ребенка.

Ранее в подп. 6 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2006 г. N 257-ФЗ*(73)) говорилось о таких же суммах, не подлежащих налогообложению ЕСН. Но есть и изменения. Так, ранее указывалось на суммы единовременной материальной помощи членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи. Кроме того, ранее не устанавливался период, в течение которого выплачивается необлагаемая сумма единовременной материальной помощи при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка;

4) доходы (за исключением оплаты труда работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла.

Такой же вид дохода, не подлежащего налогообложению ЕСН, ранее предусматривался в подп. 6 п. 1 ст. 238 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ), но с указанием на родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, а не на семейные (родовые) общины коренных малочисленных народов Севера. Общие принципы организации и деятельности общин коренных малочисленных народов Севера (как и Сибири и Дальнего Востока РФ) устанавливает Федеральный закон от 20 июля 2000 г. N 104-ФЗ "Об общих принципах организации общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации"