Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2009 г
| Вид материала | Закон |
| │тфомс │ 1,2% │ 2,1% │ |
- Комментарий к Федеральному закону "О государственной регистрации прав на недвижимое, 2108.42kb.
- Комментарий к федеральному закону от 15 апреля 1998 Г. N 66-фз, 3831.92kb.
- Постатейный комментарий к федеральному закону от 10 июля 2002 года n 86-фз, 36.36kb.
- Альжева Наталья Ивановна, специалист по социальным вопросам гу "Центр социальной помощи, 2655.94kb.
- Принят Государственной Думой 9 июля 2010 года Одобрен Советом Федерации 14 июля 2010 года, 1010.79kb.
- Комментарий к федеральному закону от 9 июля 1999, 2571.89kb.
- Кодексу Российской Федерации и Федеральному закону "Об опеке и попечительстве" (2-е, 9099.61kb.
- Комментарий к Градостроительному кодексу, 4473.14kb.
- Комментарий к Федеральному закону "Об объектах культурного наследия (памятниках истории, 3689.27kb.
- Принят Государственной Думой 6 июля 2007 года Одобрен Советом Федерации 11 июля 2007, 389.94kb.
Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 7 и 8 Закона), в п. 2 ст. 10 Закона об обязательном пенсионном страховании в прежней редакции (т.е. в ред. Федерального закона от 30 декабря 2008 г. N 304-ФЗ) указывалось, что объектом обложения страховыми взносами на ОПС и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 НК РФ с особенностями, предусмотренными п. 3 этой статьи. В этом пункте устанавливалось, что в базу для начисления страховых взносов не включаются:
суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иные выплаты, получаемые военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава органов внутренних дел РФ, федеральной противопожарной службы, лицами начальствующего состава федеральной фельдъегерской связи, сотрудниками уголовно-исполнительной системы, таможенных органов РФ и органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной и приравненной к ней службы в соответствии с законодательством РФ;
суммы денежного содержания и иные выплаты, получаемые прокурорскими работниками;
суммы денежного содержания и иные выплаты, получаемые судьями федеральных судов и мировыми судьями.
В соответствии с п. 2 ч. 3 комментируемой статьи в базу для начисления страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС, не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в т.ч. по договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательскому лицензионному договору, лицензионному договору о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
В данную норму с определенными изменениями вошло положение п. 3 ст. 238 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ), ранее устанавливавшее, что в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС), помимо выплат, указанных в п. 1 и 2 этой статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам. О том, что с сумм вознаграждений по договорам об отчуждении исключительного права на произведение, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения (издательским лицензионным договорам) и договорам авторского заказа не уплачивается ЕСН в части, подлежащей зачислению в ФСС, в условиях действия гл. 24 НК РФ разъяснялось, например, в письме Минфина России от 3 июля 2008 г. N 03-04-07-02/13 (направлено письмом ФНС России от 16 июля 2008 г. N ШТ-6-3/498@).
Следует также упомянуть, что до настоящего времени действует перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утв. постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765*(87). Однако, об использовании данного перечня при применении норм комментируемого Закона говорить, конечно же, не приходится. Этот перечень подлежит использованию, прежде всего, при применении Закона об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве.
Статья 10. Расчетный и отчетный периоды
1-2. В ч. 1 и 2 комментируемой статьи определено, что расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год.
Аналогично ранее в ч. 1 ст. 240 гл. 24 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ*(88)) предусматривалось, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год, а в ч. 2 указанной статьи (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) - что отчетными периодами по ЕСН признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Согласно же общей норме п. 1 ст. 55 части первой данного Кодекса (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате; налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.
В п. 1 ст. 23 Закона об обязательном пенсионном страховании ранее содержалось аналогичное регулирование: под расчетным периодом понимается календарный год; расчетный период состоит из отчетных периодов. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года; ежемесячно страхователь уплачивает авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, уплаченных за отчетный период.
Как видно, в отличие от изложенных норм календарный год в соответствии с ч. 1 и 2 комментируемой статьи одновременно является и расчетным периодом, и отчетным периодом. Тем самым учтены две новеллы комментируемого Закона:
плательщики страховых взносов производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца, в то время как ранее ежемесячно уплачивались авансовые платежи по ЕСН и страховым взносам на ОПС, а по итогам налогового (расчетного) периода - разница между суммой исчисленного ЕСН и суммой авансовых платежей по нему, разница между суммой исчисленных страховых взносов на ОПС и суммой авансовых платежей по ним;
плательщики страховых взносов по итогам каждого отчетного периода представляют расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам, ВТО время как ранее по итогам отчетного периода представлялись расчет авансовых платежей по ЕСН и расчет авансовых платежей по страховым взносам на ОПС, а по итогам налогового (расчетного) периода - налоговая декларация по ЕСН и декларация по страховым взносам на ОПС (см. ст. 15 Закона и комментарий к ней).
3-5. В положениях ч. 3-5 комментируемой статьи содержатся правила определения расчетного периода в случае создания, ликвидации или реорганизации организации:
в случае, если организация создана после начала календарного года, то первым расчетным периодом для нее является период со дня создания до окончания данного календарного года (ч. 3);
в случае, если организация ликвидирована или реорганизована до конца календарного года, то последним расчетным периодом для нее является период с начала этого календарного года до дня завершения ликвидации или реорганизации (ч. 4);
в случае, если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована или реорганизована до конца этого календарного года, то расчетным периодом для нее является период со дня создания до дня завершения ликвидации или реорганизации (ч. 5).
Такие же правила ранее содержались в п. 2 и 3 ст. 23 Закона об обязательном пенсионном страховании, а подобные им закреплены в п. 2 и 3 ст. 55 части первой НК РФ. Однако, в комментируемой статьи не воспроизведены следующие правила ст. 23 Закона об обязательном пенсионном страховании (подобные им предусмотрены в п. 2 и 3 ст. 55 НК РФ):
при создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым расчетным периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания (ч. 2 п. 2);
если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше календарного года, следующего за годом создания, расчетным периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации (ч. 3 п. 3).
Как определено в части первой ГК РФ:
юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ (п. 2 ст. 51 в ред. Федерального закона от 21 марта 2002 г. N 31-ФЗ);
юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 57);
ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (п. 8 ст. 63).
Более детально завершение государственной регистрации юридического лица, создаваемого путем реорганизации, регламентировано положениями ст. 16 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (в ред. Федерального закона от 23 июня 2003 г. N 76-ФЗ):
реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо - прекратившим свою деятельность (п. 1);
реорганизация юридических лиц в форме слияния считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а юридические лица, реорганизованные в форме слияния, считаются прекратившими свою деятельность (п. 2);
реорганизация юридического лица в форме разделения с момента государственной регистрации последнего из вновь возникших юридических лиц считается завершенной, а юридическое лицо, реорганизованное в форме разделения, считается прекратившим свою деятельность (п. 3);
реорганизация юридического лица в форме выделения с момента государственной регистрации последнего из вновь возникших юридических лиц считается завершенной (п. 4);
реорганизация юридического лица в форме присоединения с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последнего из присоединенных юридических лиц считается завершенной (п. 5).
6. Предусмотренные в ч. 3-5 комментируемой статьи правила определения расчетного периода в случае создания, ликвидации или реорганизации организации в соответствии с ч. 6 данной статьи не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций. Такое правило не содержалось в ст. 23 Закона об обязательном пенсионном страховании, но подобное ему закреплено в ч. 4 п. 3 ст. 55 части первой НК РФ исходя в т.ч. из предусмотренных ст. 50 данного Кодекса особенностей правопреемства юридических лиц в части исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при их реорганизации в форме выделения и присоединения (см. комментарий к ст. 15 Закона).
Статья 11. Определение даты осуществления выплат и иных вознаграждений
В комментируемой статье установлены правила определения даты осуществления выплат и иных вознаграждений, что необходимо для установления отчетного и расчетного периодов, в которых возникает база для начисления страховых взносов.
В п. 1 комментируемой статьи содержится правило определения даты осуществления выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов, указанными в подп. "а" и "б" п. 1 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона, т.е. организациями и индивидуальными предпринимателями производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: такая дата определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения).
Точно также в ст. 242 части второй НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ) предусматривалось, что дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов для выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками, указанными в подп. 1 п. 1 ст. 235 данного Кодекса определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты). Соответственно, разъяснялось, что объект обложения ЕСН возникает в момент начисления выплат в пользу физических лиц независимо от даты фактического получения физическими лицами начисленных им сумм выплат и от периода фактического выполнения работ, за который они начислены (см. напр., письмо Минфина России от 24 апреля 2009 г. N 03-04-06-02/30).
Пункт 2 комментируемой статьи содержит правило определения даты осуществления выплат и иных вознаграждений для плательщиков страховых взносов, указанных в подп. "в" п. 1 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона, т.е. для таких лиц, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, как физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями: такая дата определяется как день осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица. Точно также в ст. 242 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) предусматривалось, что дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов для налогоплательщиков, указанных в абз. 4 подп. 1 п. 1 ст. 235 данного Кодекса определяется как день выплаты вознаграждения физическому лицу, в пользу которого осуществляются выплаты.
В отношении рассматриваемой нормы представляется допустимым применение по аналогии положений подп. 1 и 2 п. 1 ст. 223 гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ, согласно которым в целях названной главы дата фактического получения дохода определяется как день: выплаты дохода, в т.ч. перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.
Следует отметить, что в комментируемой статье не воспроизведено положение ст. 242 НК РФ, согласно которому для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода. Необходимость в закреплении подобного положения отсутствует, поскольку индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой (плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам) в соответствии с ч. 1 ст. 14 комментируемого Закона уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФР и ФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (см. комментарий к указанной статье).
Статья 12. Тарифы страховых взносов
1. В ч. 1 комментируемой статьи определено понятие "тариф страхового взноса" - это размер страхового взноса на единицу измерения базы для начисления страховых взносов. Точно такое же определение указанного понятия дано в п. 1 ст. 22 Закона об обязательном пенсионном страховании. В гл. 24 НК РФ использовалось понятие "ставка налога". Определение этого понятия дано в п. 1 ст. 53 части первой НК РФ: налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.
2. Часть 2 комментируемой статьи устанавливает применяемые тарифы страховых взносов:
┌──────────────────┬─────────────┬────────────────────────────┬───────────┐
│ ПФР │ ФСС │ ФОМС │ итого │
│ │ ├─────────────┬──────────────┤ │
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├──────────────────┼─────────────┼─────────────┼──────────────┼───────────┤
│ 26,0% │ 2,9% │ 2,1% │ 3,0% │ 34,0% │
└──────────────────┴─────────────┴─────────────┴──────────────┴───────────┘
Данные тарифы страховых взносов в соответствии с ч. 2 ст. 62 комментируемого Закона действуют с 1 января 2011 г. С этой же даты вступает в действие п. 2.1 ст. 22 Закона об обязательном пенсионном страховании (в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ), согласно которому для страхователей, указанных в подп. 1 п. 1 ст. 6 названного Закона (т.е. для лиц, производящих выплаты физическим лицам), применяются следующие тарифы страховых взносов:
┌──────────────────────┬──────────────────────────────────────────────────────┬────────────────────────────┐
│ Тариф страхового │ На финансирование страховой части трудовой пенсии │ На финансирование │
│ взноса │ │накопительной части трудовой│
│ │ │ пенсии │
│ ├───────────────────────────┬──────────────────────────┼────────────────────────────┤
│ │для лиц 1966 года рождения │для лиц 1967 года рождения│для лиц 1967 года рождения и│
│ │ и старше │ и моложе │ моложе │
├──────────────────────┼───────────────────────────┼──────────────────────────┼────────────────────────────┤
│ 26,0% │ 26,0% │ 20,0% │ 6,0% │
└──────────────────────┴───────────────────────────┴──────────────────────────┴────────────────────────────┘
В последней из действовавших редакций п. 1 ст. 241 части второй НК РФ (т.е. в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ) устанавливалось, что для налогоплательщиков, указанных в подп. 1 п. 1 ст. 235 данного Кодекса (т.е. для лиц, производящих выплаты физическим лицам), за исключением отдельных категорий таких налогоплательщиков применяются следующие налоговые ставки:
┌───────────────────┬────────────────┬───────────────┬──────────────────────────────┬────────────────┐
│ Налоговая база на │ Федеральный │ ФСС │ ФОМС │ Итого │
│ каждое физическое │ бюджет │ ├──────────────┬───────────────┤ │
│ лицо нарастающим │ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
│ итогом с начала │ │ │ │ │ │
│ года │ │ │ │ │ │
├───────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 20,0% │ 2,9% │ 1,1% │ 2,0% │ 26,0% │
├───────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼────────────────┤
│От 280 001 рубля до│56 000 рублей + │8 120 рублей + │3 080 рублей +│5 600 рублей + │72 800 рублей + │
│600 000 рублей │7,9% с суммы, │1,0% с суммы, │0,6% с суммы, │0,5% с суммы, │10,0% с суммы, │
│ │превышающей 280 │превышающей 280│превышающей │превышающей 280│превышающей 280 │
│ │000 рублей │000 рублей │280 000 рублей│000 рублей │000 рублей │
├───────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼────────────────┤
│Свыше 600 000 │81 280 рублей + │11 320 рублей │5 000 рублей │7 200 рублей │104 800 рублей +│
│рублей │2,0% с суммы, │ │ │ │2,0% с суммы, │
│ │превышающей 600 │ │ │ │превышающей 600 │
│ │000 рублей │ │ │ │000 рублей │
└───────────────────┴────────────────┴───────────────┴──────────────┴───────────────┴────────────────┘
Как видно, федеральный законодатель, во-первых, увеличил тарифы страховых взносов, и, во-вторых, отказался от регрессивной шкалы налоговых ставок. Вместо регрессии налоговых ставок в ч. 4 ст. 8 комментируемого Закона установлена предельная величина базы для начисления страховых взносов. С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих эту величину нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы не взимаются (см. указанную статью и комментарий к ней).
В то же время в соответствии с ч. 1 ст. 57 комментируемого Закона в 2010 г. сохранены тарифы страховых взносов в размерах действовавших ставок ЕСН, применяемых к первому порогу регрессии (см. комментарий к указанной статье):
┌──────────────────────────────┬─────────────────────┬────────────────────┐
│ Наименование │ 2011-2012 гг. │ 2013-2014 гг. │
├──────────────────────────────┼─────────────────────┼────────────────────┤
│ПФР │ 16,0% │ 21,0% │
├──────────────────────────────┼─────────────────────┼────────────────────┤
│ФСС │ 1,9% │ 2,4% │
├──────────────────────────────┼─────────────────────┼────────────────────┤
│ФОМС │ 1,1% │ 1,6% │
├──────────────────────────────┼─────────────────────┼────────────────────┤
│ТФОМС │ 1,2% │ 2,1% │
├──────────────────────────────┼─────────────────────┼────────────────────┤
│итого │ 20,2% │ 27,1% │
└──────────────────────────────┴─────────────────────┴────────────────────┘
Еще одним существенным изменением является то, что в комментируемой статье установлены единые тарифы страховых взносов, применяемые в отношении любых плательщиков страховых взносов. В п. 1 ст. 241 НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ) устанавливались пониженные налоговые ставки для выступающих в качестве работодателей налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны, сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, указанным в п. 2 ст. 346.2 данного Кодекса, организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования.
Так, предусматривалось, что для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, указанным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ, организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, применяются следующие налоговые ставки:
┌───────────────────┬──────────────────┬───────────────┬────────────────────────────────┬────────────────┐
│ Налоговая база на │Федеральный бюджет│ ФСС │ ФОМС │ Итого │
│ каждое физическое │ │ ├─────────────┬──────────────────┤ │
│ лицо нарастающим │ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
│ итогом с начала │ │ │ │ │ │
│ года │ │ │ │ │ │
├───────────────────┼──────────────────┼───────────────┼─────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│ До 75 000 рублей │ 20,0% │ 2,9% │ 1,1% │ 2,0% │ 26,0% │
├───────────────────┼──────────────────┼───────────────┼─────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│От 75 001 рубля до │15 000 рублей + │2 175 рублей + │825 рублей + │1 500 рублей + │19 500 рублей + │
│600 000 рублей │7,9 с суммы, │1,0% с суммы, │0,6% с суммы,│0,5% с суммы, │10,0% с суммы, │
│ │превышающей 75 000│превышающей 75 │превышающей │превышающей 75 000│превышающей 75 │
│ │рублей │000 рублей │75 000 рублей│рублей │000 рублей │
├───────────────────┼──────────────────┼───────────────┼─────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│Свыше 600 000 │56 475 рублей + │7 425 рублей │3 975 рублей │4 125 рублей │72 000 рублей + │
│рублей │2,0% с суммы, │ │ │ │2,0% с суммы, │
│ │превышающей 600 │ │ │ │превышающей 600 │
│ │000 рублей │ │ │ │000 рублей │
└───────────────────┴──────────────────┴───────────────┴─────────────┴──────────────────┴────────────────┘
Для налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны, применялись следующие ставки:
┌───────────────────────────────────┬────────────────────────────┬─────────────────────────────┐
│Налоговая база на каждое физическое│ Федеральный бюджет │ Итого │
│ лицо нарастающим итогом с начала │ │ │
│ года │ │ │
├───────────────────────────────────┼────────────────────────────┼─────────────────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 14,0% │ 14,0% │
├───────────────────────────────────┼────────────────────────────┼─────────────────────────────┤
│От 280 001 рубля │39 200 рублей + 5,6% с │39 200 рублей + 5,6% с суммы,│
│до 600 000 рублей │суммы, превышающей 280 000 │превышающей 280 000 рублей │
│ │рублей │ │
├───────────────────────────────────┼────────────────────────────┼─────────────────────────────┤
│Свыше 600 000 рублей │57 120 рублей + 2,0% с │57 120 рублей + 2,0% с суммы,│
│ │суммы, превышающей 600 000 │превышающей 600 000 рублей │
│ │рублей │ │
└───────────────────────────────────┴────────────────────────────┴─────────────────────────────┘
Для обеих указанных групп плательщиков страховых взносов в 2010 г. применяются пониженные тарифы страховых взносов, установленные в ч. 2 ст. 57 комментируемого Закона (см. комментарий к указанной статье):
1) для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, указанным в ст. 346.2 НК РФ, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕСХН, организаций народных художественных промыслов и семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования:
┌─────────────┬─────────────┬────────────────────────────┬───────────┐
│ ПФР │ ФСС │ ФОМС │ итого │
├─────────────┼─────────────┼─────────────┬──────────────┼───────────┤
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├─────────────┼─────────────┼─────────────┼──────────────┼───────────┤
│ 15,8% │ 1,9% │ 1,1% │ 1,2% │ 20,0% │
└─────────────┴─────────────┴─────────────┴──────────────┴───────────┘
2) для организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны:
┌─────────────┬─────────────┬────────────────────────────┬───────────┐
│ ПФР │ ФСС │ ФОМС │ итого │
├─────────────┼─────────────┼─────────────┬──────────────┼───────────┤
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├─────────────┼─────────────┼─────────────┼──────────────┼───────────┤
│ 14,0% │ 0,0% │ 0,0% │ 0,0% │ 14,0% │
└─────────────┴─────────────┴─────────────┴──────────────┴───────────┘
В течение 2011-2014 гг. для обеих указанных групп плательщиков страховых взносов применяются следующие пониженные тарифы страховых взносов, установленные в ч. 2 ст. 58 данного Закона (см. комментарий к указанной статье):
┌─────────────┬─────────────┬────────────────────────────┬───────────┐
│ ПФР │ ФСС │ ФОМС │ итого │
│ │ ├─────────────┬──────────────┤ │
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├─────────────┼─────────────┼─────────────┼──────────────┼───────────┤
│ 20,0% │ 2,9% │ 1,1% │ 2,0% │ 26,0% │
└─────────────┴─────────────┴─────────────┴──────────────┴───────────┘
В п. 6 ст. 241 НК РФ устанавливалось, что для налогоплательщиков-организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, за исключением налогоплательщиков, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны, применяются следующие налоговые ставки:
┌──────────────────┬─────────────┬────────────────┬────────────────────────────────┬──────────────────┐
│Налоговая база на │ Федеральный │ ФСС │ ФОМС │ Итого │
│каждое физическое │ бюджет │ │ │ │
│ лицо нарастающим │ │ │ │ │
│ итогом с начала │ │ │ │ │
│ года │ │ │ │ │
├──────────────────┼─────────────┼────────────────┼────────────────┬───────────────┼──────────────────┤
│ │ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├──────────────────┼─────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────────┤
│До 75 000 рублей │ 20,0% │ 2,9% │ 1,1% │ 2,0% │ 26,0% │
├──────────────────┼─────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────────┤
│От 75 001 рубля до│15 000 рублей│2 175 рублей + │825 рублей + │1 500 рублей + │19 500 рублей + │
│600 000 рублей │+ 7,9 с │1,0% с суммы, │0,6% с суммы, │0,5% с суммы, │10,0% с суммы, │
│ │суммы, │превышающей 75 │превышающей 75 │превышающей 75 │превышающей 75 000│
│ │превышающей │000 рублей │000 рублей │000 рублей │рублей │
│ │75 000 рублей│ │ │ │ │
├──────────────────┼─────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────────┼──────────────────┤
│Свыше 600 000 │56 475 рублей│7 425 рублей │3 975 рублей │4 125 рублей │72 000 рублей + │
│рублей │+ 2,0% с │ │ │ │2,0% с суммы, │
│ │суммы, │ │ │ │превышающей 600 │
│ │превышающей │ │ │ │000 рублей │
│ │600 000 │ │ │ │ │
│ │рублей │ │ │ │ │
└──────────────────┴─────────────┴────────────────┴────────────────┴───────────────┴──────────────────┘
Однако комментируемый Закон пониженные тарифы страховых взносов для указанных организаций в переходный период не устанавливает.
В действовавшей до вступления в силу комментируемого Закона, т.е. до 1 января 2010 г., редакции п. 2 ст. 22 Закона об обязательном пенсионном страховании (т.е. в ред. Федерального закона от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ) устанавливалось, что для страхователей, указанных в подп. 1 п. 1 ст. 6 названного Закона (т.е. для лиц, производящих выплаты физическим лицам), применяются следующие тарифы страховых взносов на ОПС:
1) для выступающих в качестве работодателей страхователей, за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств:
┌──────────────────────────┬───────────────────────┬──────────────────────────────────────────┐
│ База для начисления │ Для лиц 1966 года │ Для лиц 1967 года рождения и моложе │
│ страховых взносов на │ рождения и старше │ │
│ каждое физическое лицо │ │ │
│ нарастающим итогом с │ │ │
│ начала года │ │ │
├──────────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┬───────────────────┤
│ │ на финансирование │ на финансирование │ на финансирование │
│ │ страховой части │ страховой части │ накопи тельной │
│ │ трудовой пенсии │ трудовой пенсии │ части трудовой │
│ │ │ │ пенсии │
├──────────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┼───────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 14,0% │ 8,0% │ 6,0% │
├──────────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┼───────────────────┤
│От 280 001 рубля │39 200 рублей + 5,5% │22 400 рублей + 3,1% │16 800 рублей + │
│до 600 000 рублей │с суммы, превышающей │с суммы, превышающей │2,4% │
│ │280 000 рублей │280 000 рублей │с суммы, │
│ │ │ │превышающей 280 000│
│ │ │ │рублей │
├──────────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┼───────────────────┤
│ │ │ │ │
├──────────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┼───────────────────┤
│Свыше 600 000 рублей │56 800 рублей │32 320 рублей │24 480 рублей │
└──────────────────────────┴───────────────────────┴──────────────────────┴───────────────────┘
2) для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств:
┌───────────────────────┬────────────────────┬──────────────────────────────────────────────┐
│ База для начисления │ Для лиц 1966 года │ Для лиц 1967 года рождения и моложе │
│ страховых взносов на │ рождения и старше │ │
│каждое физическое лицо │ │ │
│ нарастающим итогом с │ │ │
│ начала года │ │ │
├───────────────────────┼────────────────────┼───────────────────────┬──────────────────────┤
│ │ на финансирование │ на финансирование │ на финансирование │
│ │ страховой части │ страховой части │ накопи тельной части │
│ │ трудовой пенсии │ трудовой пенсии │ трудовой пенсии │
├───────────────────────┼────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 10,3% │ 4,3% │ 6,0% │
├───────────────────────┼────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┤
│От 280 001 рубля │28 840 рублей + 5,5%│12 040 рублей + 3,1% │16 800 рублей + 2,4% │
│до 600 000 рублей │с суммы, превышающей│с суммы, превышающей │с суммы, превышающей │
│ │280 000 рублей │280 000 рублей │280 000 рублей │
├───────────────────────┼────────────────────┼───────────────────────┼──────────────────────┤
│Свыше 600 000 рублей │46 440 рублей │21 960 рублей │24 480 рублей │
└───────────────────────┴────────────────────┴───────────────────────┴──────────────────────┘
При этом в ст. 243 части второй НК РФ, определявшей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, в п. 2 (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) устанавливалось, что сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на ОПС (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом об обязательном пенсионном страховании; сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Для индивидуальных предпринимателей в соответствии с п. 3 ст. 241 НК РФ применялись следующие налоговые ставки:
┌───────────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────────┬────────────────┐
│ Налоговая база │Федеральный бюджет │ ФОМС │ Итого │
│ нарастающим итогом │ │ │ │
├───────────────────────┼───────────────────┼────────────────┬──────────────────┼────────────────┤
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├───────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 7,3% │ 0,8% │ 1,9% │ 10,0% │
├───────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│От 280 001 рубля │20 440 рублей + │2 240 рублей + │5 320 рублей + │28 000 рублей + │
│до 600 000 рублей │2,7% с суммы, │0,5% с суммы, │0,4% с суммы, │3,6% с суммы, │
│ │превышающей 280 000│превышающей 280 │превышающей 280 │превышающей 280 │
│ │рублей │000 рублей │000 рублей │000 рублей │
├───────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼──────────────────┼────────────────┤
│Свыше 600 000 рублей │29 080 рублей + │3 840 рублей │6 600 рублей │39 520 рублей + │
│ │2,0% с суммы, │ │ │2,0% с суммы, │
│ │превышающей 600 000│ │ │превышающей 600 │
│ │рублей │ │ │000 рублей │
└───────────────────────┴───────────────────┴────────────────┴──────────────────┴────────────────┘
В п. 4 указанной статьи устанавливалось, что адвокаты и нотариусы, занимающиеся частной практикой, уплачивают ЕСН по следующим налоговым ставкам:
┌────────────────────┬───────────────────┬─────────────────────────────────┬─────────────────┐
│ Налоговая база │Федеральный бюджет │ ФОМС │ Итого │
│ нарастающим итогом │ │ │ │
├────────────────────┼───────────────────┼────────────────┬────────────────┼─────────────────┤
│ │ │ ФФОМС │ ТФОМС │ │
├────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│До 280 000 рублей │ 5,3% │ 0,8% │ 1,9% │ 8,0% │
├────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│От 280 001 рубля │14 840 рублей + │2 240 рублей + │5 320 рублей + │22 400 рублей + │
│до 600 000 рублей │2,7% с суммы, │0,5% с суммы, │0,4% с суммы, │3,6% с суммы, │
│ │превышающей 280 000│превышающей 280 │превышающей 280 │превышающей 280 │
│ │рублей │000 рублей │000 рублей │000 рублей │
├────────────────────┼───────────────────┼────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Свыше 600 000 рублей│23 480 рублей + │3 840 рублей │6 600 рублей │33 920 рублей + │
│ │2,0% с суммы, │ │ │2,0% с суммы, │
│ │превышающей 600 000│ │ │превышающей 600 │
│ │рублей │ │ │000 рублей │
└────────────────────┴───────────────────┴────────────────┴────────────────┴─────────────────┘
На индивидуальных предпринимателей, адвокатов и нотариусов, занимающихся частной практикой, распространяются единые тарифы страховых взносов, установленные ч. 2 комментируемой статьи, однако при этом следует учитывать другую существенную новеллу - такие плательщики страховых взносов в соответствии с ч. 1 ст. 14 комментируемого Закона уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФР и ФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года. Согласно ч. 5 указанной статьи такие плательщики страховых взносов не исчисляют и не уплачивают страховых взносов по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС; такие физические лица вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и уплачивать за себя страховые взносы по указанному виду обязательного социального страхования в ФСС в соответствии с Федеральным законом "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (см. комментарий к указанной статье). Стоимость страхового года согласно ч. 2 ст. 13 данного Закона определяется как произведение МРОТ, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и установленного тарифа страховых взносов в соответствующий государственный внебюджетный фонд, увеличенное в 12 раз (см. комментарий к указанным статьям).
Статья 13. Стоимость страхового года
1. Часть 1 комментируемой статьи определяет понятие "стоимость страхового года" - это определяемая в соответствии с ч. 2 данной статьи сумма денежных средств, которые должны поступить за застрахованное лицо по обязательному социальному страхованию в бюджет соответствующего государственного внебюджетного фонда в течение одного финансового года (т.е. календарного года, см. ст. 2 Закона и комментарий к ней) для предоставления этому лицу обязательного страхового обеспечения в размере, определенном законодательством РФ.
В соответствии с ч. 1 ст. 14 комментируемого Закона исходя из стоимости страхового года определяются размеры страховых взносов в ПФР и ФОМС, уплачиваемых плательщиками страховых взносов, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, т.е. индивидуальными предпринимателями, адвокатами, нотариусами, занимающимися частной практикой (см. комментарий к указанной статье). Как говорилось выше, указанные лица, добровольно вступившие в правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, согласно ч. 2 ст. 4.5 Закона об обязательном социальном страховании по нетрудоспособности (в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ) уплачивают страховые взносы в ФСС также исходя из стоимости страхового года (см. комментарий к ст. 5 Закона).
Ранее согласно п. 1 и 2 ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании исходя из стоимости страхового года устанавливался в расчете на месяц размер фиксированного платежа, в виде которого индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, уплачивали суммы страховых взносов в бюджет ПФР (но не сумма ЕСН, см. комментарий к ст. 14 Закона). Соответственно в ст. 3 названного Закона понятие "стоимость страхового года" определялось как сумма денежных средств, которые должны поступить за застрахованное лицо в бюджет ПФР в течение одного финансового года для выплаты этому лицу обязательного страхового обеспечения в размере, определенном законодательством РФ. Законом 2009 г. N 213-ФЗ это определение полностью изложено в новой редакции, однако изменения носят лишь терминологический характер. Так, определено, что стоимость страхового года - это сумма денежных средств, которые должны поступить за застрахованное лицо в ПФР в течение одного финансового года для предоставления этому лицу обязательного страхового обеспечения в размере, определенном законодательством РФ.
Следует также отметить, что понятие стоимости страхового года используется и в Федеральном законе от 21 марта 2005 г. N 18-ФЗ "О средствах федерального бюджета, выделяемых пенсионному фонду Российской Федерации на возмещение расходов по выплате страховой части трудовых пенсий отдельным категориям граждан"*(89), согласно ч. 1 ст. 2 которого (в ред. Федерального закона от 22 июля 2008 г. N 146-ФЗ*(90)) сумма средств федерального бюджета, выделяемых ПФР на возмещение расходов по выплате страховой части трудовой пенсии в связи с зачетом в страховой стаж нестраховых периодов за каждое застрахованное лицо, определяется путем умножения действующей на день установления страховой части трудовой пенсии стоимости страхового года на продолжительность нестраховых периодов, учитываемую в соответствии со ст. 1 названного Закона; при этом период продолжительностью один месяц считается как одна двенадцатая года, а период продолжительностью один день считается как одна тридцатая месяца. Законом 2009 г. N 213-ФЗ в связи с принятием комментируемого Закона в данную норму внесено изменение, в результате которого в ней речь идет не о страховой части трудовой пенсии, а о страховой части трудовой пенсии по старости, трудовой пенсии по инвалидности и трудовой пенсии по случаю потери кормильца.
2. В ч. 2 комментируемой статьи установлено правило определения стоимости страхового года: МРОТ, установленный федеральным законом на начало финансового года (т.е. календарного года, см. ст. 2 Закона и комментарий к ней), за который уплачиваются страховые взносы, умножается на тариф страховых взносов в соответствующий государственный внебюджетный фонд, установленный ч. 2 ст. 12 комментируемого Закона, и умножается на 12 (как говорилось в комментарии к ст. 5 Закона, точно такое же правило содержится в ч. 3 ст. 4.5 Закона об обязательном социальном страховании по нетрудоспособности в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ в отношении определения стоимости страхового года для лиц, добровольно вступивших в правоотношения по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, и исчисления страховых взносов в ФСС). При этом следует иметь в виду, что указанная норма, устанавливающая тарифы страховых взносов, вступает в силу с 1 января 2011 г. В 2010 г. в соответствии с ч. 4 ст. 57 данного Закона при исчислении стоимости страхового года применяются соответствующие тарифы страховых взносов, установленные ч. 1 этой статьи (см. комментарий к ст. 57 Закона).
По сути, такое же правило определения стоимости страхового года существовало и до вступления в силу комментируемого Закона. Так, в п. 2 ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании и ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 21 марта 2005 г. N 18-ФЗ "О средствах федерального бюджета, выделяемых пенсионному фонду Российской Федерации на возмещение расходов по выплате страховой части трудовых пенсий отдельным категориям граждан" (в ред. Федерального закона от 22 июля 2008 г. N 146-ФЗ) предусматривалось, что стоимость страхового года ежегодно утверждается Правительством РФ (вторая из норм сохранена).
В соответствии с данными нормами постановлением Правительства РФ от 27 октября 2008 г. N 799 "О стоимости страхового года на 2009 год"*(91) утверждена стоимость страхового года на 2009 г. в размере 7274 рублей 40 копеек исходя из тарифа страховых взносов на ОПС, установленного подп. 1 п. 2 ст. 22 Закона об обязательном пенсионном страховании на 1 января 2009 г., т.е. 14% применительно к первому порогу регрессии, и МРОТ, установленного Федеральным законом от 19 июня 2000 г. N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" на 1 января 2009 г. (в ред. Федерального закона от 24 июня 2008 г. N 91-ФЗ)*(92), т.е. 4 330 рублей в месяц:
4 330 рублей х 14% х 12 = 7 274 рублей 40 копеек
Необходимо также отметить следующий момент. В ст. 5 Федерального закона "О минимальном размере оплаты труда" установлено, что до внесения изменений в соответствующие федеральные законы, определяющие порядок исчисления налогов, сборов, штрафов и иных платежей, исчисление налогов, сборов, штрафов и иных платежей, осуществляемое в соответствии с законодательством РФ в зависимости от МРОТ, производится с 1 июля 2000 г. по 31 декабря 2000 г. исходя из базовой суммы, равной 83 рублям 49 копейкам, с 1 января 2001 г. исходя из базовой суммы, равной 100 рублям. Однако, для определения стоимости страхового года используется не такая базовая сумма, а именно МРОТ, что прямо следует из новой редакции ст. 3 названного Закона (т.е. в ред. Закона 2009 г. N 213-ФЗ): МРОТ применяется для регулирования оплаты труда и определения размеров пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, а также для иных целей обязательного социального страхования.
Статья 14. Размер страховых взносов, уплачиваемых плательщиками страховых взносов, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам
1-2. В соответствии с правилами комментируемой статьи определяется размер страховых взносов, уплачиваемых плательщиками страховых взносов, указанными в п. 2 ч. 1 ст. 5 комментируемого Закона, т.е. индивидуальными предпринимателями, адвокатами, нотариусами, занимающимися частной практикой (плательщиками страховых взносов, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам).
Как установлено в ч. 1 комментируемой статьи, такие плательщики страховых взносов уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФР и ФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года. В случае, если плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, осуществляют предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность в течение всего расчетного периода, то размер страховых взносов определяется равным стоимости страхового года. Стоимость же страхового года согласно ч. 2 ст. 13 комментируемого Закона определяется как произведение МРОТ, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и установленного тарифа страховых взносов в соответствующий государственный внебюджетный фонд, увеличенное в 12 раз (см. комментарий к указанной статье).