Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс
| Вид материала | Документы |
- Практическое пособие по ндфл часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндфл, 6418.24kb.
- Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики, 7093.8kb.
- Налог на добавленную стоимость (ндс). Глава 21 нк РФ особенности (преимущества) ндс, 1631.25kb.
- 18 марта 2011 г, 42.17kb.
- Задания для самостоятельной работы по дисциплине: «Налоги и налогообложение», 23.94kb.
- Международный лизинг, 120.16kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
- Характеристика упрощенной системы налогообложения, 89.21kb.
- Методика аудита расчетов с бюджетом по ндс 19 Планирование аудита расчетов с бюджетом, 697.62kb.
- Семинар г. Новосибирск, Администрация Октябрьского района (ул. Сакко и Ванцетти, 33),, 30.79kb.
14.1. ИСЧИСЛЯЕМ СУММУ НДС, ПОДЛЕЖАЩУЮ УПЛАТЕ
Сумма налога, которую вам следует уплатить в бюджет, представляет собой разницу между общей суммой НДС, исчисленной по итогам налогового периода, и суммой налоговых вычетов (п. 1 ст. 173 НК РФ).
Таким образом, для того чтобы определить сумму налога, которую вы должны заплатить в бюджет, вам необходимо следующее.
1. Исчислить общую сумму налога по всем внутрироссийским операциям, момент определения налоговой базы по которым приходится на соответствующий налоговый период (ст. 166 НК РФ).
2. Определить общую сумму налоговых вычетов, которые вы вправе применить по итогам данного налогового периода (ст. ст. 171, 172 НК РФ).
3. Найти разность между общей суммой налога (п. 1) и суммой налоговых вычетов (п. 2).
Итак,
НДС бюдж. = НДС общ. - НВ,
где НДС бюдж. - сумма налога, причитающаяся к уплате в бюджет;
НДС общ. - НДС, исчисленный по всем внутрироссийским хозяйственным операциям;
НВ - налоговые вычеты по итогам налогового периода.
Примечание
С порядком исчисления общей суммы налога, а также применения налоговых вычетов вы можете ознакомиться в гл. 9 "Порядок исчисления НДС" и разд. 13.1 "Налоговые вычеты. Порядок их применения".
14.2. В КАКИХ СЛУЧАЯХ НЕПЛАТЕЛЬЩИКИ НДС
ОБЯЗАНЫ УПЛАТИТЬ НАЛОГ В БЮДЖЕТ
Обязанность уплатить налог в бюджет возникает в том случае, если вы выставляете своим покупателям счета-фактуры с выделенной в них суммой НДС. Если же сумма налога выделена в расчетных документах, например в банковских документах о движении денежных средств по расчетному счету, а в счетах-фактурах не указана, то обязанности по перечислению налога в бюджет у вас не возникает. К такому выводу пришел ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 16.05.2007 N Ф08-2771/2007-1131А.
Вы должны уплатить указанный в счете-фактуре налог, даже если вы:
- не являетесь налогоплательщиком, а применяете специальный налоговый режим в виде УСН, ЕНВД, ЕСХН (см., например, Письмо Минфина России от 07.09.2009 N 03-07-11/219);
- освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ (см. дополнительно Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-07-14/69);
- осуществляете реализацию товаров (работ, услуг), не подлежащую налогообложению.
Это правило закреплено в п. 5 ст. 173 НК РФ. Конституционность данной нормы подтверждена Конституционным Судом РФ в Определении от 07.11.2008 N 1049-О-О.
Уплатить налог в бюджет вам следует не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором состоялась реализация товаров (работ, услуг) (абз. 1 п. 4 ст. 174 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008584.1).
В перечисленных ситуациях права на вычет "входного" налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), у вас не возникает. Дело в том, что принять налог к вычету могут только плательщики НДС, а вы к ним не относитесь. Поэтому суммы "входного" НДС вам следует относить на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в порядке, установленном п. 2 ст. 170 НК РФ. На это также указывают налоговые органы и Минфин России (Письма Минфина России от 23.03.2007 N 03-07-11/68, ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1925, УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 18-11/3/104933@). Аналогичную позицию высказывают суды (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.02.2008 N А28-9827/2005-258/29, ФАС Северо-Западного округа от 08.10.2008 N А13-9829/2007 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15.01.2009 N ВАС-17149/08)).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
На вопрос о том, надо ли начислять пени и привлекать неплательщиков НДС к ответственности за неуплату налога (ст. 122 НК РФ), а также за непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ), ВАС РФ ответил так: ответственность к неплательщикам НДС в данном случае не применяется (Постановление Президиума от 30.10.2007 N 4544/07, Определения от 04.10.2007 N 12019/07, от 01.10.2008 N 11057/08).
Однако позиция нижестоящих судов по данному вопросу неоднозначна. Большинство судов солидарны с ВАС РФ и считают, что пени и штрафы не должны начисляться, поскольку они взыскиваются только с плательщиков НДС (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 20.02.2009 N Ф03-6382/2008, ФАС Поволжского округа от 02.02.2009 N А57-11858/06, ФАС Московского округа от 27.10.2008 N КА-А41/9849-08).
Но есть и противоположная судебная практика. При этом суды исходят из того, что обязанность уплатить НДС для неплательщиков при выставлении счета-фактуры установлена непосредственно Налоговым кодексом РФ (п. 5 ст. 173 НК РФ). А значит, в случае неуплаты налога в бюджет неплательщик должен отвечать так же, как плательщик НДС (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2007 N Ф04-8969/2006(30078-А70-19), ФАС Поволжского округа от 13.09.2007 N А65-50/2007-СА2-41, ФАС Северо-Кавказского округа от 20.05.2008 N Ф08-2636/2008).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
14.3. СРОК УПЛАТЫ НДС И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ
НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ
Уплатить налог в бюджет вы должны равными долями в течение трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Срок уплаты - не позднее 20-го числа каждого месяца (п. 1 ст. 174 НК РФ). Если 20-е число месяца приходится на выходной или нерабочий праздничный день, последним днем уплаты будет первый следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
Например, по итогам III квартала 2009 г. сумма исчисленного налога, отраженная в декларации, составляет 150 000 руб. Значит, уплачивать в бюджет НДС вы будете следующим образом:
- не позднее 20 октября - 50 000 руб.;
- не позднее 20 ноября - 50 000 руб.;
- не позднее 21 декабря - 50 000 руб. (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
Данный порядок введен Федеральным законом от 13.10.2008 N 172-ФЗ (далее - Закон N 172-ФЗ) и применяется начиная с уплаты налога за III квартал 2008 г. (пп. 2 ст. 2 Закона N 172-ФЗ).
Определенную к уплате по итогам квартала сумму НДС вы делите на три равные части и уплачиваете их в бюджет в течение трех месяцев, следующих за отчетным кварталом.
При этом вероятна ситуация, что разделить общую сумму налога без остатка невозможно. Тогда первый и второй платежи вы округляете до полных рублей в меньшую сторону, а последний - в большую. Такие разъяснения дали налоговые органы (Информационное сообщение ФНС России от 17.10.2008, Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2008 N 19-12/121393).
Например, по итогам I квартала общая сумма НДС к уплате составила 255 892 руб. Разделив эту сумму на три части, вы получите 85 297,33333 руб.
В этом случае в апреле и мае вы должны заплатить в бюджет не меньше чем по 85 297 руб. А в июне сумма платежа составит 85 298 руб.
Обратите внимание, что не является нарушением, если вы досрочно уплатите НДС. К примеру, можно уплатить всю сумму налога до 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Или перечислить сначала 1/3, а потом одновременно 2/3 части суммы НДС до 20-го числа второго месяца квартала.
А вот если вы допустите просрочку уплаты 1/3 налога к установленному сроку, вам грозят пени за несвоевременную уплату соответствующей части НДС (Информационное сообщение ФНС России от 17.10.2008, Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2008 N 19-12/121393).
Отметим, что новый порядок уплаты налога не распространяется:
- на лиц, указанных в п. 5 ст. 173 НК РФ (абз. 1 п. 4 ст. 174 НК РФ);
- на налоговых агентов, которые приобретают работы или услуги у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ);
- на случаи представления уточненных налоговых деклараций за периоды, предшествующие III кварталу 2008 г.
Такие разъяснения содержатся в Письме ФНС России от 29.10.2008 N ШС-6-3/782@.
Обязанность по уплате налога вы исполняете по месту постановки на учет в налоговых органах (п. 2 ст. 174 НК РФ).
Обратите внимание!
Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают НДС по месту постановки на учет организации без распределения его по обособленным подразделениям (Письмо МНС России от 04.11.2002 N ВГ-6-03/1693@). Однако Президиум ВАС РФ признал за налогоплательщиком право уплатить НДС по месту нахождения филиала (Постановление от 22.09.2009 N 5080/09).
Представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по НДС вы обязаны не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).
Таким образом, представлять налоговые декларации по НДС вы должны ежеквартально. Так, по итогам I квартала вам следует подать декларацию не позднее 20 апреля, по итогам II квартала - не позднее 20 июля, по итогам III квартала - не позднее 20 октября, а по итогам IV квартала - не позднее 20 января следующего за истекшим кварталом года.
В тех случаях, когда последний день срока уплаты налога или представления декларации выпадает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ст. 6.1 НК РФ).
Например, 20 июня 2009 г. - срок, не позднее которого нужно заплатить последнюю треть суммы НДС, исчисленной за I квартал 2009 г. Однако, поскольку эта дата приходится на субботу (нерабочий день), перечислить НДС в бюджет вы вправе до 22 июня 2009 г. (понедельник) включительно.
ЧАСТЬ II. СИТУАЦИИ ИЗ ПРАКТИКИ
ГЛАВА 15. ВВОЗ ТОВАРОВ НА ТЕРРИТОРИЮ РФ (ИМПОРТ)
Ввоз товаров на таможенную территорию РФ (импорт товаров) является одним из объектов налогообложения по НДС (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Отличие этого объекта от других заключается в том, что НДС, который взимается при ввозе, является не только налоговым, но и таможенным платежом (пп. 3 п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса РФ (далее - ТК РФ)). Поэтому порядок его исчисления и уплаты регулируется одновременно НК РФ и ТК РФ.
С самого начала обратим ваше внимание на основные моменты, которые нужно учитывать при ввозе товаров.
1. Кому платим?
С 1 октября 2009 г. по общему правилу НДС при ввозе уплачивается на счета Федерального казначейства (абз. 2 п. 1 ст. 174 НК РФ, п. 1 ст. 331 ТК РФ). Отметим, что до этого момента налог уплачивался таможенным органам (п. 1 ст. 331 ТК РФ).
В случаях, когда товар ввозится из страны, с которой Россия заключила международный договор об отмене таможенного контроля и таможенного оформления, НДС уплачивается налоговым органам (п. 1 ст. 152 НК РФ).
2. Когда платим?
С 1 октября 2009 г. изменились сроки уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Так, по общему правилу НДС должен быть уплачен не позднее дня подачи таможенной декларации (абз. 1 п. 1 ст. 329 ТК РФ). В этот же срок необходимо внести суммы доплаты налога, которые выявлены при уточнении сведений в таможенной декларации. Пени в таком случае начисляться не будут (абз. 3 п. 1 ст. 329 ТК РФ).
Кроме того, установлены особые сроки уплаты НДС для отдельных ситуаций:
- при предварительном декларировании ввозимых товаров (ст. 130 ТК РФ) - не позднее дня выпуска таких товаров;
- при подаче периодической таможенной декларации (ст. 136 ТК РФ) или при выпуске товаров до подачи таможенной декларации (ст. 150 ТК РФ) - в течение 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если товары декларируются не в месте их прибытия.
Примечание
До 1 октября 2009 г. НДС должен был уплачиваться в течение 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ).
3. Как платим?
Порядок уплаты НДС при ввозе зависит от таможенного режима, под который помещаются товары. При одних режимах НДС уплачивается (полностью или частично), при других - не уплачивается (п. 1 ст. 151 НК РФ).
4. Есть ли льготы?
НДС не уплачивается при ввозе товаров, поименованных в ст. 150 НК РФ.
5. По каким ставкам надо исчислять налог?
При ввозе НДС исчисляется по ставке 10 или 18% в зависимости от вида ввозимого товара (п. 5 ст. 164 НК РФ).
6. Принимаем ли к вычету?
НДС, уплаченный при ввозе, принимается к вычету в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 171 НК РФ).
15.1. КТО ПЛАТИТ "ВВОЗНОЙ" НДС
По общему правилу платить НДС при ввозе товаров должен декларант (ст. 143 НК РФ, п. 1 ст. 320, ст. 328 ТК РФ).
Декларант - это лицо, которое декларирует товары либо от имени которого декларируются товары (пп. 15 п. 1 ст. 11 ТК РФ).
Если декларирование производится таможенным брокером (представителем), то он несет солидарную с декларантом ответственность за уплату НДС (п. 2 ст. 144, п. 1 ст. 320 ТК РФ).
Отметим, что до 1 октября 2009 г. любое лицо имело право уплатить НДС при ввозе, в том числе и то, на которого эта обязанность не была возложена законом (п. 2 ст. 328 ТК РФ). Таким лицом мог быть, например, перевозчик товаров. Это подтверждали федеральные суды и ВАС РФ (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 26.12.2007 N Ф03-А51/07-2/5593, от 20.12.2007 N Ф03-А51/07-2/5730 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 06.06.2008 N 804/07)).
В настоящее время налог может уплатить только то лицо, которое обязано это сделать по закону (ст. 328 ТК РФ).
15.2. КАК ПЛАТИТЬ "ВВОЗНОЙ" НДС
Чтобы определить, должны вы платить НДС при ввозе товаров или нет, вам следует выяснить:
1. Освобождается или нет ввозимый товар от налогообложения НДС.
2. Под какой таможенный режим помещается ввозимый товар.
В том случае, если платить НДС нужно, вам необходимо:
1. Определить, по какой ставке НДС облагается ввозимый товар.
2. Исчислить сумму налога.
15.2.1. ВЫЯСНЯЕМ, ОСВОБОЖДАЕТСЯ ИЛИ НЕТ
ВВОЗИМЫЙ ТОВАР ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Перечень товаров, ввоз которых не облагается НДС, содержится в ст. 150 НК РФ.
| Товары, освобождаемые от обложения НДС при ввозе на таможенную территорию РФ | Основание |
| Товары (за исключением подакцизных товаров), ввозимые в качестве безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации, в порядке, устанавливаемом Правительством РФ в соответствии с Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации" | п. 1 ст. 150 НК РФ |
| Медицинские товары отечественного и зарубежного производства, а также сырье и комплектующие изделия для их производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ: - важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19; - протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления и полуфабрикаты к ним по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 N 998 (в ред. от 10.05.2001); - технические средства, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 N 998 (в ред. от 10.05.2001); - очки (за исключением солнцезащитных), линзы и оправы для очков (за исключением солнцезащитных) по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 28.03.2001 N 240 | п. 2 ст. 150, пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ |
| Материалы для изготовления медицинских иммунобиологических препаратов по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства от 29.04.2002 N 283 | п. 3 ст. 150 НК РФ |
| Культурные ценности, которые: 1) передаются в качестве дара учреждениям, отнесенным в соответствии с законодательством РФ к особо ценным объектам культурного и национального наследия народов РФ. Обратите внимание! Следующие два пункта применяются с 1 января 2010 г. (п. 3 ст. 2, ч. 1 ст. 17 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ); 2) приобретены за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов; 3) получены в дар государственными и муниципальными учреждениями культуры, государственными и муниципальными архивами | п. 4 ст. 150 НК РФ |
| Все виды печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену, а также произведения кинематографии, ввозимые специализированными государственными организациями в целях осуществления международных некоммерческих обменов | п. 5 ст. 150 НК РФ |
| Товары, произведенные в результате хозяйственной деятельности российских организаций на земельных участках, являющихся территорией иностранного государства с правом землепользования Российской Федерации на основании международного договора | п. 6 ст. 150 НК РФ |
| Технологическое оборудование, (в том числе комплектующие и запасные части к нему), аналоги которого не производятся в РФ. Перечень такого оборудования утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.04.2009 N 372. Обратите внимание! Данная редакция п. 7 ст. 150 НК РФ вступила в силу с 1 июля 2009 г. Прежде условием освобождения от НДС ввозимого оборудования выступала цель его ввоза - вклад в уставный капитал (п. 7 ст. 150 НК РФ). По новым правилам ввоз оборудования освобождается от налога, только если его аналоги не производятся в РФ | п. 7 ст. 150 НК РФ |
| Необработанные природные алмазы | п. 8 ст. 150 НК РФ |
| Товары, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, а также для личного пользования дипломатического и административно-технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними | п. 9 ст. 150 НК РФ |
| Валюта Российской Федерации и иностранная валюта, банкноты (за исключением предназначенных для коллекционирования), являющиеся законными средствами платежа, а также ценные бумаги (акции, облигации, сертификаты, векселя) | п. 10 ст. 150 НК РФ |
| Продукция морского промысла, выловленная и (или) переработанная рыбопромышленными предприятиями (организациями) Российской Федерации | п. 11 ст. 150 НК РФ |
| Суда, подлежащие регистрации в Российском международном реестре судов | п. 12 ст. 150 НК РФ |
| Товары, за исключением подакцизных, по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации в рамках международного сотрудничества Российской Федерации в области исследования и использования космического пространства, а также соглашений об услугах по запуску космических аппаратов | п. 13 ст. 150 НК РФ |
| Товары, за исключением подакцизных, которые перемещаются через таможенную границу РФ для использования в целях проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи. Перечень таких товаров утвержден Постановлением Правительства РФ от 14.12.2009 N 1010. Данные товары освобождаются от налогообложения, только если в таможенные органы представлено подтверждение Организационного комитета зимних игр, в котором содержатся сведения о номенклатуре, количестве, стоимости товаров и организациях, ввозящих такие товары. Подтверждение должно быть согласовано соответственно с Международным олимпийским комитетом или с Международным паралимпийским комитетом | п. 14 ст. 150 НК РФ |
| Обратите внимание! С 1 января 2010 г. больше не применяется освобождение по российским судам рыбопромыслового флота, в отношении которых за пределами таможенной территории РФ были выполнены работы по капитальному ремонту и (или) модернизации. Напомним, что ранее такое освобождение было предусмотрено п. 15 ст. 150 НК РФ | п. 5 ст. 8 Федерального закона от 30.12.2008 N 314-ФЗ |
| Племенной крупный рогатый скот, племенные свиньи, овцы и козы, семя и эмбрионы указанных племенных животных, а также племенные лошади и племенные яйца, по Перечню кодов товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности РФ, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 20.05.2009 N 438 <*>. Данные товары освобождаются от уплаты НДС только в период с 01.01.2007 по 01.01.2012 и в случае, если ввозятся сельскохозяйственными товаропроизводителями или лизинговыми компаниями, передающими эти товары в лизинг сельскохозяйственным товаропроизводителям <**> | ст. 26.1 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ |
--------------------------------
<*> Данный Перечень вступил в силу с 4 июня 2009 г., но распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. (п. 2 Постановления Правительства РФ от 20.05.2009 N 438). Напомним, что действие старого Перечня, который был утвержден Постановлением Правительства РФ от 24.04.2007 N 244, закончилось 31 декабря 2008 г. Однако согласно разъяснениям Минфина России именно им следовало руководствоваться в период с 1 января 2009 г. до дня вступления в силу нового Перечня - по 3 июня 2009 г. включительно (Письма от 06.03.2009 N 03-07-07/15, от 12.02.2009 N 03-07-07/08).
Важно отметить, что новый Перечень повторяет текст прежнего. Поэтому налогоплательщики могут не опасаться, что у них возникнут сложности из-за распространения действия нового Перечня на прошлый период.
<**> Критерии признания налогоплательщиков сельскохозяйственными производителями установлены в п. 2 ст. 346.2 НК РФ. По мнению Минфина России, на освобождение от уплаты НДС могут также претендовать сельскохозяйственные производители, которые не перешли на уплату ЕСХН, при условии представления таможенным органам любых документов, подтверждающих соответствие установленным критериям (Письмо от 13.08.2008 N 03-07-07/77).
Важно отметить, что товары, в отношении которых предоставлены льготы по уплате таможенных пошлин, налогов, могут использоваться только в целях, соответствующих условиям предоставления льгот (п. 2 ст. 319 ТК РФ).
Например, льгота предоставлена вам в связи с ввозом судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов. К таковым относятся суда, которые используются для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа, а также для оказания иных услуг, связанных с осуществлением этих перевозок (п. 7 ст. 33 Кодекса торгового мореплавания РФ).
Следовательно, при ввозе такого судна налог на таможне не уплачивается. Однако, если впоследствии судно не будет зарегистрировано в указанном реестре или будет исключено из него, тогда вы будете обязаны уплатить НДС (Письма Минфина России от 07.07.2009 N 03-04-06-01/158, от 13.02.2009 N 03-07-08/30).
В противном случае вы обязаны будете уплатить НДС по ставкам, действующим на момент принятия таможенной декларации (п. 3 ст. 327 ТК РФ).
Кроме того, вам придется уплатить и пени. Начислены они будут за каждый календарный день считая со дня принятия таможенным органом таможенной декларации (либо с первого дня, когда вы нарушили установленное ограничение) и до момента фактической уплаты налога (п. 4 ст. 329, п. 1 ст. 349 ТК РФ).
15.2.2. ОПРЕДЕЛЯЕМ, ПОД КАКОЙ ТАМОЖЕННЫЙ РЕЖИМ
БУДЕТ ПОМЕЩЕН ВВОЗИМЫЙ ТОВАР
Как было отмечено выше, НДС при ввозе вы:
- либо платите полностью;
- либо платите частично;
- либо не платите;
Все зависит от того, для каких целей осуществляется выпуск товара на территорию РФ таможенными органами. Иными словами, под какой таможенный режим будет помещен ввозимый товар (пп. 22 п. 1 ст. 11 ТК РФ).
| Порядок налогообложения | Таможенный режим, под который помещается ввозимый товар | Основание |
| Налог уплачивается в полном объеме | Режимы, при которых товары выпускаются в свободное обращение | пп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ |
| Переработка для внутреннего потребления | пп. 7 п. 1 ст. 151 НК РФ | |
| Налог не уплачивается или уплачивается только его часть | Временный ввоз | пп. 5 п. 1 ст. 151 НК РФ |
| Ввоз продуктов переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки вне таможенной территории | пп. 6 п. 1 ст. 151 НК РФ | |
| Налог не уплачивается | Переработка на таможенной территории <*> Транзит Таможенный склад Реэкспорт Беспошлинная торговля Свободная таможенная зона Свободный склад Уничтожение Перемещение припасов Отказ в пользу государства | пп. 4, 3 п. 1 ст. 151 НК РФ |
| Уплачивается налог, от уплаты которого декларант был освобожден либо который был ему возвращен при экспорте | Реимпорт | пп. 2 п. 1 ст. 151 НК РФ |
--------------------------------
<*> Налог не уплачивается при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории РФ в определенный срок.
Итак, определив, под какой таможенный режим будет помещен ввозимый товар, вы узнаете, придется вам платить НДС на таможне или нет. А если придется, то в каком объеме.
15.2.3. ОПРЕДЕЛЯЕМ, ПО КАКОЙ СТАВКЕ НДС
ОБЛАГАЕТСЯ ВВОЗИМЫЙ ТОВАР
При ввозе товаров НДС уплачивается по ставке в размере 10 или 18% в зависимости от вида ввозимого товара (п. 5 ст. 164 НК РФ).
Чтобы определить, по какой ставке НДС облагается ввозимый вами товар, необходимо:
1. Найти код ТН ВЭД ввозимого товара в Таможенном тарифе РФ, который утвержден Постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 N 718.
2. Сопоставить этот код с кодами товаров, включенных в перечни товаров, облагаемых при их ввозе по ставке НДС 10%. Эти перечни устанавливает Правительство РФ.
3. При наличии кода ввозимого вами товара в соответствующем перечне надо применять ставку в размере 10%.
4. При отсутствии кода ввозимого вами товара в соответствующем перечне надо применять ставку в размере 18%.
На сегодняшний день Правительство РФ установило:
- Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908);
- Перечень кодов видов товаров для детей в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908);
- Перечень видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 N 41).
- Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (утв. Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688).
ПРИМЕР
определения подлежащей применению налоговой ставки
Ситуация
Организация "Альфа" намерена ввозить в Россию грибы шампиньоны тепличные (латинское название Agaricus bisporus). Необходимо решить, какая ставка НДС должна применяться при ввозе указанных грибов.
Решение
В соответствии с Таможенным тарифом РФ грибы шампиньоны тепличные (грибы рода Agaricus) включены в группу 0709 "Овощи прочие, свежие и охлажденные" под кодом ТН ВЭД 0709 51 000 0.
В свою очередь, группа 0709 "Овощи прочие, свежие и охлажденные" включена в Перечень кодов видов продовольственных товаров, облагаемых при ввозе по ставке НДС 10 процентов, который утвержден Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908.
Следовательно, при ввозе в Россию грибов шампиньонов тепличных организации следует исчислить НДС по ставке 10%.
Важно помнить, что ставка НДС, которую вы уплатили при ввозе товаров, может отличаться от ставки, которую нужно применить при реализации этих товаров на внутреннем рынке. Для того чтобы определить, по какой ставке облагается "внутренняя" реализация, необходимо сопоставить код товаров по Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93 с кодами, включенными в соответствующий перечень.
Например, грибы шампиньоны тепличные (код 97 3561 по Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93) отсутствуют в Перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при реализации (см. Постановление Правительства РФ от 31.12.2004 N 908).
Таким образом, при дальнейшей реализации грибов на территории РФ организация обязана будет исчислять налог по ставке 18%, несмотря на то что при ввозе налог был уплачен по ставке 10%. Подобные разъяснения содержатся в Письме ФНС России от 17.12.2007 N ШТ-6-03/972@.
Особое внимание хотелось бы уделить импорту деликатесных продовольственных товаров. В соответствии с п. п. 2, 5 ст. 164 НК РФ и Постановлением N 908 при ввозе мяса и мясопродуктов, а также море- и рыбопродуктов, за исключением деликатесных, применяется ставка 10%.
Что следует относить к деликатесной продукции, суды понимают по-разному. Так, по мнению некоторых судов, при определении категории деликатесных товаров нужно учитывать их особые потребительские качества. И если продукт утрачивает такие качества, например, в результате его разделения на части (семга), то он не может быть признан деликатесным товаром. Соответственно, ввоз такого товара нужно облагать по налоговой ставке 10% (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 23.10.2009 N А42-2544/2009, от 17.04.2009 N А56-8280/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2009 N А43-23821/2008-1-314).
Однако некоторые суды придерживаются иного мнения. Они считают, что деление продукта на части не лишает его деликатесных свойств. А значит, НДС при ввозе частей деликатесов надо начислять по ставке 18% (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.11.2008 N Ф04-7151/2008(16245-А27-42)).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Таким образом, ставка НДС по импорту и реализации указанных товаров зависит не только от кода ТН ВЭД, но и от деликатесных свойств продукта.
По ставке 10% облагается также ввоз отходов от разделки пищевых продуктов (Письмо Минфина России от 02.10.2007 N 03-07-03/128).
15.2.4. ИСЧИСЛЯЕМ СУММУ "ВВОЗНОГО" НДС
По общему правилу сумма налога, которую вы должны уплатить на таможне, определяется по следующей формуле (п. 5 ст. 166, абз. 3 п. 1 ст. 153, п. 1 ст. 160 НК РФ):
НДС = (ТС + ТП + А) x С,
где (ТС + ТП + А) - налоговая база, в расчете которой участвуют:
ТС - таможенная стоимость ввозимого товара;
ТП - сумма ввозной таможенной пошлины;
А - сумма акциза;
С - ставка НДС в процентах (10 или 18%).
Ставки таможенной пошлины вы можете найти в Таможенном тарифе РФ, который утвержден Постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 N 718 (п. 1 ст. 2 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" (далее - Закон "О таможенном тарифе")).
Ставки акцизов перечислены в ст. 193 НК РФ, а по кодам товаров из ТН ВЭД - в Приложении к Приказу ФТС России от 04.02.2010 N 201 "О взимании акцизов".
Очевидно, что если ввозимый товар освобождается от уплаты таможенной пошлины или не является подакцизным, то при расчете суммы НДС показатели ТП и А принимаются равными нулю.
Таможенную стоимость товара вы, будучи декларантом, должны определить самостоятельно по правилам, установленным Законом "О таможенном тарифе", и заявить ее таможенному органу (ст. 12, п. п. 1, 2 ст. 13 Закона "О таможенном тарифе").
Форма декларации таможенной стоимости (ДТС-1, ДТС-2), которую вы должны представить в таможенный орган, в настоящее время утверждена Приказом ФТС России от 01.09.2006 N 829.
Таможенный орган может как согласиться с вами, так и признать заявленную вами таможенную стоимость неправильной и откорректировать ее.
В любом случае помните, что вы вправе обжаловать решение таможенного органа в вышестоящий таможенный орган или в суд (гл. 7 ТК РФ).
Итак, мы определились с показателями налоговой базы. Теперь разберемся с порядком исчисления налога.
Во-первых, исчислить НДС нужно по каждой группе ввозимого товара одного наименования, вида и марки. При этом общая сумма НДС исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм НДС, исчисленных отдельно по каждой из таких групп товаров (п. 3 ст. 160 НК РФ).
Во-вторых, сумму налога вы должны исчислить в российских рублях и округлить до второго знака после запятой (п. 3 ст. 324 ТК РФ, п. 30 Инструкции ГТК России от 07.02.2001 N 131).
ПРИМЕР
расчета НДС при ввозе подакцизного товара
Ситуация
Организация "Альфа" заключила контракт на покупку пива в бутылках (с содержанием объемной доли спирта свыше 8,6%) в количестве 10 000 л. Закупленное пиво было доставлено на таможенную территорию РФ 11 января. Таможенная декларация на ввезенное пиво была представлена в таможенный орган 18 января и в этот же день принята. Таможенная стоимость ввезенного пива составила 5555 евро. Предположим, что курс евро по отношению к рублю, установленный ЦБ РФ на 18 января, составил (условно) 36,0244 руб/евро.
Решение
1. Пересчитываем таможенную стоимость (ТС) в рубли:
5555 евро x 36,0244 руб/евро = 200 115,54 руб.
2. Определяем величину таможенной пошлины, используя Таможенный тариф РФ.
Пиво солодовое в бутылках в Таможенном тарифе РФ имеет код ТН ВЭД - 2203 00 010 0. Ставка таможенной пошлины по нему составляет 0,6 евро за 1 л.
Таким образом, величина таможенной пошлины (ТП) в рублях составит:
10 000 л x 0,6 евро x 36,0244 руб/евро = 216 146,4 руб.
3. Определяем сумму акциза (А), которую следует уплатить за ввезенное пиво.
Ставка акциза для пива с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6% составляет 8,94 руб. за 1 л (п. 1 ст. 193 НК РФ).
Таким образом, сумма акциза составит:
10 000 л x 8,94 руб. = 89 400 руб.
4. Налоговая база для исчисления НДС составит:
ТС + ТП + А = 200 115,54 руб. + 216 146,4 руб. + 89 400 руб. = 505 661,94 руб.
5. Определяем сумму НДС, подлежащую уплате.
Пиво не относится к товарам, облагаемым НДС при ввозе товаров по ставке 10%, следовательно, применяем ставку в размере 18%:
505 661,94 руб. x 18% = 91 019,15 руб.
Итак, в связи с ввозом пива на территорию РФ организация "Альфа" обязана уплатить на таможне НДС в размере 91 019,15 руб.
15.2.5. УПЛАЧИВАЕМ "ВВОЗНОЙ" НДС
Сроки уплаты НДС при ввозе товаров установлены п. 1 ст. 329 ТК РФ.
С 1 октября 2009 г. изменились сроки уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Теперь по общему правилу НДС должен быть уплачен не позднее дня подачи таможенной декларации (абз. 1 п. 1 ст. 329 ТК РФ). В этот же срок необходимо внести суммы доплаты налога, которые выявлены при уточнении сведений в таможенной декларации. Пени в таком случае начисляться не будут (абз. 3 п. 1 ст. 329 ТК РФ).
Кроме того, установлены особые сроки уплаты НДС для отдельных ситуаций:
- при предварительном декларировании ввозимых товаров (ст. 130 ТК РФ) - не позднее дня выпуска таких товаров;
- при подаче периодической таможенной декларации (ст. 136 ТК РФ) или при выпуске товаров до подачи таможенной декларации (ст. 150 ТК РФ) - в течение 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если товары декларируются не в месте их прибытия.
Примечание
До 1 октября 2009 г. НДС должен был уплачиваться в течение 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ).
Если вы изменяете ранее выбранный таможенный режим, под который был помещен ввезенный товар, то налог надо заплатить не позднее дня, установленного ТК РФ для завершения действия изменяемого таможенного режима (п. 3 ст. 329 ТК РФ).
Если же у вас возникает обязанность по уплате НДС по ввезенному товару в связи с несоблюдением цели его использования или других ограничений, то сроком уплаты налога считается первый день, когда вами были нарушены ограничения на пользование и распоряжение товарами. Если такой день установить невозможно, то сроком уплаты налога считается день принятия таможенным органом таможенной декларации на такие товары (п. 4 ст. 329 ТК РФ).
Уплачивать НДС нужно в рублях РФ. А значит, уплата налога в иностранной валюте не допускается. Данное правило прямо закреплено в п. 2 ст. 331 ТК РФ и вступило в силу с 1 октября 2009 г. (пп. "б" п. 8 ст. 2, п. 2 ст. 8 Федерального закона от 09.04.2009 N 58-ФЗ).
Фактически такой порядок нужно было применять и раньше, несмотря на то что прежняя редакция п. 2 ст. 331 ТК РФ разрешала уплачивать НДС в иностранной валюте. Дело в том, что с 2007 г. до октября 2009 г. действие этой нормы ТК РФ ежегодно приостанавливалось (пп. 10 п. 1 ст. 136 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ, п. 5 ст. 30 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ, ст. 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 205-ФЗ).
Отметим, что, по разъяснениям Минфина России, зачесть в уплату "ввозного" налога суммы НДС, которые вам должны возместить из бюджета, вы не вправе (Письма Минфина России от 12.12.2007 N 03-07-08/355, от 04.10.2007 N 03-07-08/287, от 06.08.2007 N 03-07-08/227).
15.3. ИСТОЧНИКИ ПОКРЫТИЯ "ВВОЗНОГО" НДС
Сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров, вы принимаете к вычету либо учитываете в стоимости приобретенных товаров (ст. ст. 170 - 172 НК РФ).
По мнению Высшего Арбитражного Суда РФ, это правило распространяется и на те случаи, когда вы уплатили налог на таможне ошибочно, например при ввозе товаров, которые не облагаются НДС. Такая позиция сформулирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.03.2009 N 13436/08. Суд обосновал свой вывод следующим образом. Глава 21 НК РФ не содержит каких-либо исключений из правила, согласно которому фактически уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ суммы НДС можно заявить к вычету при соблюдении общих условий для получения вычетов (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Однако имейте в виду, что в случае судебного разбирательства арбитражный суд может занять и другую позицию. Так, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 05.08.2008 N А11-11844/2007-К2-21/575/17 (именно его Президиум ВАС РФ отменил упомянутым выше Постановлением от 03.03.2009 N 13436/08) указал, что если налог на таможне вы заплатили ошибочно, то для возврата излишне уплаченной суммы вам следует обратиться в таможенный орган с соответствующим заявлением (ст. 355 ТК РФ). Заявлять же к вычету "ввозной" НДС или включать его в стоимость приобретенных товаров вы не вправе.
15.3.1. "ВВОЗНОЙ" НДС ПРИНИМАЕМ К ВЫЧЕТУ
Принять к вычету сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров, вправе только плательщики НДС (п. 1 ст. 171 НК РФ).
Если вы применяете специальные налоговые режимы (ЕСХН, УСН, ЕНВД) или освобождены от обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ, то вы признаетесь плательщиком "ввозного" НДС (п. 3 ст. 346.1, п. п. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 3 ст. 145 НК РФ). Но несмотря на это принять к вычету сумму уплаченного при ввозе НДС вы не вправе (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 2 ст. 170 НК РФ). Эту сумму вам придется учесть в стоимости ввезенных товаров или в расходах, учитываемых при налогообложении. На это указывают и суды (см. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2008 N Ф08-5240/2008).
Примечание
Подробнее об учете "ввозного" НДС в стоимости товаров вы можете узнать в разд. 15.3.2 "Ввозной" НДС учитываем в стоимости товаров".
Приведем условия, которые требуются для вычета.
1. Товар ввезен в одном из трех таможенных режимов:
- выпуск для внутреннего потребления;
- временного ввоза;
- переработки вне таможенной территории.
Либо ввоз товара произведен без таможенного контроля и таможенного оформления (п. 2 ст. 171 НК РФ).
2. Товар приобретен для операций, облагаемых НДС (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171 НК РФ).
3. Товар принят к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ) <1>.
--------------------------------
<1> Обращаем ваше внимание на то, что для вычета не имеет значения, на каком конкретно счете вы учитываете ввезенное имущество.
Например, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 06.07.2007 N А65-20527/06 признал правомерным применение налогового вычета с момента учета оборудования на счете 07, не дожидаясь его отражения на счете 01. В частности, он указал, что право на вычет не связано со счетом, на котором учитывается основное средство. Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 05.05.2008 N Ф08-2286/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 17.07.2008 N 9322/08).
А Минфин России разъяснил, что "ввозной" НДС по оборудованию, полученному в лизинг, принимается к вычету после его оприходования в том числе и на забалансовых счетах (Письма от 21.10.2008 N 03-07-08/242, от 06.05.2008 N 03-07-08/107).
4. Факт уплаты налога вы можете подтвердить соответствующими первичными документами (п. 1 ст. 172 НК РФ) <2>.
--------------------------------
<2> Факт уплаты налога обычно подтверждается таможенной декларацией и платежным документом, свидетельствующим об уплате НДС таможенному органу. Однако суды помимо платежных принимают в качестве доказательств уплаты налога и другие документы: инвойсы, акты о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение, письма таможенных органов о подтверждении фактической уплаты (Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2008 N КА-А40/9086-08).
Налог вы можете уплатить в любой форме, в том числе используя таможенные карты. При этом по требованию плательщика таможенные органы обязаны выдать письменное подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов по форме, утвержденной Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р. Такое подтверждение и будет основанием для принятия уплаченного НДС к вычету (Письма Минфина России от 02.10.2009 N 03-07-08/198, от 06.11.2008 N 03-07-08/249, от 07.12.2007 N 03-07-08/353).
Отметим, что если уплату таможенных платежей вы осуществляете авансом, то налог будет считаться уплаченным с того момента, когда вы представите таможенному органу ГТД (п. 3 ст. 330, п. 4 ст. 332 ТК РФ). На это указал ФАС Московского округа в Постановлении от 02.07.2008 N КА-А40/4743-08. Однако имейте в виду, что налоговики в качестве подтверждения уплаты НДС могут запросить у вас отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, который вы вправе потребовать у таможенного органа в соответствии с п. 4 ст. 330 ТК РФ. Такой вывод следует из разъяснений, которые Минфин России дал в Письме от 30.06.2008 N 03-07-08/159. При этом ФАС Московского округа указал, что отсутствие отчета таможенного органа о расходовании денежных средств не может служить причиной отказа в вычете НДС при наличии отметки "Выпуск разрешен", а также платежных документов на уплату таможенных платежей (Постановление от 13.10.2009 N КА-А41/10783-09).
Примечание
Подтверждающие документы вы должны зарегистрировать в книге покупок и хранить в журнале учета полученных счетов-фактур (п. п. 5, 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).
По мнению налоговых органов, это является одним из обязательных условий для принятия к вычету "ввозного" НДС (см. также Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 19-11/4833).
Иногда налоговики отказывают в вычете "ввозного" НДС на том основании, что на ГТД отсутствует отметка "Ввоз подтвержден". Такой отказ суды признают неправомерным, обосновывая свою позицию тем, что данная отметка в обязательном порядке не проставляется. Она может быть проставлена только по заявлению заинтересованного лица (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2008 N А56-24688/2006).
Если ввоз товаров вы осуществляете через агента, то принять к вычету сумму НДС вы сможете после того, как оприходуете товар, ввезенный агентом, а также при наличии документа, подтверждающего оплату суммы налога агентом, и ГТД на ввозимые товары (Письмо Минфина России от 28.08.2007 N 03-07-08/242).
Обратите внимание!
Принять к вычету сумму "ввозного" НДС вы можете в том налоговом периоде, когда выполнены все условия для его применения. Заявлять вычет позже, чем возникло право на него, нельзя. ВАС РФ указал, что нормы гл. 21 НК РФ не предоставляют налогоплательщику право по своему усмотрению определять налоговый период, в котором будут предъявлены к вычету суммы налога (Определение от 27.06.2008 N 5704/08).
ПРИМЕР
принятия к вычету "ввозного" НДС
Ситуация
Организация "Альфа" заключила контракт на покупку пива в бутылках (с содержанием объемной доли спирта свыше 8,6%) в количестве 10 000 л с целью дальнейшей перепродажи. Закупленное пиво было доставлено на таможенную территорию РФ 10 марта. Таможенное оформление, уплата таможенной пошлины, таможенного сбора, акциза и НДС осуществлены 14 марта. Сумма сбора за таможенное оформление составила 1000 руб. (п. 1 Постановления Правительства РФ от 28.12.2004 N 863).
По условиям контракта с поставщиком право собственности на ввозимое пиво переходит к организации в момент оформления грузовой таможенной декларации. Таможенная стоимость ввезенного пива составила 5555 евро и соответствует контрактной стоимости.
Предположим, что курс евро по состоянию на 14 марта - 36,0288 руб/евро (условный).
Оплата иностранному контрагенту за поставленный товар произведена 7 апреля, курс евро на дату оплаты товара (условный) - 36,0247 руб/евро.
Решение
В бухгалтерском учете организация "Альфа" отразит следующие операции.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 14 марта | ||||
| Уплачена ввозная таможенная пошлина (10 000 x 0,6 x 36,0288) | 76 | 51 | 216 173 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Уплачен таможенный сбор | 76 | 51 | 1 000 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Уплачен акциз (10 000 x 8,94) | 68-2 | 51 | 89 400 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Уплачен НДС ((5555 x 36,0288 + 216 173 + 89 400) x 18%) | 68-1 | 51 | 91 028,34 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Отражен переход права собственности на ввезенный товар (5555 x 36,0288) | 41 | 60 | 200 139,98 | Контракт, Грузовая таможенная декларация |
| Отражен акциз, уплаченный таможенному органу | 19-4 | 68-2 | 89 400 | Грузовая таможенная декларация |
| Отражен НДС, уплаченный таможенному органу | 19-3 | 68-1 | 91 028,34 | Грузовая таможенная декларация |
| Принят к вычету НДС, уплаченный таможенному органу | 68-1 | 19-3 | 91 028,34 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Сумма акциза включена в себестоимость ввезенного товара | 41 | 19-4 | 89 400 | Контракт, Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Сумма таможенной пошлины включена в себестоимость ввезенного товара | 41 | 76 | 216 173 | Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка |
| Сумма таможенного сбора включена в себестоимость ввезенного товара | 41 | 76 | 1 000 | Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка |
| 7 апреля | ||||
| Произведена оплата иностранному контрагенту за товар (5555 x 36,0247) | 60 | 52 | 200 117,21 | Выписка банка по текущему валютному счету |
| Отражена положительная курсовая разница на дату погашения кредиторской задолженности (5555 x (36,0288 - 36,0247)) | 60 | 91-1 | 22,77 | Бухгалтерская справка-расчет |
Сумму НДС, уплаченную при ввозе пива, организация "Альфа" принимает к вычету и отражает по строке 180 разд. 3 налоговой декларации по НДС за I квартал.
Примечание
Подробнее с порядком заполнения налоговой декларации по НДС вы можете ознакомиться в гл. 34 "Налоговая декларация по НДС".
15.3.2. "ВВОЗНОЙ" НДС УЧИТЫВАЕМ В СТОИМОСТИ ТОВАРОВ
Сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров, вы не вправе принять к вычету, а должны учесть в стоимости товаров в следующих случаях:
1) если товары приобретены для использования в операциях, не облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ);
2) если товары приобретены для использования в операциях, местом реализации которых не признается территория РФ (пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ);
3) если вы не являетесь плательщиком НДС и применяете специальные налоговые режимы в виде УСН (с объектом налогообложения "доходы"), ЕНВД либо освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). См., к примеру, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2008 N Ф08-5240/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 23.12.2008 N 15912/08).
Обратите внимание!
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" и ЕСХН, сумму НДС, уплаченную при ввозе товаров, в налоговом учете учитывают в составе расходов (пп. 11 п. 1 ст. 346.16, пп. 11 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, пп. 3 п. 1 ст. 318 ТК РФ);
4) если товары приобретены для использования в операциях, которые не признаются реализацией в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено гл. 21 НК РФ (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).
ПРИМЕР
учета "ввозного" НДС в стоимости товаров
Ситуация
Организация "Альфа" приобрела у иностранного поставщика материалы с целью внесения в уставный капитал организации "Бета", учредителем которой она является. Указанные материалы были ввезены на таможенную территорию РФ. Приобретенные материалы не относятся к комплектующим и запасным частям технологического оборудования, ввоз которых в Россию не подлежит обложению НДС (п. 7 ст. 150 НК РФ).
Право собственности на материалы переходит к организации "Альфа" в момент таможенного оформления материалов. Контрактная стоимость материалов 5555 евро. 24 января произведено таможенное оформление, уплачены таможенная пошлина в размере 10%, таможенный сбор - 1000 руб., НДС. В тот же день произведена оплата за материалы контрагенту. Предположим, что курс евро по состоянию на 24 января (условно) - 36,0250 руб/евро.
Решение
Таможенная стоимость материалов составила 200 118,87 руб. (5555 евро x 36,0250 руб/евро).
Сумма таможенной пошлины составила 20 011,89 руб. (5555 евро x 10% x 36,0250 руб/евро).
Сумма НДС, уплаченная таможенному органу, составила 39 623,54 руб. ((200 118,87 руб. + 20 011,89 руб.) x 18%).
Передача в уставный капитал имущества не признается реализацией (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Поэтому сумму "ввозного" НДС организация "Альфа" не вправе принять к вычету, а должна учесть в стоимости приобретенных материалов.
В январе в бухгалтерском учете организация "Альфа" отразит следующие операции.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 24 января | ||||
| Уплачена ввозная таможенная пошлина (5555 x 10% x 36,0250) | 76 | 51 | 20 011,89 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Уплачен таможенный сбор | 76 | 51 | 1 000 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Уплачен НДС ((200 118,87 + 20 011,89) x 18%) | 68-1 | 51 | 39 623,54 | Грузовая таможенная декларация, Выписка банка по расчетному счету |
| Отражен переход права собственности на ввезенные материалы | 10 | 60 | 200 118,87 | Контракт, Грузовая таможенная декларация |
| Отражен НДС, уплаченный таможенному органу при ввозе материалов | 19-3 | 68-1 | 39 623,54 | Грузовая таможенная декларация |
| Сумма уплаченной таможенной пошлины включена в себестоимость ввезенных материалов | 10 | 76 | 20 011,89 | Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка |
| Сумма уплаченного таможенного сбора включена в себестоимость ввезенных материалов | 10 | 76 | 1 000 | Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка |
| Сумма уплаченного НДС включена в стоимость ввезенных материалов | 10 | 19-3 | 39 623,54 | Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка |
| Произведена оплата иностранному контрагенту за материалы | 60 | 52 | 200 118,87 | Выписка банка по текущему валютному счету |