Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс
| Вид материала | Документы |
- Практическое пособие по ндфл часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндфл, 6418.24kb.
- Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики, 7093.8kb.
- Налог на добавленную стоимость (ндс). Глава 21 нк РФ особенности (преимущества) ндс, 1631.25kb.
- 18 марта 2011 г, 42.17kb.
- Задания для самостоятельной работы по дисциплине: «Налоги и налогообложение», 23.94kb.
- Международный лизинг, 120.16kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
- Характеристика упрощенной системы налогообложения, 89.21kb.
- Методика аудита расчетов с бюджетом по ндс 19 Планирование аудита расчетов с бюджетом, 697.62kb.
- Семинар г. Новосибирск, Администрация Октябрьского района (ул. Сакко и Ванцетти, 33),, 30.79kb.
16.1.2.1. КОНТРАКТ
Контракт с иностранным лицом является базовым документом, подтверждающим экспорт. Он оформляется в порядке, установленном гражданским законодательством и содержит условия, согласованные сторонами (о сроках его выполнения, цене, виде продукции и др.). Каких-либо дополнительных требований к порядку оформления этого документа НК РФ не предъявляет.
16.1.2.1.1. ФОРМА КОНТРАКТА
Как правило, контракт оформляется в виде одного документа, подписанного сторонами. Это самый распространенный вариант его оформления. Он также является самым безопасным с точки зрения возможных претензий налоговиков. У них, в частности, не возникнут сомнения по поводу факта заключения контракта.
Между тем вы можете обменяться с партнером документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору. И в этом случае контракт считается заключенным (п. 2 ст. 434 ГК РФ <1>).
----------------------------------
<1> Форма внешнеэкономической сделки, хотя бы одной из сторон которой является российское юридическое лицо, подчиняется независимо от места совершения этой сделки российскому праву (ч. 2 ст. 1209 ГК РФ).
Контракт считается заключенным и тогда, когда на письменное предложение его заключить (оферту) вы ответите согласием (акцептом). Такое согласие выражается совершением в установленный срок определенных действий по выполнению указанных в предложении условий (п. 3 ст. 434 ГК РФ <1>).
Например, в ответ на письмо-заказ покупателя о намерении приобрести у вас в определенные сроки и в определенных количествах товар, вы направили счет, содержащий все существенные условия договора поставки.
Однако налоговые инспекторы нередко отказывают в возмещении НДС на том основании, что отсутствует единый текст контракта, подписанный обеими сторонами. Это, с их точки зрения, ставит под сомнение сам факт наличия контрактных отношений.
Суды такую позицию налоговиков не поддерживают и выносят решения в пользу налогоплательщиков. Как указывают судьи, НК РФ не содержит положений, обязывающих стороны подтверждать наличие договорных отношений по экспортной поставке лишь единым документом (Определение ВАС РФ от 25.01.2008 N 235/08, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2007 N А05-1987/2007, от 16.06.2006 N А56-24767/2005, от 13.03.2006 N А56-12718/2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2473/2007(33676-А45-34), от 15.02.2006 N Ф04-415/2006(19775-А45-6)).
Бывает, что налоговые органы не принимают во внимание контракт, подписанный посредством факсимильной связи (заключенный по факсу), и по этой причине отказывают в возмещении НДС. Однако такой отказ неправомерен. Ведь контракт, подписанный посредством факсимильной связи, считается заключенным (п. 2 ст. 434 ГК РФ <1>). А Налоговый кодекс РФ не исключает возможности представления экспортером факсимильной копии контракта налоговому органу в составе пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 20.11.2007 N А65-7856/06, от 13.11.2007 N А65-8772/2006, ФАС Западно-Сибирского Округа от 18.10.2006 N Ф04-6812/2006(27469-А27-25)).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Неправомерно отказывать в применении ставки 0% и в том случае, если на экспортном контракте стоит печать иностранной организации, с которой контракт не заключался. При рассмотрении спора суд указал, что простая письменная форма сделки не предполагает обязательное проставление печатей (Постановление ФАС Центрального округа от 20.03.2008 N А48-2321/07-15). Такую позицию суда поддержал ВАС РФ в Определении от 10.07.2008 N 8938/08.
Налоговики могут отказать в праве на применение нулевой ставки и в том случае, если вы утратили подлинник контракта и располагаете только его копией и (или) дубликатом, который составили и подписали после утраты подлинника. Такой отказ тоже не основан на нормах налогового законодательства (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2008 N А44-88/2008).
Также отметим, что в некоторых случаях внешнеэкономический контракт может иметь особое наименование или быть сопутствующей сделкой к каким-либо иным правоотношениям сторон. Однако, если он содержит все существенные условия гражданско-правового договора поставки товаров за пределы территории РФ, суды признают обоснованным представление его в налоговые органы для подтверждения ставки 0% (Определение ВАС РФ от 26.03.2008 N 3941/08, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.01.2008 N А33-5801/07-Ф02-9449/07).
16.1.2.1.2. РЕКВИЗИТЫ КОНТРАКТА
При проведении камеральных проверок налоговые органы обращают внимание не только на форму контракта, но и на его реквизиты. Руководствуются они при этом Рекомендациями по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов, утвержденными МВЭС России 29.02.1996 (далее - Рекомендации) <2>.
--------------------------------
<2> Банк России рекомендовал уполномоченным банкам учитывать положения этих Рекомендаций при принятии внешнеторговых контрактов на расчетное обслуживание и оформлении паспортов сделок (Письмо ЦБ РФ от 15.07.1996 N 300).
В частности, налоговики могут отказать в возмещении НДС, если в контракте не указаны полные наименования и адреса сторон, а также номера счетов, платежные реквизиты и т.п. Высока вероятность претензий с их стороны и в случае отсутствия в контракте расшифровок подписей сторон, заверенных печатью. Помимо этого налоговики требуют подтвердить полномочия лица на подписание контракта соответствующей доверенностью.
Поэтому, если вы не желаете конфликтовать с налоговыми инспекторами, лучше все перечисленные выше требования учесть и соблюсти. Тем более что в большинстве случаев серьезные усилия для этого не нужны. Однако, если спор уже возник, не отчаивайтесь, поскольку судебная практика складывается в вашу пользу.
Суды, в частности, не принимают доводы налоговиков об отсутствии в экспортных контрактах ряда реквизитов, предусмотренных Рекомендациями, поскольку указанный акт носит не обязательный, а рекомендательный характер (Постановления ФАС Московского округа от 22.07.2008 N КА-А40/6450-08, ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2007 N А39-3069/2006, N А39-3067/2006, ФАС Поволжского округа от 21.06.2007 N А55-18751/2006-3, от 05.06.2007 N А55-18752/06-44, ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2006 N Ф08-4521/2006-1949А).
О том, что реквизиты контракта не главное, заявил и ВАС РФ в Определении от 30.11.2007 N 15038/07. Суд указал, что отсутствие расшифровки подписей в контракте и оттиска печати не свидетельствует об отсутствии гражданско-правовых отношений между сторонами по данному контракту. А ФАС Поволжского округа в Постановлениях от 31.03.2009 N А12-12096/2008, от 17.02.2009 N А12-9645/2008 отметил, что на право применения нулевой ставки не влияет отсутствие в контракте ссылки на договор комиссии. Комиссионер вовсе не обязан указывать в договоре с покупателем сведения о договоре комиссии и о комитенте.
Отклоняют суды и ссылку налоговиков на то, что к контракту не приложена доверенность лица, его подписавшего. Основание - ст. 165 НК РФ, не предусматривающая представления документов, подтверждающих полномочия лиц, заключивших контракт (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2007 N А13-365/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2007 N А39-3069/2006, ФАС Московского округа от 21.08.2007, 28.08.2007 N КА-А40/8402-07, от 19.07.2007, 23.07.2007 N КА-А40/6824-07, ФАС Уральского округа от 27.08.2007 N Ф09-6735/07-С2).
Непростановка на экспортном контракте отметки банка о его приеме на расчетно-кассовое обслуживание также вызывает нарекания со стороны проверяющих инспекторов. Но суды их в этом вопросе не поддерживают, поскольку данное обстоятельство не влияет на право налогоплательщика применить нулевую ставку в порядке ст. 165 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2007 N А56-14102/2006, от 28.02.2007 N А56-16830/2005).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.1.3. ЕСЛИ ДАННЫЕ КОНТРАКТА НЕ СООТВЕТСТВУЮТ
ДАННЫМ ИНЫХ ДОКУМЕНТОВ
По смыслу ст. 165 НК РФ документы, подтверждающие экспорт, должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях.
Однако на практике это не всегда соблюдается по разным причинам, в том числе и технического характера. Так, например, в контракте может быть указано одно наименование поставляемого на экспорт товара (или один адрес его поставки), а в ГТД или иных товаросопроводительных документах другое. Очевидно, что налоговики в подобных ситуациях будут настаивать на том, что экспорт не подтвержден. Соответственно, ставка 0% не применяется и "входной" НДС не возмещается.
Позиции судов по данному вопросу расходятся.
Так, некоторые суды соглашаются с налоговыми органами (Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2006, 12.12.2006 N КА-А40/11997-06).
Но есть и противоположные судебные решения, в которых суды указывают, что вопрос соответствия документов относится к сфере взаимоотношений между продавцом и покупателем, регулируемых нормами гражданского законодательства. По их мнению, несоответствие наименования товара (марки продукции, места назначения и т.п.), отраженного в товаросопроводительных документах, и соответствующего показателя, отраженного в экспортном контракте, не препятствует применению ставки 0% (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.2008 N Ф04-3845/2008(7133-А27-41), от 14.08.2006 N Ф04-4997/2006(25234-А27-41), ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2007 N А39-3069/2006, ФАС Московского округа от 23.07.2008 N А41-К2-21359/07, от 10.07.2008 N КА-А40/6176-08).
16.1.2.2. ВЫПИСКА БАНКА
Выписка банка представляет собой копию вашего лицевого счета. В ней отражаются поступление денежных средств на счет и их списание со счета. В числе подтверждающих экспорт документов выписка призвана подтвердить факт поступления вам валютной выручки.
16.1.2.2.1. КАКИЕ ТРЕБОВАНИЯ ПРЕДЪЯВЛЯЮТСЯ
К ОФОРМЛЕНИЮ ВЫПИСКИ
Нередко налоговики предъявляют претензии к форме выписки, ее реквизитам. В частности, они не принимают выписку, на которой отсутствует подпись должностного лица и печать банка, осуществившего ее выдачу, или в которой не указаны сведения об иностранном покупателе и экспортном договоре. На этом основании налоговый орган отказывает в применении нулевой ставки и возмещении "входного" налога. Однако в большинстве случаев такой отказ неправомерен. Объясним почему.
Порядок оформления банковской выписки и процедура ее выдачи установлены в разд. 2 ч. III Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденных ЦБ РФ от 26.03.2007 N 302-П. Согласно данным Правилам в выписках не предусмотрено указание сведений об иностранном покупателе и экспортном договоре. А в отдельных случаях допускается выдавать клиентам выписки без штампов и подписей работников кредитной организации.
Что же касается НК РФ, то он не содержит дополнительных требований к форме выписки. В том числе к наличию на ней подписи должностного лица и печати банка, ее выдавшего. Таким образом данный вопрос находится исключительно в компетенции работников банка, которые оформляют выписку в соответствии с названными выше Правилами.
Следовательно, налогоплательщик представляет налоговикам ту выписку, которую ему выдал банк. Ответственности за ее оформление банком он не несет. Это подтверждает и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 13.12.2006, 14.12.2006 N КА-А40/12070-06, ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2007 N А56-46035/2005, от 22.03.2007 N А56-50192/2005, ФАС Поволжского округа от 30.01.2008 N А55-4017/07).
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по вопросу оформления выписки банка вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.1.1. МОЖНО ЛИ ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0%,
ЕСЛИ ВЫ ПОМЕНЯЛИ БАНК В ПРОЦЕССЕ ЭКСПОРТНОЙ ОПЕРАЦИИ
На практике случается, что в процессе исполнения экспортного контракта налогоплательщик меняет обслуживающий банк. В результате паспорт сделки может быть оформлен одним банком, а выписка о поступлении валютной выручки - другим.
В такой ситуации налоговые органы могут заподозрить схему ухода от налогов и отказать в подтверждении нулевой ставки.
Однако оснований для этого нет. Ведь никаких требований законодательства налогоплательщик при этом не допускает. Главное, чтобы изменение реквизитов обслуживающего банка было согласовано с партнером. Не забудьте соответствующим образом оформить такое согласование (например, заключите допсоглашение к контракту).
Добавим, что суды в этих случаях поддерживают налогоплательщиков (Определение ВАС РФ от 31.10.2007 N 13827/07, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.08.2007 N Ф08-5113/2007-1974А).
16.1.2.2.2. В КАКИХ СЛУЧАЯХ МОЖНО ЗАМЕНИТЬ ВЫПИСКУ
ИНЫМИ ДОКУМЕНТАМИ
Налоговым кодексом РФ предусмотрено, что в некоторых ситуациях вместо выписки банка можно представить иные документы. Так, выписка не представляется в следующих случаях.
1. Валютная выручка не зачисляется на счет в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством, а именно п. 2 ст. 19 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ (абз. 3 пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ).
К примеру, вы вправе не зачислять выручку на счет в банке:
- если вы переводите выручку в зарубежные банки, чтобы исполнить обязательства по договорам кредита (займа), заключенным с резидентами некоторых иностранных государств;
- если вы как подрядчик получаете валюту от иностранных заказчиков в оплату ваших расходов, связанных со строительством объектов за границей (право действует на период строительства);
- если вы используете валюту, полученную от проведения заграничных выставок, спортивных, культурных и иных мероприятий, для покрытия затрат на их организацию и т.д.
Обратите внимание, что перечень операций, предусмотренных данной статьей, является закрытым.
Если вы совершаете одну из таких операций, то вместо выписки надо представить в налоговые органы документы, обосновывающие незачисление выручки на ваш счет. Это могут быть любые надлежаще оформленные документы, ведь Налоговым кодексом РФ их конкретный перечень не установлен (Письмо Минфина России от 06.10.2009 N 03-07-08/201).
2. Осуществляется внешнеторговая товарообменная операция.
В этих обстоятельствах достаточно документально подтвердить факт ввоза товаров (выполнения работ, оказания услуг) (абз. 4 пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ). Есть судебные решения, подтверждающие указанный вывод (Постановление ФАС Уральского округа от 01.09.2008 N Ф09-6128/08-С2).
При этом перечень таких документов Налоговым кодексом РФ не установлен.
Кроме того, арбитражные суды признают возможной замену выписки другими документами и в иных случаях. Как правило, тогда, когда налогоплательщик не может представить выписку по объективным причинам.
Так, в некоторых случаях с учетом фактических обстоятельств дела суды принимают в подтверждение нулевой ставки вместо выписки банка уведомления банка о поступлении валютной выручки, свифт-сообщения, лицензии ЦБ РФ (см., например, Определение ВАС РФ от 05.08.2008 N 10009/08, Постановления ФАС Московского округа от 01.04.2008 N КА-А40/2332-08, от 31.10.2007 N КА-А40/11264-07).
В то же время существует и противоположная судебная практика (Постановления ФАС Московского округа от 17.09.2007, 18.09.2007 N КА-А40/9429-07, ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2006 N А56-15168/2005).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.3. КАК ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0%,
ЕСЛИ ТОВАР ОПЛАЧЕН ВЕКСЕЛЯМИ
В счет оплаты товара (работ, услуг) по экспортному контракту может быть передан вексель. В этом случае денежные средства на счет экспортера поступят только после погашения векселя.
Налоговики считают, что до погашения векселя подтвердить право на применение нулевой ставки вы не можете, поскольку не в состоянии представить выписку банка о поступлении валютной выручки по контракту (см., например, Письмо ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@).
Судебная практика по этому вопросу идет двумя путями.
Часть судов полагает, что представлять выписку банка в случае расчета векселем нет необходимости. Для подтверждения нулевой ставки в этой ситуации достаточно представить акт приемки-передачи векселя, из которого ясно, по какой сделке он передается. Суды исходят из того, что по смыслу п. 2 ст. 165 НК РФ выписка банка необходима только при поступлении выручки на счет налогоплательщика в банке и при расчете наличными деньгами. В остальных случаях без нее можно обойтись (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 20.02.2008 N Ф09-568/08-С2, ФАС Поволжского округа от 25.01.2007 N А55-8549/06-53).
В то же время Конституционный Суд РФ в Определении от 04.04.2006 N 98-О пришел к выводу, что возмещение налога в случае получения векселя в счет оплаты экспортированного товара возможно только при условии поступления денежных средств по векселю на банковский счет налогоплательщика и наличия выписки банка. Помимо выписки налогоплательщик обязан представить и другие документы, которые подтверждают поступление оплаты именно по данной сделке. Ведь сама по себе выписка банка не свидетельствует о том, что оплата векселя произведена в счет оплаты товара по конкретной экспортной сделке.
Данную позицию разделяет и большинство арбитражных судов. В качестве документов, подтверждающих нулевую ставку, помимо выписки принимаются акты приемки-передачи векселей с указанием, в счет оплаты какого товара они переданы, копии платежных документов (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.2007 N Ф04-56/2007(66-А03-14), от 28.08.2006 N Ф04-5276/2006(25560-А03-41)).
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.4. КАК ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0%,
ЕСЛИ ТОВАР ОПЛАЧЕН НАЛИЧНЫМИ
Возможна ситуация, когда в экспортном договоре предусмотрен расчет наличными деньгами. Имейте в виду, что тогда вы обязаны представить налоговикам и выписку банка, подтверждающую внесение полученных сумм на ваш счет в банке, и дополнительно копии приходных кассовых ордеров, свидетельствующих о фактическом поступлении выручки от иностранного покупателя. Об этом прямо сказано в абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ.
На это указывают контролирующие органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 22.08.2008 N 19-11/079044) и суды (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 12.04.2006 N А09-4745/05-12). Президиум ВАС РФ в Постановлении от 07.12.2004 N 8911/04 также подчеркнул, что помимо приходного кассового ордера необходима выписка банка (копия выписки) о внесении полученной наличности на счет налогоплательщика в российском банке.
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.5. КАК ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0%,
ЕСЛИ ВЫРУЧКА ПОСТУПИЛА ОТ ТРЕТЬЕГО ЛИЦА
На практике бывает, что экспортная выручка поступает не от покупателя, а от третьего лица.
С 1 января 2006 г. в таких случаях необходимо вместе с выпиской банка представить договор поручения на оплату товара, заключенный между вашим покупателем и лицом, которое перечислило вам деньги (абз. 5 пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ, Письма Минфина России от 05.05.2006 N 03-04-08/92, УФНС России по г. Москве от 22.08.2008 N 19-11/079044).
Случается, что налогоплательщики не заключают отдельное соглашение, а включают условие об оплате товара третьими лицами непосредственно в экспортный контракт или дополнительное соглашение к нему. В такой ситуации налоговые органы могут отказать в применении нулевой ставки.
Обратите внимание!
Конституционный Суд РФ признал абз. 5 пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ несоответствующим Конституции РФ в той части, которая предполагает в качестве обязательного условия подтверждения права на применение ставки 0% представить исключительно договор поручения на оплату товара и тем самым не допускает возможность представления иных доказательств фактического поступления выручки на счет налогоплательщика (Постановление от 23.12.2009 N 20-П).
Соответственно, согласно данному Постановлению, которое вступило в силу с момента его провозглашения, для подтверждения права на применение ставки 0% вы вправе вместо договора поручения представлять иные доказательства, которые позволяют установить, что полученные вами платежи являются экспортной выручкой от реализации конкретного товара.
Суды во главе с ВАС РФ считают такой отказ неправомерным. Они указывают, что если в контракте или соглашении к нему предусмотрена возможность оплаты товара третьими лицами и впоследствии представлены документы, которые свидетельствуют о поступлении выручки, то этого достаточно для подтверждения обоснованности применения ставки 0% (см., например, Определение ВАС РФ от 14.10.2008 N 4588/08, Постановления ФАС Московского округа от 18.06.2009 N КА-А40/5308-09, ФАС Уральского округа от 13.07.2009 N Ф09-4692/09-С2).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Следует отметить, что налоговики требуют представления договора поручения и в том случае, если оплата за товар поступает с совместного счета иностранного покупателя и другого иностранного лица. Поскольку владельцами счета выступают и покупатель, и иное иностранное лицо, налоговые органы расценивают оплату товара с такого счета как поступление выручки от третьего лица. Однако суды в данной ситуации поддерживают налогоплательщиков. Они указывают, что совместный счет дает право распоряжаться денежными средствами обоим владельцам. Поэтому признавать, что оплата осуществляется третьим лицом, нельзя (Постановления Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 9024/08, ФАС Московского округа от 30.04.2009 N КА-А40/3501-09).
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.6. МОЖНО ЛИ ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0% БЕЗ ВЫПИСКИ,
ЕСЛИ СОСТОЯЛСЯ ВЗАИМОЗАЧЕТ
Еще одна сложная ситуация возникает, когда между сторонами заключается соглашение о зачете встречных однородных требований. Возникает вопрос: можно ли в таком случае представить налоговикам вместо банковской выписки акт взаимозачета?
Часть судов полагает, что можно (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 28.04.2009 N А55-12081/2008, ФАС Московского округа от 15.02.2008 N КА-А40/538-08). Причем эту позицию поддержал и ВАС РФ в Определениях от 30.10.2008 N 14161/08, от 28.05.2008 N 6659/08.
В своих решениях суды ссылаются на Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2003 N 12-П, из которого следует, что требования ст. 165 НК РФ к подтверждающим документам нельзя трактовать буквально. Главное, чтобы налогоплательщик смог подтвердить реальность экспортной операции.
Однако существует и противоположное мнение судебных органов: выписки банка нельзя заменять соглашением о зачете взаимных требований (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2007 N А26-2798/2006-217, ФАС Дальневосточного округа от 19.01.2006 N Ф03-А51/05-2/4881).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.2.2.7. МОЖНО ЛИ ПОДТВЕРДИТЬ СТАВКУ 0%,
ЕСЛИ ЕСТЬ ВЫПИСКА О ПОСТУПЛЕНИИ ЧАСТИ ВЫРУЧКИ ЗА ТОВАР,
КОТОРЫЙ ОПЛАЧИВАЕТСЯ В РАССРОЧКУ
Иногда выручка от иностранного партнера поступает не сразу, а частями.
Это не препятствует применению нулевой ставки. Но только в пределах поступившей суммы, которая будет подтверждена соответствующей выпиской банка.
Такие разъяснения дают контролирующие органы (Письма Минфина России от 28.08.2007 N 03-07-08/241, ФНС России от 07.07.2006 N ШТ-6-03/688@). Аналогичное мнение высказывают и суды (см., например, Определения ВАС РФ от 19.11.2008 N 13617/08, от 10.07.2008 N 8665/08, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.09.2008 N Ф08-5779/2008).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Обратите внимание!
Минфин России в Письме от 19.12.2008 N 03-07-08/274 высказал мнение, что поступление выручки от экспортной сделки, по которой расчеты между сторонами производились по аккредитиву с рассрочкой платежа, не может считаться подтвержденным вплоть до фактического поступления средств от иностранного банка - эмитента на счет исполняющего банка.
16.1.2.3. ТАМОЖЕННАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ
Следующим документом, который необходимо представить в налоговый орган, является таможенная декларация (ее копия).
Она должна содержать две отметки (пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ). Одна из них - "Выпуск разрешен" - проставляется таможенным органом, в котором оформляется товар на экспорт (п. 39 разд. VI Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации, утвержденной Приказом ФТС России от 04.09.2007 N 1057). Вторая - "Товар вывезен" - проставляется пограничным таможенным органом в пункте пропуска, через который был вывезен товар за пределы РФ.
После проверки факта вывоза товаров уполномоченное должностное лицо таможенного органа делает отметку "Товар вывезен" (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью на копиях документов, представленных заявителем для подтверждения фактического вывоза (п. 15 Порядка действия должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденного Приказом ФТС России от 18.12.2006 N 1327). При этом некоторые суды указывают, что отметки не должны заверяться подписью должностного лица таможенного органа, поэтому такие требования налоговой инспекции неправомерны (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2008 N А56-17012/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 01.12.2008 N Ф08-7203/2008).
Если товар вывозится через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, то на таможенной декларации ставится одна отметка "Выпуск разрешен". В этом случае ее достаточно для подтверждения факта вывоза (абз. 3 пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ, Письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-07-08/362). На это указывает и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 N А55-4807/2008, ФАС Северо-Западного округа от 19.09.2008 N А05-217/2008).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Бывает, что на таможенных декларациях отсутствуют отметка таможенных органов "Вывоз разрешен", оттиск личной номерной печати сотрудника таможенного органа либо они нечитаемы.
Налоговики на практике не принимают такие декларации в подтверждение нулевой ставки. Их правоту подтверждает и Минфин России (Письмо от 21.12.2007 N 03-07-08/362).
А вот суды при рассмотрении подобных споров принимают различные решения. В некоторых спорах они признают право налогоплательщика на применение ставки 0%. Это бывает в тех случаях, когда налогоплательщику удается доказать факт вывоза товара с помощью других документов (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 23.10.2008 N КА-А40/10035-08, от 17.12.2008 N КА-А40/11795-08). В то же время существуют решения, в которых при отсутствии (нечеткости) отметки и (или) оттисков печатей на ГТД суды признают ставку 0% неподтвержденной и в возмещении НДС отказывают (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 30.05.2006 N А39-8659/2005-548/9, от 13.01.2006 N А39-5950/2004-506/11).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Противоречивая судебная практика существует и в отношении ситуации, когда на ГТД отсутствует (нечитаема) отметка "Товар вывезен". Часто при отсутствии такой отметки суды признают ставку 0% неподтвержденной и в возмещении НДС отказывают (Определение ВАС РФ от 07.02.2008 N 474/08, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.09.2007 N А19-1755/07-20-Ф02-6155/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2007 N Ф04-7087/2007(39110-А46-41)).
В то же время существует решение, в котором суд при отсутствии отметки "Товар вывезен" признал право налогоплательщика на применение ставки 0% на том основании, что на ГТД есть отметка "Выпуск разрешен" и налогоплательщик представил иные документы, свидетельствующие о фактическом вывозе товара (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2008 N А56-15666/2007).
В связи с этим, чтобы не вступать в конфликт с налоговиками, рекомендуем вам проверять правильность оформления ГТД и наличие всех необходимых отметок.
Налоговые органы также могут отказать вам в возмещении НДС, если вы представите им временную таможенную декларацию. Имейте в виду, что такой отказ в большинстве случаев неправомерен, и вот почему. Во-первых, Таможенный кодекс РФ разрешает в некоторых ситуациях оформлять временную таможенную декларацию (ст. ст. 136, 138 ТК РФ). Во-вторых, ст. 165 НК РФ не указывает, какую таможенную декларацию налогоплательщик должен представить в налоговый орган для подтверждения нулевой ставки. Главное, чтобы на декларации были проставлены соответствующие отметки таможенных органов о фактическом вывозе товаров - "Выпуск разрешен" и "Товар вывезен". Такую позицию занимают суды во главе с ВАС РФ (см., например, Определение ВАС РФ 02.07.2008 N 7625/08, Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2008 N КА-А40/13923-07).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Также таможенным законодательством разрешено и оформление неполных таможенных деклараций (ст. 135 ТК РФ). Их вы тоже имеете право представить в подтверждение нулевой ставки (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2007 N А05-13308/2006-12, ФАС Северо-Кавказского округа от 16.06.2008 N Ф08-3245/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.09.2007 N А19-25532/06-Ф02-5995/07).
Декларировать товары при экспорте также можно на основе соответствующего заявления, а не таможенной декларации. Но это допускается только при соблюдении условий, установленных пп. "а" п. 1 Приказа ГТК России от 03.03.2003 N 203 "О декларировании товаров". Таким образом, эти заявления являются документами, аналогичными ГТД, и могут подтверждать применение нулевой ставки (подробнее см. Постановления ФАС Поволжского округа от 20.03.2007 N А65-3412/2006-СА2-41, ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2008 N Ф04-34/2008(406-А45-14)).
В заключение добавим, что в большинстве случаев продавец не сопровождает вывозимый за пределы РФ груз. Поэтому получить таможенную декларацию (ее копию) с отметкой "Товар вывезен" не всегда просто. У продавца есть два варианта:
а) обратиться в пограничный таможенный орган с соответствующим заявлением согласно Порядку действия должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденному Приказом ФТС России от 18.12.2006 N 1327;
б) обратиться к перевозчику, который вывозил экспортный товар (таким перевозчиком может быть как иностранная транспортная компания, так и российская).
В любом случае при заключении соответствующих контрактов с покупателем или с транспортной компанией целесообразно предусмотреть ответственность контрагентов за непредставление ими таможенной декларации (ее копии).
Обратите внимание!
С 1 января 2009 г. в пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ введена норма, согласно которой налогоплательщики для подтверждения нулевой ставки вправе представлять не сами таможенные декларации, а их реестры.
Однако воспользоваться этим правом на практике налогоплательщики смогут только после того, как Минфин России по согласованию с таможенными органами примет документ, устанавливающий порядок представления таких реестров (п. 4 ст. 2, ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").
16.1.2.4. КОПИИ ТРАНСПОРТНЫХ,
ТОВАРОСОПРОВОДИТЕЛЬНЫХ И (ИЛИ) ИНЫХ ДОКУМЕНТОВ
В числе подтверждающих экспорт документов необходимо представить копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с соответствующими отметками пограничных таможенных органов о вывозе товаров (пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ, Письмо Минфина России от 08.07.2009 N 03-07-08/144). В частности, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23.12.2008 N 10280/08 подчеркнул, что документы должны иметь не только отметку "Вывоз разрешен", но и отметку "Товар вывезен".
Если указанные документы оформлены на иностранном языке, то представлять их перевод на русский язык не обязательно. Ведь НК РФ такого требования не содержит. Поэтому отказ в применении ставки 0% по данному основанию является незаконным (см. Письмо Минфина России от 25.03.2008 N 03-07-08/67, Постановления ФАС Московского округа от 26.03.2008 N КА-А40/2080-08, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.07.2007 N А33-19332/06-Ф02-3705/07, ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2007 N А56-38852/2006, ФАС Поволжского округа от 01.07.2008 N А55-16936/07).
16.1.3. ЕСЛИ ЭКСПОРТ НЕ БУДЕТ ПОДТВЕРЖДЕН
Если в установленный срок вы не подтвердите экспорт, вам придется заплатить НДС с экспортной реализации по одной из общих ставок - 10 или 18%. Причем налог придется исчислить и уплатить не позднее 181-го дня с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, но за тот налоговый период, в котором произошла отгрузка, путем подачи уточненной декларации по НДС (ст. 81, абз. 2 п. 9 ст. 165, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).
Несвоевременная уплата налога может привести к начислению пеней и штрафу на основании ст. 122 НК РФ (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 11.03.2008 N 15079/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.07.2008 N Ф04-4348/2008(8866-А27-14), Ф04-4348/2008(8154-А27-14)).
Обратите внимание!
Для товаров, помещенных под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 марта 2010 г. включительно, срок для подтверждения экспорта составляет 270 календарных дней. Соответствующие изменения внесены в п. 9 ст. 165 НК РФ пп. 1 ст. 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ.
Фактически продлено и закреплено на уровне Налогового кодекса РФ действие аналогичной нормы, которая была установлена Федеральным законом N 118-ФЗ и применялась к товарам, помещенным под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г. (п. 6 ст. 6.1 НК РФ, ст. 27.3 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-08/76).
Следует иметь в виду, что сумму налога, уплаченную по неподтвержденному экспорту, вы не вправе включать в расходы при исчислении налога на прибыль. Также вы не можете учитывать в составе доходов возмещаемую сумму НДС после подтверждения экспорта (Письмо Минфина России от 29.11.2007 N 03-03-05/258).
16.1.3.1. КАК РАССЧИТЫВАЮТСЯ ПЕНИ
ЗА ПРОСРОЧКУ УПЛАТЫ НДС ПО НЕПОДТВЕРЖДЕННОЙ СТАВКЕ 0%
Итак, если вы просрочили уплату НДС по ставке 18 (10) процентов по неподтвержденной своевременно экспортной операции, вы обязаны уплатить соответствующую сумму пеней. При этом пени вам начислят в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в период просрочки, от неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки (п. 4 ст. 75 НК РФ).
Примечание
Информацию о действующей ставке рефинансирования и всех ее изменениях в течение последних лет вы можете узнать в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка), установленная ЦБ РФ" Справочной информации.
Здесь нельзя не отметить один очень важный момент. Он касается порядка расчета пеней, а именно даты, с которой их следует начислять. Позиция контролирующих органов в этом вопросе последовательна на протяжении ряда лет - пени вам начислят с 21-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором состоялась отгрузка (передача) товаров на экспорт. Начисление пеней прекратится со дня уплаты налога или представления декларации с данными по экспортной операции с подтверждающими документами (см., например, Письма Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140, ФНС России от 22.08.2006 N ШТ-6-03/840@).
ПРИМЕР
начисления пеней согласно позиции налоговых органов
Организация реализовала строительное оборудование в Чехию на сумму 900 000 руб. Товар был помещен под таможенный режим экспорта 10 января 2010 г.
Документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС, организация должна была представить в течение 270 календарных дней со дня помещения товаров под указанный режим (абз. 6 п. 9 ст. 165 НК РФ, пп. 1 ст. 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ). Документы представлены не были. 2 декабря 2010 г. организация уплатила НДС по неподтвержденной экспортной операции в размере 162 000 руб. (900 000 руб. x 18%).
На сумму не уплаченного в срок НДС налоговики начислили пени со дня, следующего за сроком, когда налог должен был быть уплачен. В данном случае крайний срок уплаты приходится на 20 апреля 2010 г. Соответственно, сумма пеней в данном случае составит:
162 000 руб. x 1/300 x 10% x 92 дн. + 162 000 руб. x 1/300 x 11% x 134 дн. = 4968 руб. + 7959,6 руб. = 12 927,6 руб.,
где 162 000 руб. - уплаченная сумма НДС;
92 дн. - количество дней просрочки исполнения обязанности по уплате НДС (с 21 апреля по 21 июля 2010 г.);
134 дн. - количество дней просрочки исполнения обязанности по уплате НДС (с 22 июля по 2 декабря 2010 г.);
10% - действующая с 21 апреля по 21 июля 2010 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ (в данном примере принята условно);
11% - действующая с 22 июля по 2 декабря 2010 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ (в данном примере принята условно).
Однако суды такой подход не разделяют (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 06.05.2009 N Ф03-1534/2009, ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2008 N А56-52426/2007, ФАС Московского округа от 08.09.2008 N КА-А40/8309-08-2). В частности, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.05.2006 N 15326/05 указал, что пени в данной ситуации нужно начислять со 181-го дня с даты выпуска экспортных товаров таможней по день представления декларации с подтверждающими документами.
ПРИМЕР
начисления пеней согласно позиции арбитражных судов
Например, исходя из условий приведенного выше примера, пени, по мнению судов, должны быть начислены с 8 октября 2010 г. (271-й день с 10 января). Соответственно, сумма пеней составит:
162 000 руб. x 1/300 x 11% x 56 дн. = 3326,4 руб.,
где 162 000 руб. - уплаченная сумма НДС;
56 дн. - количество дней просрочки исполнения обязанности по уплате НДС (с 8 октября по 2 декабря 2010 г.);
11% - действующая с 8 октября по 2 декабря 2010 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ (в данном примере принята условно).
Разумеется, если вы заплатите налог до дня подачи декларации, в которой заявите нулевую ставку, начисление пеней прекратится на день уплаты налога.
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Очевидно, что вывод судов благоприятен для налогоплательщика. Ведь он позволяет не платить пени в течение 180 дней и тем самым экономить оборотные средства.
Обратите внимание!
Для товаров, помещенных под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 марта 2010 г. включительно, срок для подтверждения экспорта составляет 270 календарных дней. Соответствующие изменения внесены в п. 9 ст. 165 НК РФ пп. 1 ст. 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ.
Фактически продлено и закреплено на уровне Налогового кодекса РФ действие аналогичной нормы, которая была установлена Федеральным законом N 118-ФЗ и применялась к товарам, помещенным под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г. (п. 6 ст. 6.1 НК РФ, ст. 27.3 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-08/76).
16.1.3.2. МОЖНО ЛИ ВЕРНУТЬ УПЛАЧЕННЫЙ НАЛОГ
ИЛИ НЕ ПЛАТИТЬ НАЛОГ ВОВСЕ, ЕСЛИ НУЛЕВАЯ СТАВКА
БУДЕТ ПОДТВЕРЖДЕНА ПО ИСТЕЧЕНИИ 180 ДНЕЙ
Обратите внимание!
Для товаров, помещенных под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 марта 2010 г. включительно, срок для подтверждения экспорта составляет 270 календарных дней. Соответствующие изменения внесены в п. 9 ст. 165 НК РФ пп. 1 ст. 1 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ.
Фактически продлено и закреплено на уровне Налогового кодекса РФ действие аналогичной нормы, которая была установлена Федеральным законом N 118-ФЗ и применялась к товарам, помещенным под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г. (п. 6 ст. 6.1 НК РФ, ст. 27.3 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-08/76).
Особая ситуация возникает, если вы подтвердили свое право на применение нулевой ставки по экспортной сделке после истечения 180-дневного срока.
Здесь возможны две ситуации.
1. На 181-й день (или позже - уже с пенями) вы уплатили НДС по ставке 18 (10) процентов, как определено абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ.
В этом случае, после того как вы представите в налоговый орган все документы, подтверждающие право на нулевую ставку, уплаченные суммы налога вам должны вернуть в порядке, который установлен ст. 176 НК РФ (абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ). Однако на возврат пеней не рассчитывайте - для этого нет оснований.
2. Ни на 181-й день, ни позже вплоть до даты подтверждения нулевой ставки вы не уплатили НДС по ставке 18 (10) процентов.
В этой ситуации вы не исполнили свою обязанность по уплате налога в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ, но право на нулевую ставку подтвердили.
Сразу отметим, что, если вы подтвердите нулевую ставку до вынесения акта налоговой проверки, в ходе которой установят, что вы не уплатили НДС на 181-й день после помещения товаров под режим экспорта, сумму НДС с вас взыскать уже не смогут. Дело в том, что она в любом случае подлежит возврату (п. 9 ст. 165 НК РФ).
В то же время налоговики вправе начислить вам пени за период со 181-го дня после помещения товаров под экспортный режим до дня подтверждения нулевой ставки. Ведь неуплатой налога вы все же нанесли ущерб бюджету (ст. 75 НК РФ) (Постановления Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 6031/08, ФАС Дальневосточного округа от 31.03.2008 N Ф03-А73/08-2/609, ФАС Московского округа от 24.07.2008 N КА-А41/6837-08).
А можно ли в этом случае привлечь вас к ответственности по ст. 122 НК РФ за неисполнение обязанности по уплате налога?
К сожалению, налоговики чаще всего в таких ситуациях наряду с пенями начисляют и штрафы по ст. 122 НК РФ.
Судебная практика по данному вопросу неоднозначна.
По мнению Президиума ВАС РФ, изложенному в Постановлении от 11.11.2008 N 6031/08, привлечение к ответственности в данном случае неправомерно. Суд, в частности, указал, что документальное подтверждение экспортной операции по истечении 180 дней неизбежно влечет за собой право на применение налоговой ставки 0%. А значит, прекращают действовать условия, при которых можно привлечь налогоплательщика к ответственности на основании ст. 122 НК РФ. К аналогичным выводам приходят и нижестоящие суды (Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2008 N КА-А41/6837-08).
Однако есть суды, которые придерживаются противоположной позиции. Они исходят из того, что факт подтверждения экспорта после 180 дней не освобождает налогоплательщика от обязанности уплатить штраф по ст. 122 НК РФ. Ведь обязанность по уплате НДС по ставке 18 (10) процентов налогоплательщик не исполнил (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2009 N А10-1614/08-Ф02-344/09, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.07.2008 N Ф04-4348/2008(8866-А27-14), Ф04-4348/2008(8154-А27-14)).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
16.1.4. НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ
Обратите внимание!
Начиная с подачи декларации за I квартал 2010 г. будет действовать новый заявительный порядок возмещения НДС, который позволит налогоплательщику вернуть (зачесть) суммы налога еще до завершения камеральной проверки. Соответствующие изменения внесены в Налоговый кодекс РФ п. 9 ст. 2, ч. 5 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 N 318-ФЗ.
Правом на ускоренное возмещение НДС смогут воспользоваться следующие категории плательщиков НДС (п. 2 ст. 176.1 НК РФ):
- налогоплательщики-организации, которые за три предшествующих года до года представления декларации с суммой к возмещению уплатили в совокупности 10 млрд руб. налогов, а именно: НДС, НДПИ, акцизы, налог на прибыль, за исключением налогов, уплаченных в связи с перемещением через таможенную границу РФ, а также в качестве налоговых агентов;
- налогоплательщики, которые вместе с декларацией с суммой к возмещению представят банковскую гарантию на уплату в бюджет возмещенных налогоплательщику в заявительном порядке сумм НДС, если решение о таком возмещении впоследствии будет отменено.
Подробнее об особенностях нового порядка возмещения мы расскажем в одном из ближайших обновлений Практического пособия.
При осуществлении экспортных операций вы, будучи плательщиком НДС, имеете право на налоговые вычеты "входного" НДС (п. 3 ст. 172 НК РФ). Вычеты производятся на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов (абз. 1 п. 9 ст. 167 НК РФ).
Довольно часто случается, что документы, на основании которых вы можете заявить к вычету "входной" НДС по экспортной операции, поступают к вам уже после того, как вы подтвердили нулевую ставку по этой операции.
Имейте в виду, что налоговики, скорее всего, будут настаивать на том, что заявлять вычет в более поздние периоды неправомерно. На это указывают и некоторые суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2008 N КА-А40/9059-08-П), в том числе ВАС РФ. В частности, в Постановлении от 08.11.2006 N 6631/06 Президиум ВАС РФ подчеркнул, что вычеты по операциям, в отношении которых подтверждена нулевая ставка НДС, должны производиться в декларациях тех периодов, к которым относятся эти операции.
Поэтому, если вы не смогли заявить вычет сразу, вам придется подать уточненную декларацию за тот период, в котором были собраны документы для подтверждения экспорта.
Однако нужно отметить, что существует и противоположная судебная практика. Так, некоторые суды считают, что заявить вычет "входного" НДС по экспортной операции нужно в том периоде, в котором соблюдены все условия для его применения согласно п. 1 ст. 172 НК РФ. А значит, подавать уточненную декларацию за период, в котором подтверждена нулевая ставка, нет оснований (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.02.2009 N Ф04-509/2009(20394-А70-25), ФАС Московского округа от 30.11.2007 N КА-А40/12357-07, ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 N А52-154/2008).
Кроме того, по мнению Президиума ВАС РФ, вы вправе заявить вычет по экспортным операциям в декларации более позднего периода, а не представлять уточненную декларацию за тот период, по которому в первый раз налоговые органы отказали вам в возмещении (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 692/09).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Если же документы, подтверждающие экспорт, в течение 180 календарных дней не собраны, то вычет вам надо заявить на дату отгрузки в общеустановленном порядке (абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).
Примечание
Подробнее с общими условиями принятия к вычету сумм "входного" НДС по приобретенным материалам, работам и услугам вы можете ознакомиться в разд. 13.1 "Налоговые вычеты. Порядок их применения".
Кроме того, вычету подлежит сумма НДС, исчисленная с неподтвержденной экспортной операции (п. 10 ст. 171 НК РФ). Однако сделать это можно будет только после ее подтверждения (п. 3 ст. 172, абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ).
16.1.5. НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ. СРОКИ ЕЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ
Обратите внимание!
Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н утверждены новая форма декларации по НДС и Порядок ее заполнения. Подробно о том, как заполняется новая декларация, см. в гл. 34 "Налоговая декларация по НДС".
Экспортные операции вы отражаете в единой декларации по НДС (далее - декларация по НДС) вместе с операциями, осуществляемыми на внутреннем рынке. Форма декларации по НДС (форма по КНД 1151001) и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н.
Для экспортных операций в декларации по НДС предусмотрены специальные разд. 4 - 6.
Следует учитывать, что разд. 4 - 6 заполняются и представляются только при наличии в них соответствующих сведений (абз. 16 п. 3 Порядка заполнения декларации).
Поэтому если такие сведения отсутствуют, то представлять указанные разделы с прочерками нет необходимости.
О том, какие разделы декларации по экспортным операциям и в какие сроки нужно представить в той или иной ситуации, вы можете узнать из следующих таблиц.
Вариант I. Если документы собраны до истечения 180 календарных дней.
| Ситуация | Сроки представления и состав разделов по экспортным операциям | |
| Не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором | ||
| состоялась отгрузка | собраны документы | |
| Отгрузка состоялась и документы собраны в одном налоговом периоде | Раздел 4 <*> | - |
| Отгрузка состоялась и документы собраны в разных налоговых периодах | - | Раздел 4 <*> |