Тема Основы бухгалтерского управленческого учета
| Вид материала | Тесты |
- Теплова Тамара Викторовна Требования к студентам: Микро- и макроэкономика, основы бухгалтерского, 286.66kb.
- Управленческий учет, 41.97kb.
- Методика организации управленческого учета на предприятии 16 Организация управленческого, 839.99kb.
- Программа курса Теория бухгалтерского учета Сущность и содержание бухгалтерского учета, 28.17kb.
- Т. В. Черткова Бухгалтерский учет, Основы бухгалтерского учета, Практические основы, 29.47kb.
- Концепция управленческого учета Информация в системе управленческого учета, 990.32kb.
- Вопросы к экзамену по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет», 20.2kb.
- Задачи и функции управленческого учета. Принципы управленческого учета, 13.12kb.
- Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Основные принципы организации, 10.42kb.
- Курс семестр Трудоемкость дисциплины в часах Форма итогового, 61.96kb.
Нефинансовые критерии оценки деятельности центров ответственности
Деятельность подразделений зависит не только от аспектов финансового, но и нефинансового характера – изобретательства, производительности, качества изделий (услуг), отпущенных покупателям (заказчикам), уровня удовлетворенности покупателей и заказчиков обслуживанием. Эти факторы также нуждаются в понимании, совершенствовании и оценке.
Многие организации (как западные, так и отечественные) заняты решением непростой задачи – подбором нефинансовых критериев в дополнение к существующим финансовым показателям. Наибольшая трудность заключается не столько в оценке (измерении) нефинансовых показателей, сколько в определении того, что должно быть оценено, чему следует уделить внимание, а что можно проигнорировать, во всяком случае, в данный момент.
В связи с тем, что нефинансовые аспекты деятельности потенциально воздействуют на финансовые результаты подразделения, многие менеджеры пытаются измерить все, связанное с людьми, производственными процессами, продукцией и покупателями. При этом необходимо помнить известный принцип: «Зная все, мы не знаем ничего». Поэтому, измерив все, вместо необходимой информации, мы в результате получим обширный массив не всегда годных к реализации данных.
Решая эту задачу, необходимо понять ключевые различия между финансовыми и нефинансовыми критериями.
Во-первых, нефинансовых критериев оценки деятельности намного больше, чем финансовых, которые в большинстве случаев регламентированы, стандартизированы и тесно взаимосвязаны между собой. В сфере нефинансовых критериев оценки деятельности подразделений такой стройности нет. Существует множество критериев оценки качества процессов и изделий: скорость исполнения заказа, удовлетворение требованиям стандартов качества, соответствие и превышение показателей конкурентов и т.д. Прежде не принимали такой критерий, как «уровень удовлетворенности покупателя». Сегодня, имея свидетельства того, что существует связь между удовлетворенностью клиентов и прибыльностью, менеджеры всех компаний анализируют уровень удовлетворенности покупателей обслуживанием и сравнивают полученные результаты своих конкурентов – больше или меньше удовлетворены наши покупатели, чем покупатели наших конкурентов.
Во-вторых, связь нефинансовых показателей с конечными результатами деятельности компании может быть определена только на основе статистических данных, сбор которых будет осуществляться в течение нескольких месяцев или даже лет. Качество продукции подразделения и удовлетворенность тем, как была проведена сделка, могут повлиять на готовность заказчика заключать новые сделки с этим подразделением, что, в свою очередь, скажется на финансовых результатах деятельности сегмента в будущем. Однако установить наличие и степень взаимосвязи между нефинансовыми показателями и, например, размером дохода, достаточно сложно, т.к. они разделены временным лагом.
В-третьих, нефинансовым критериям свойственна утрата по мере их использования своей репрезентативности, т.е. с течением времени объективно оценивать деятельность подразделения с помощью одного и того же нефинансового критерия становится все сложнее. Это связано с тем, что с течением времени значения нефинансовых показателей достигает практически максимально возможного уровня и/или различия между нефинансовыми показателями сравниваемых между собой подразделений становится незначительными.
Примерами нефинансовых критериев, репрезентативность которых снизилась с течением времени, могут служить показатели заполняемости и продолжительности пребывания пациентов в клиниках, статистика безопасности для атомных электростанций и даже уровень удовлетворенности обслуживанием покупателей и заказчиков. Отчеты многих компаний свидетельствуют, что уровень удовлетворенности их клиентов уже превышает 90%, и его дальнейшего улучшения не ожидается.
Многие компании вводят показатель уровня «преданности» покупателей и заказчиков в дополнение к ранее существующему уровню их удовлетворенности. По аналогии с ЭДС многие предприятия стали использовать показатель «покупательной добавленной стоимости», который свидетельствует об эффективности работы менеджеров в глазах основных покупателей компании.
Снижение репрезентативности нефинансовых показателей может происходить не только благодаря их совершенствованию, но и из-за различных уловок со стороны тех, чья деятельность оценивается. Например, в качестве нефинансового критерия мастерства преподавания установлен средний балл при сдаче студентами экзамена. В этом случае преподаватели могут не учить, а «натаскивать» своих студентов, заранее давая им правильные ответы на поставленные вопросы и подготовленные тесты.
Задача менеджера состоит в том, чтобы определить, когда снижение репрезентативности нефинансового показателя свидетельствует о совершенствовании работы сегмента, а когда – об уловках или прямом обмане со стороны исполнителей. Как правило, менеджеры вместо решений подобной задачи ищут новые, более усовершенствованные и надежные нефинансовые критерии оценки подразделения.
Разработка нефинансовых критериев – сложная задача, однако, без ее решения нелегко заниматься стратегическим планированием деятельности сегментов. Если с помощью финансовых показателей руководству компании удается оценить результаты прошедшей деятельности подразделения, то нефинансовые критерии позволяют спрогнозировать результаты будущей работы сегмента.
Примером здесь является такой финансовый показатель, как стоимость акций. Предприятия, обладавшие в истекшем периоде высоким рейтингом по этому показателю, в последующие годы могут иметь весьма низкие результаты. И наоборот, акции, прежде не имевшие спрос на фондовом рынке, в силу каких-либо причин резко возрасти в стоимости. Поэтому, многие менеджеры рассматривают финансовые показатели «заднего вида» и ищут нефинансовые критерии, способные предсказать результаты деятельности в будущем.
Рассмотрим подробнее из упомянутых выше нефинансовых критериев – показатель удовлетворенности клиентов обслуживанием. Известны различные методы его расчета. Наиболее простой (и наименее полезный) – метод письменного опроса, при котором какой-либо продукт или вид услуг оценивается потребителем по трех- или пятибалльной шкале. Результаты такого анкетирования трудно связать с финансовыми показателями, и они не могут предсказать поведение клиентов в будущем.
В западной практике существует более сложный показатель уровня удовлетворенности клиента, который связывает изменения удовлетворенности клиентов с финансовыми показателями, а также помогает предсказывать предпочтение клиентов в будущем. Это - американский индекс удовлетворенности клиента. Для его определения используются анкеты, содержащие множество вопросов, ответы на которые оцениваются по 10-ти бальной шкале с применением статистических методов, что повышает точность и статистическую надежность показателя. При этом оценивается общее удовлетворение покупателей, оправдание их ожиданий и сравнение с идеалом. Получаемый в результате индекс имеет максимальную корреляцию с финансовыми показателями.
Знаменитая компания «Артур Андерсон» уделяет большое внимание анализу удовлетворенности клиентов качеством оказываемых услуг. Целью менеджеров компании является не просто высокая удовлетворенность клиентов, но и их преданность компании. Преданные клиенты чаще пользуются услугами фирмы. Вероятность того, что их могут переманить конкуренты «Артур Андерсон», намного меньше по сравнению с новыми клиентами. Преданные клиенты чаще рекомендуют «Артур Андерсон» другим фирмам, своим клиентам, друзьям и т.д. И, наконец, в соответствии с принципом Парето (принцип Парето, или принцип 80/20, согласно которому 80% полученных результатов достигается за счет 20% вложенных затрат и усилий Р. Кох, автор книги «Принцип 80/20 как достичь многого минимальными средствами», в частности, утверждает, что 80% прибыли поступает от 20% клиентов, т.е. нужно определить, какие 20% клиентов обеспечивают 80% прибыли, и сконцентрировать свои усилия на этих клиентах), преданные клиенты являются основным источником прибыли компании.
Для разработки стратегии компании и ее структурных подразделений администрации необходимо предвидеть ожидания клиента. Анализ информации, полученной в результате опроса покупателей, показывает, что они чрезвычайно высоко оценивают понимание компанией именно их целей. Менеджеры фирмы «Артур Андерсон» стараются узнавать, что, с точки зрения клиентов, является наиболее важным в деятельности их компании. В результате они предоставляют услуги, более точно соответствующие пожеланиям клиента, что позволяет компании в целом выделиться среди своих конкурентов.
При решении этой задачи менеджеры компании предполагают клиентам письменно изложить свои пожелания. После этого они проводят личные встречи, на которых обсуждают ожидания клиента и пытаются понять, каковы его цели. По результатам таких бесед менеджеры определяют ресурсы, необходимые для выполнения проекта, успех которого зависит от того, насколько точно удается удовлетворить ожидания клиента. Поэтому задачи проекта должны быть продуманы и четко сформулированы.
Существует несколько правил комбинаторного использования финансовых и нефинансовых показателей для оценки деятельности сегментов:
- Число показателей должно быть больше 2-х, но меньше 6-ти;
- В системе показателей должны быть представлены как финансовые так и нефинансовые критерии оценки деятельности;
- Нефинансовые показатели должны отвечать следующим требованиям:
а) у сегментов существует возможность их улучшения (совершенствования);
б) они должны контролироваться ответственными лицами, способными принимать меры по их улучшению;
в) они должны быть связанными с финансовыми результатами, т.е. улучшение нефинансовых показателей должно вызывать улучшение финансовых результатов.
- Показатели должны взаимодействовать и ограничивать друг друга, однако степень этой взаимозависимости должна быть умеренной. Следует избегать такой ситуации, когда улучшение одних показателей может быть достигнуто лишь в ущерб иным показателям. С другой сторон, при выборе критериев оценки деятельности необходимо помнить, что улучшение одного показателя не должно автоматически приводить к улучшению других.
- Необходимо разрабатывать новые альтернативные показатели на случай, если наглядность существующих критериев снизится. Этот процесс должен быть перманентным.
Пример. Крупная компания, производитель электроники, пытается разработать критерии оценки деятельности одного из своих структурных подразделений – центр сбыта.
Центр сбыта компании является центром затрат, т.к. несет ответственность только за размер запаса готовой продукции на складе и за затраты по ее хранению, но не контролирует доходы. Его вклад в числитель показателя РА, которым оценивается деятельность компании, измеряется соотношением доходов к запасам: чем выше это соотношение, тем меньшая часть активов находится в запасах. Т.о., для оценки деятельности центра используются финансовые критерии: затраты на выполнение заказа и соотношение доходов к запасам.
Кроме того, администрацией компании было выбрано два нефинансовых критерия оценки деятельности центра сбыта: время, необходимое для выполнения заказа, и объем заказов, выполненных непосредственно из запасов продукции на складах. Эти критерии улучшаемы и контролируемы менеджером центра сбыта, а также они связаны с финансовыми показателями. Важность первого показателя очевидна (время выполнения заказа).
Ценность второго – состоит в следующем. Менеджером постоянно приходится оценивать оптимальность размеров находящихся на складах запасов. С одной стороны, время, необходимое для выполнения заказа, будет меньше, если требуемый товар имеется в наличии на складе, но с другой стороны, чрезмерное накопление запасов всегда отрицательно сказывается на финансовых показателях компании: во-первых, приходится тратить дополнительные средства на их хранение; во-вторых, товары со временем теряют свою стоимость; в-третьих, они морально устаревают и перестают пользоваться спросом, особенно электроника.
Подобные критерии умеренно ограничивают друг друга: время, необходимое для выполнения заказа, не может быть сокращено за счет экономии издержек выполнения заказа (например, использование воздушного транспорта, вместо наземного). Часть заказов, выполненных непосредственно из запасов, не может быть увеличена за счет увеличения запасов, т.к. это ухудшит показатель соотношения доходов и расходов.
- Сегментарная отчетность как средство координации деятельности центров ответственности
Сегментарный учет и отчетность выполняют ряд функций, важнейшей из которых является формирование достоверной информации о деятельности сегментов бизнеса. Эта информация используется в последствии в различных целях, в частности для оценки эффективности работы отдельных структурных подразделений, для координации их деятельности, т.о. – цель создания системы сегментарного учета и отчетности на предприятии – обеспечение собственников и менеджеров всех уровней управления полной, оперативной и достоверной информацией о деятельности структурных подразделений для анализа и принятия грамотных управленческих решений. Эту информацию в системе финансового учета получить в полном объеме не представляется возможным. Постановка же сегментарного учета, позволяет усовершенствовать существующий в настоящее время на предприятии документооборот, оптимизировать показатели деятельности, как отдельных центров ответственности, так и предприятия в целом и как следствие – повысить прибыль компании.
Российскими предприятиями накоплен определенный опыт решения данных вопросов.
При создании системы сегментарного учета и отчетности необходимо иметь ввиду, что:
- Затраты на внедрение и обслуживание системы должны быть меньше, чем получаемый эффект от ее использования;
- Система должна быть автоматизирована и универсальна.
Постановка системы сегментарного учета предполагает прохождение предприятием следующих этапов.
Этап 1. Формирование децентрализованной структуры управления с выделением центров ответственности. Последние в свою очередь должны подразделяться на центры прибыли и центры затрат. Управленческая информация по центрам прибыли имеет преимущественный характер, т.к. от регулирования деятельности этих центров зависит финансовое состояние организации. Центры прибыли должны покрывать не только расходы, но и обеспечить ей прибыль.
По центрам ответственности (одновременно являющимися и местом возникновения затрат) осуществляется управленческий учет и контроль (нормирование, планирование и учет издержек производства и обращения). Ответственность за результаты деятельности центров ответственности возлагается на генерального директора. Работа сформированных центров ответственности контролируется административными службами (отделами) предприятия.
Специалисты и директора отделов на основании управленческой информации принимают решения в рамках своих должностных полномочий. Вопросы, выходящие за пределы их компетенции, решаются генеральным директором самостоятельно или на совете директоров.
Заседание совета директоров может проводиться в двух вариантах:
- открытое совещание директоров отделов в полном составе;
- собрание директоров некоторых отделов.
4. Роль информации сегментарной отчетности в принятии тактических и стратегических управленческих решений.
В системе управления деятельностью организации внутренняя отчетность подразделений является важным инструментом контроля, представляя синтезированную и обобщенную информацию.
Внутренняя отчетность – это система взаимосвязанных экономических показателей, характеризующая результаты деятельности организации за определенный промежуток времени (час, сутки, декаду, месяц, квартал и т.д.). Различие выполняемых функций отдельными подразделениями организации определяет состав и содержание информации, включенной во внутризаводскую отчетность.
В зависимости от целей управления, отчетность подразделяется на три этапа:
- информационная отчетность;
- отчетность об экономических результатах;
- результативная отчетность о персональной деятельности.
Третий тип отчетности имеет наибольшее значение в УУ, Однако только совокупность трех видов отчетности представляет информационную систему организации.
Информационная отчетность чаще всего составляется по запросу и используется для информации руководства о происходящих событиях. Данные отчетности необходимы, чтобы обратить внимание администрации и предпринять какие-либо действия с ее стороны.
Отчетность об экономических результатах предназначена для оценки деятельности хозяйственных подразделений – цехов, участков, бригад. Основное назначение таких отчетов – быть основанием для принятия краткосрочных управленческих решений и обеспечения коммуникационных связей между подразделениями организации и отделами.
Основной отчетной формой является рапорт-отчет об итогах работы за истекший день. Он имеет форму ведомости, показатели не требуют сопроводительного текста, легко обозреваемы и позволяют оперативно осуществлять процесс управления. Все показатели отчета связаны с планом (бюджетами). Учет по центрам ответственности предполагает отражение в отчетности показателей выработки (доходы) и затрат (расходы), эффективности для каждого структурного подразделения. Плановые данные должны быть увязаны с материальным стимулированием работающих. Исходя из этого принцип, расходы представлены по видам затрат, которые могут возникнуть и возникают при установлении трансфертных цен. В качестве отчетного периода по доходам и расходам обычно устанавливается месяц.
Ежедневное оперативное регулирование незавершенного производства (ход производства), обеспечение контроля за наличием и движением деталей, п/фабрикатов в производстве, цехах, кладовых и на рабочих местах осуществляется составлением балансов деталей, жидких масс, металла и т.п.
Наблюдение за численностью работников, количеством явок и неявок по причинам, целосменными и внутрисменными простоями, отработанными человеко- или нормо-часами, движением рабочей силы проводят ежедневно по данным табельного учета. За месяц данные обобщают в балансах рабочего времени.
Повседневный контроль за использованием оборудования в цехах и на участках осуществляют по данным рапортов-отчетов о простое оборудования по видам и причинам обобщением за месяц этих данных в балансах времени работы оборудования.
Использование всех видов энергии (газ, пар, воздух, тепло и электроэнергии) контролируется датчиками и счетчиками, показания которых регистрируют и обобщают в ежедневных сводках о расходе.
С учетом специфики технологии и организации производства и управления цехами, службами, отделами могут быть установлены другие экономические показатели (фондоотдача, коэффициент использования оборудования, трудоемкость, численность, ритмичность производства, потери от брака, коэффициенты выхода готовой продукции и т.п.).
Результативная отчетность о персональной деятельности направлена на обеспечение информаций трех видов: информация о фактических результата; информация о планируемых (смета, стандарт) показателях; информация о причинах различий между фактическими и ожидаемыми результатами. Основной аспект перечня показателей не должен быть громоздким, а концентрировать внимание руководства необходимо на небольшом количестве статей, по которым фактические показатели существенно отличаются от установленных, т.е. релевантные. Такой отчетности способствует организация УУ по центрам ответственности.
Основной отчетной формой являются контрольный отчет и отчет об исполнении сметы. Выбор системы отчетных показателей базируется на принятой системе контроля, которая должна иметь мотивационное воздействие в организации в целом, а не только устанавливать вину руководителя подразделения за результаты хозяйственной деятельности.
Действенность системы контроля реализуется при решении следующих проблем:
- Четкое определение целей организации, исходя из которых строится комплекс обобщающих показателей оценки деятельности организации и его структурных подразделений.
- Управленческий учет создает такую информационную систему, которая нацеливает управленцев различных уровней управления на решение на решение краткосрочных и долгосрочных планов.
- Оптимальный выбор центров возникновения затрат, ответственности и рентабельности, позволяющий устранить до некоторой степени негативное влияние системы контроля на моральное состояние работников подразделений. Планы и отчеты не должны приводить к конфликтам между управленцами сметных подразделений между работниками бухгалтерии и менеджерами.
- Классификация затрат на регулируемые и нерегулируемые для каждого конкретного подразделения. Снижение затрат, зависимых от деятельности лиц, отвечающих за центры, положительно сказывается на желании управляющих воздействовать на уровень затрат. В противном случае планы и отчеты вместо координации действий управленцев могут привести к дезорганизации хозяйственной деятельности.
- Система выявления отклонений должна способствовать раскрытию ошибок в учете, ценообразовании и т.п. Иначе утратиться доверие к учету в целом, отчетности об исполнении смет в частности и в конечном счете приведет к уклонению от ответственности лиц, занятых управленческой деятельностью.
Рассмотрение проблем требует непосредственного участия управленцев м всего трудового коллектива в разработке системы оценочных показателей, содержания отчетности. Это создает условия для понимания принимаемых решений и путей их реализации, координации действий лиц по осуществлению поставленных целей, предотвращения негативного воздействия системы внутреннего контроля на мотивацию лиц, участвующих в производственном процессе.