Как разработать бизнес-план 3 Общие вопросы регистрации малого предприятия 3 Как и где взять кредит

Вид материала

Бизнес-план

Содержание Особенности правового регулирования. Как платить налоги Особенности учета на малом предприятии Отдельные вопросы применения положений налогового законодательства Контроль за правильностью применения цен по сделкам Проведение мероприятий налогового контроля Применение мер налоговой ответственности

Подобный материал:

• Бизнес-план как форма управления процессом развития малого и среднего бизнеса. Бизнес-план, 99.28kb.
• Бизнес-план как форма управления процессом развития малого и среднего бизнеса. Бизнес-план, 95.22kb.
• План риска как составная часть бизнес-плана полиграфического предприятия. План маркетинга, 43.39kb.
• Практическое руководство по составлению Бизнес-плана Введение. Для чего нужен Бизнес-план, 380.35kb.
• Бизнес-план проекта коммерциализации технологий Как разработать бизнес-план проекта, 855.65kb.
• Задание к курсовой работе по курсу «Корпоративные информационные системы», 30.38kb.
• Бизнес-план или технико-экономическое обоснование предприятия Что такое бизнес-план, 214.58kb.
• Домашнее задание для студентов факультета, 641.45kb.
• Методические рекомендации по написанию курсовой работы на тему: "Планирование на предприятии, 466.55kb.
• Как написать бизнес план Встатье рассказывается как писать бизнес план. Приведена структура, 58.64kb.

КОММЕНТАРИЙ

^ Особенности правового регулирования. По договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение.

Передача здания или сооружения арендодателем и принятие его арендатором осуществляются по передаточному акту или иному документу о передаче, подписываемому сторонами.

По договору аренды здания или сооружения арендатору одновременно с передачей прав владения и пользования такой недвижимостью передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования (п. 1 ст. 652 ГК РФ).

В случаях, когда земельный участок, на котором находится арендованное здание или сооружение, продается другому лицу, за арендатором этого здания или сооружения сохраняется право пользования частью земельного участка, которая занята зданием или сооружением и необходима для его использования, на условиях, действовавших до продажи земельного участка (ст. 653 ГК РФ).

Установленная в договоре аренды здания или сооружения плата за пользование зданием или сооружением включает плату за пользование земельным участком, на котором оно расположено, или передаваемой вместе с ним соответствующей частью участка, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 2 ст. 654 ГК РФ).

Обязанности сторон по несению расходов на содержание арендуемого имущества предусмотрена ст. 616 ГК РФ: арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества; арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества. Эти обязанности по соглашению сторон могут распределяться по-другому.

Правила о договоре аренды здания (сооружения) распространяются на аренду помещения.

Форма договора. Договор аренды здания или сооружения заключается в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами. Несоблюдение формы договора аренды здания или сооружения влечет его недействительность.

Договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (договор сроком 1 год подлежит государственной регистрации!). В этом случае пункт 8.2. указанного выше договора необходимо поменять на пункт следующего содержания: «Настоящий договор подлежит регистрации, вступает в силу с момента регистрации и распространяется на отношения сторон, возникшие с момента передачи помещения по акту приема-передачи. Обязанность и расходы по регистрации возлагаются на . Документы должны быть поданы на регистрацию в течение 5 дней после подписания настоящего договора».

Существенные условия договора. В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, т.е. должен быть указан конкретный адрес; если речь идет об аренде помещения – его местонахождение в здании. Также договор должен предусматривать размер арендной платы.

При отсутствии указанных условий договор не считается заключенным.

Примечание. В приложении(ях) к приведенному договору необходимо указать все те условия, которые согласно тексту договора должны быть отражены в приложении(ях).

Договор и приложение подписываются всеми сторонами сделки (их уполномоченными лицами).


^ КАК ПЛАТИТЬ НАЛОГИ

Анализ направлений упрощения системы учета для малых предприятий

В современной экономике малое предпринимательство играет важную роль в решении экономических и социальных задач. В целях усиления тенденции развития малого предпринимательства разрабатываются программы государственной поддержки субъектов малого бизнеса. Одним из направлений государственной поддержки является анализ действующего законодательства на предмет его эффективности для развития предпринимательской инициативы. Проблемы организации бухгалтерского учета на малых предприятиях неоднократно поднимались и в процессе реформирования бухгалтерского учета. В частности, в Программе реформирования была специально отмечена необходимость "ввести упрощенную систему учета для субъектов малого предпринимательства". Принципы учета и отчетности для малых предприятий различны в разных странах. Подходы к организации системы учета на малых предприятиях связаны с размерами этих предприятий и их экономическими показателями.

В Российской Федерации бухгалтерские стандарты разрабатываются и утверждаются для всех предприятий, хотя некоторые из них могут малыми предприятиями не использоваться (те, которые не отвечают нуждам малых предприятий). Упрощение учета в РФ для малых предприятий в основном касается больше "технического" аспекта бухгалтерского учета: упрощение идет по направлению сокращения рабочего плана счетов и возможностью применения упрощенной формы бухгалтерского учета с применением небольшого числа бухгалтерских регистров. Предоставление бухгалтерской отчетности малыми предприятиями обязательно, но допускается предоставлять отчетность в сокращенном виде.

Несмотря на продолжение процесса реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации остаются нерешенными ряд проблем, в частности:

1) остается открытым вопрос о применении всех требований бухгалтерских стандартов малыми предприятиями;

2) вопрос о разработке специальных стандартов для малых предприятий;

3) вопрос о совместимости финансовых требований с налоговыми (для малых предприятий это имеет большое значение).

При решении вопроса о применимости бухгалтерских стандартов необходимо руководствоваться следующими критериями:

1) соответствие финансовой информации и управленческой информации. В финансовом учете операции должны отражаться таким образом, чтобы это соответствовало и управленческим нуждам предприятия;

2) информация, получаемая при использовании соответствующих стандартов должна отвечать потребностям пользователей финансовой отчетности малого предприятия;

3) стандарты должны быть совместимы с требованиями налоговых органов в части расчета налогооблагаемой прибыли. Но, т.к. в настоящее время бухгалтерский учет и налоговый учет разведены, то выполнение данного критерия (по моему мнению) невыполнимо. Следовательно, возникает следующая проблема: проблема соотношения бухгалтерского и налогового учета.

При решении этого вопроса необходимо исходить из того, что налоговый учет предназначен только для обеспечения правильности расчетов с государством. Следовательно, в нем нет необходимости отражать какую-либо дополнительную информацию, не имеющую отношения к налоговым расчетам. Следовательно, налоговый учет должен быть как можно менее трудоемким.

Бухгалтерский учет же должен обеспечить потребность внутренних пользователей (менеджмент) в информации, необходимой им для управленческих целей. В ряде стран, в частности во Франции, особенностью национально плана счетов является двухуровневая система счетов для финансового и управленческого учета. Но вместе с тем, система управленческого учета применяется лишь крупными компаниями. В РФ типовой план счетов такой двухуровневой системы счетов не предусматривает, предусмотрены лишь счета, на которых может формироваться информация о затратах в разрезе, необходимом для предприятия.

Двухуровневая система счетов финансового и управленческого учета может быть самостоятельно разработана и применена малым предприятием. Это сократит объем учетной работы и повысит оперативность формируемой информации для управленческих целей.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что разработка специальных стандартов учета для малых предприятий не является необходимым элементом законодательного регулирования бухгалтерского учета. Такие предприятия вполне могут пользоваться "общими" стандартами (положениями) минуя те, использование которых является затратоемким при одновременном отсутствии информационной необходимости в конкретной информации. Например, в некоторых стандартах прямо указано, что "данное положение может не применяться малыми предприятиями". К числу таких стандартов относятся ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности", ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах", ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" и ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Отчасти это связано с тем, что круг собственников малых предприятий ограничен, так как по организационно-правовой форме — это общества с ограниченной ответственностью или закрытые акционерные общества.

Собственники таких предприятий активно участвуют в хозяйственной деятельности. К активным пользователям финансовой информации малых предприятий, предоставляемой в бухгалтерской отчетности, относятся менеджмент и собственники, а так же налоговые органы и органы государственной статистики. Органы управления и собственники предприятий — это, как правило, одни и те же лица, которые в полной мере осведомлены о ситуации на предприятии. А налоговые и статистические органы не востребованы в объективной и полной информации, содержащейся в отчетности, поэтому малые предприятия предоставляют, как правило, сокращенную бухгалтерская отчетность, а именно Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках. Поэтому и использование вышеуказанных бухгалтерских стандартов для малых предприятий в данном случае не имеет смысла, т.к. информация, получаемая при их использовании, остается невостребованной.

Но совсем по-другому может обстоять дело у тех предприятий, которые нуждаются в заемных средствах, инвестициях, возникает необходимость публичного размещения ценных бумаг организации. В этом случае несмотря на возможное наличие относительно больших затрат, связанных с применением некоторых положений бухгалтерских стандартов и раскрытием информации в отчетности (в полном объеме), предприятию выгоднее будет их осуществить, т.к. к числу пользователей отчетности добавляются потенциальные кредиторы, инвесторы. Они востребованы в информации и о движении денежных средств, и о капитале организации, и обо всех налоговых обязательствах. Поэтому в данном случае возникает необходимость предоставления отчетности в полном объеме, содержащей объективную, достоверную информацию, полученную при соблюдении всех требований бухгалтерских стандартов. А затраты предприятия на выполнение всех этих требований могут быть не сравнимы с выигрышем, который они получат в дальнейшем, а именно от привлечения заемного или инвестиционного капитала.

Таким образом, в российской практике нет единого подхода к упрощению системы учета для малых предприятий. Упрощение учета на каждом конкретном предприятии будет зависеть от структуры организации, ее собственников, востребованности информации внутренними и внешними пользователями.


^ Особенности учета на малом предприятии

Законодательством Российской Федерации предусмотрено, что бухгалтерская отчетность представляется малыми предприятиями в утвержденном порядке, который предусматривает упрощение форм и процедуры отчетности.

С переходом на сокращенный план счетов малым предприятиям рекомендуется внести ряд изменений в общепринятый порядок учета производственных затрат на производство продукции и финансовых результатов.

Рабочий план счетов является элементом учетной политики и должен разрабатываться и утверждаться вне зависимости от того, какая форма ведения бухгалтерского учета выбрана малым предприятием.

Форма бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета малого предприятия может применяться малыми предприятиями, осуществляющими производство продукции.

К данным регистрам относят:

- ведомости учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений – форма №В-1;

- ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям – форма №В-2;

- ведомость учета затрат на производство – форма №В-3;

- ведомость учета денежных средств и фондов – форма №В-4;

- ведомость учета расчетов и прочих операций – форма №В-5;

- ведомость учета реализации – форма №В-6 (оплата);

- ведомость учета расчетов и прочих операций – форма №В-6 (отгрузка);

- ведомость учета расчетов с поставщиками – форма №В-7;

- ведомость учета оплаты труда – форма №В-8;

- ведомость (шахматная) – форма №В-9.

Каждая ведомость принимается для учета операций по одному из используемых бухгалтерских счетов.

Важное место в организации системы бухгалтерского учета на малом предприятии занимает составление бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская отчетность составляется малыми предприятиями по стандартному варианту и при ее составлении используются следующие формы:

1. Бухгалтерский баланс – форма №1.

2. Отчет о прибылях и убытках – форма №2.

3. Отчет об изменении капитала – форма №3.

4. Отчет о движении денежных средств – форма №4.

5. Приложение к бухгалтерскому балансу – форма №5.

6. Отчет о целевом использовании полученных средств – форма №6.

7. Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного по законодательству Российской Федерации аудита бухгалтерской отчетности.

8. В случаях получения малыми предприятиями бюджетных ассигнований, ими дополнительно представляются: отчет об использовании бюджетных ассигнований организацией – форма №2-2 и справка об остатках средств, полученных из федерального бюджета.

По истечении отчетного периода (квартал, год) в завершение учетного процесса бухгалтерия малого предприятия составляет бухгалтерскую отчетность, в которой нарастающим итогом отражается его имущественное и финансовое положение.

Бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму предприятия, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой отчетности.

Малые предприятия представляют бухгалтерскую отчетность ежеквартально (кроме предприятий с иностранными инвестициями) – за квартал, 9 мес. и год.

Малые предприятия и индивидуальные предприниматели могут перейти на упрощенную систему налогообложения субъектов малого предпринимательства при следующих условиях:

- предельная численность работающих – до 15 человек независимо от вида осуществляемой деятельности;

- в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право применения упрощенной системы, совокупный размеры выручки налогоплательщика не превышает суммы сто-тысячекратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации на первый день квартала, в котором произошла подача заявления;

- организация не имеет просроченной задолженности по уплате налогов и сборов за предыдущий отчетный период;

- организацией своевременно сданы необходимые расчеты по налогам и сборам, бухгалтерская отчетность за предыдущий период.

При применении упрощенной системы способ двойной записи не применяется. Первичные документы бухгалтерской отчетности ведутся по упрощенной форме. Основные регистром учета является Книга учета доходов и расходов. Официальные документом, удостоверяющим право применения упрощенной системы является патент, выдаваемый сроком на один календарный год налоговыми органами по месту постановки организаций на налоговый учет.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6%.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15%.

Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.


^ Отдельные вопросы применения положений налогового законодательства

В соответствии с п. 1 ст. 1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Однако современная российская практика свидетельствует о том, что de facto система правовых актов, регулирующих налоговые отношения, является гораздо более обширной. К таким актам в частности можно отнести действующие федеральные законы и иные нормативные правовые акты, принятые до вступления в силу НК РФ, нормативные акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, издаваемые уполномоченными органами в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях.

Особое место в регулировании налоговых отношений занимает судебно-арбитражная практика по налоговым спорам. Арбитражные суды являются в настоящее время, по сути, последней инстанцией в разрешении сложных вопросов между участниками налоговых отношений по порядку исчислению и уплаты налогов, применению мер налогового контроля и налоговой ответственности. Рассматривая налоговые споры, арбитражные суды существенно влияют на практику налогообложения и действия участников налоговых отношений. В соответствии со ст. 7 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 № 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов обязательны для всех государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.

Постановление Пленума ВАС от 28.02.2001 № 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" было одним из первых разъяснений Высшего Арбитражного Суда по вопросам применения положений НК РФ, способствующее обеспечению единообразного применения законодательства при разрешении налоговых споров арбитражными судами. Принятие данного постановления разъяснило многие неясные или противоречивые положения НК РФ и тем самым оказало огромное влияние на действия всех участников налоговых правоотношений и практику налогообложения.


^ Контроль за правильностью применения цен по сделкам

Признание лиц взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней, вынесенного по результатам проверки правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Право налоговых органов проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами установлено пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ.

В п. 1 ст. 20 НК РФ перечислены случаи, когда лица считаются взаимозависимыми для целей налогообложения. При этом п. 2 ст. 20 НК РФ суду предоставлено право признавать лица взаимозависимыми по иным основаниям, чем предусмотренные п. 1 указанной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

По распространенному ранее среди налогоплательщиков мнению, проверка налоговым органом правильности применения цен могла быть осуществлена только после признания судом факта взаимозависимости лиц по заявлению налогового органа. И только после установления факта взаимозависимости, налоговый орган вправе принять мотивированного решения о доначислении налогов и пени.

Однако выработанная позиция Президиума ВАС определяет, что установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечисленные в п. 1 ст. 20 НК РФ, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней. Т.е. вначале суд должен рассмотреть вопрос о взаимозависимости лиц, а затем перейти к рассмотрению по существу вопроса о правомерности вынесения решения и правильности расчета доначисленных налогов и пеней.

Юридическое лицо и его руководитель с учетом конкретных обстоятельств могут быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле статьи 20 НК РФ.

В дополнение к вышесказанному следует отметить, что в число взаимозависимых лиц могут попасть организация и его руководитель.

Так, рассматривая несколько дел, Президиум ВАС отмечает, что в том случае если руководитель организации (или его родственники) владеет значительной долей акций (уставного капитала) общества, они могут быть признаны взаимозависимыми для целей налогообложения.
Более того, в другом случае суд признал взаимозависимыми лицами два общества с ограниченной ответственностью, поскольку руководитель одного из обществ имел долю в размере 25% во втором обществе.

Налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).

Право налоговых органов проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, установлено пп.1 п. 2 ст. 40 НК РФ. Однако, доначисление налоговым органом налога и пени по сделке между взаимозависимыми лицами возможно лишь при наличии доказательств того, что цена, примененная сторонами по сделке, отклонялась от рыночной цены более чем на 20% (п. 3 ст. 40 НК РФ).

При этом, согласно положениям п.3 ст. 40 НК РФ налоговый орган должен определить уровень рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию и вправе доначислить налоги только по тем сделкам налогоплательщика, цены по которым отклоняются от рыночных более чем на 20%.

Применение в данном случае налоговым органом для целей налогообложения средней цены реализации товаров (работ, услуг) не соответствует требованиям НК РФ и является основанием для признания судом такого решения незаконным.


^ Проведение мероприятий налогового контроля

Судом может быть отказано налоговому органу в удовлетворении требования о взыскании с налогоплательщика штрафа, при отсутствии в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности указания на характер и обстоятельства допущенного налогового правонарушения.

В соответствии с п. 3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Таким образом, простое указание в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на нарушение отдельных положений НК РФ, федеральных законов или иных нормативных актов по налогообложению является несоблюдением п. 3 ст. 101 НК РФ.

Кроме того, в силу п. 6 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов при принятии решений о привлечении к налоговой ответственности требований этой статьи может являться основанием для признания судом указанных решений недействительными.

При применении положений статьи 87 НК РФ, устанавливающих ограничения в отношении проведения повторных выездных налоговых проверок доводы налогового органа о том, что повторная выездная налоговая проверка носила тематический характер не могут быть приняты.

При рассмотрении дела по заявлению государственного унитарного предприятия о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогам пеней и штрафов, установлено, что оспариваемое решение было принято по результатам повторной выездной налоговой проверки.

Позиция налогового органа сводилась к тому, что вторая проверка носила тематический характер и касалась вопросов соблюдения налогового законодательства налогоплательщика как участником внешнеэкономической деятельности. Ранее по этим вопросам проверка на предприятии не проводилось.

Президиум ВАС отметил, что предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, определяют налоговую базу в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Налогообложение операций, связанных с оплатой товаров (работ, услуг) иностранной валютой, отдельным законодательством не регулируется. Следовательно, проверкой правильности и своевременности уплаты налогов охватываются и внешнеэкономические операции налогоплательщика.

В связи с изложенным доводы налогового органа в обоснование правомерности проведения у налогоплательщика второй проверки по тем же налогам за уже проверенный налоговый период не могут быть приняты судом во внимание.

Проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного статьей 88 НК РФ, не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней

Камеральная налоговая проверка в соответствии с абз. 2 ст. 88 НК РФ проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Согласно позиции Президиума ВАС, применяя указанную норму, следует исходить из того, что установленный ст. 88 срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию. В то же время пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней

Так, рассматривая дело о взыскании с индивидуального предпринимателя налога и пеней, доначисленных по результатам камеральной налоговой проверки, суд обратил внимание на следующее.

Несмотря на то, что решение по результатам камеральной проверки вынесено за пределами трехмесячного срока, отведенного на проведение камеральной проверки и принятие решения по его результатам, это обстоятельство не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней, установленного п. 3 ст. 48 НК РФ. В соответствии с указанным пунктом шестимесячный срок на обращение налогового органа в суд с заявлением о взыскании недоимки, являющийся пресекательным, начинает течь с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Т.е. в данном случае срок на обращение в суд должен исчисляться с момента времени, определенного как срок исполнения требования об уплате налога, определяемый по истечении срока камеральной проверки, установленного ст. 88 НК РФ, и срока, отведенного для направления требования об уплате налога.

Поскольку заявление налогового органа было направлено в суд в пределах срока, предусмотренного п. 3 ст. 48 НК РФ, оно подлежит рассмотрению по существу. Установив, что требование налогового органа обоснованно, суд удовлетворил его.

Необходимо отметить, что позиция ВАС по данному вопросу применима не только к порядку принудительного взыскания налога и пени с индивидуальных предпринимателей, установленному ст. 48 НК РФ, но и к порядку взыскания налога и пени, установленного ст. 46, 47 за счет денежных средств и иного имущества организаций, а также к порядку и срокам взыскания налоговых санкций по результатам камеральных проверок в соответствии со ст. 104 и 115 НК РФ.


^ Применение мер налоговой ответственности

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Данный вопрос касается представления налогоплательщиками так называемых "нулевых" налоговых деклараций, т.е. при отсутствии по итогам соответствующего налогового периода объекта налогообложения или сумм налога к уплате. Зачастую налогоплательщики считали, что обязанность представления налоговой декларации по конкретному налогу обусловлена наличием суммы налога к уплате по итогам налогового (отчетного) периода. Следовательно, нет оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ, за несвоевременное представление "нулевых" налоговых деклараций.

Необходимо отметить, что согласно абз. 2 п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах

Как отметил Президиум ВАС, в силу указанной нормы обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием объекта налогообложения или суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.

В качестве примера можно привести в частности налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль.

Так, в соответствии со ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются, в частности, организации и индивидуальные предприниматели, на которых п. 5 ст. 174 НК РФ возложена обязанность по представлению налоговых деклараций в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Обязанность представления декларации по налогу на доходы физических лиц индивидуальными предпринимателями предусмотрена п. 5 ст. 227 НК РФ. При этом декларация по налогу на доходы физических лиц представляется указанными налогоплательщиками, независимо от наличия у них объекта налогообложения или результатов предпринимательской деятельности.

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики налога на прибыль независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять соответствующие налоговые декларации.

Таким образом, являясь налогоплательщиком названных выше видов налогов, обязанность представлять налоговые декларации в установленные законом сроки установлена независимо от результатов расчетов сумм налогов к уплате по итогам тех или иных налоговых периодов.

Особо отметим, что законодательство в данном случае не делает исключений даже для некоммерческих организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Уплата суммы исчисленного налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок не освобождает налогоплательщика от ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации, предусмотренной статьей 119 НК РФ.

В деятельности налогоплательщиков бывают ситуации, когда исчисление и уплата налога осуществлены в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, но по определенным причинам налоговая декларация представлена в налоговый орган с нарушением установленного срока.

Поскольку, как полагают, в таком случае непредставление налоговой декларации по налогу не привело к возникновению задолженности перед бюджетом и не повлекло неблагоприятных последствий для него, налогоплательщики зачастую не видят оснований для применения к себе ответственности за несвоевременное представление налоговых деклараций.

Однако, как отмечает Президиум ВАС, данная позиция не основана на законе. Обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги закреплена пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ, а ответственность за ее неисполнение - ст. 122 НК РФ. Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщик своевременно уплатил налог, он не подлежит привлечению к указанной ответственности.

В то же время ст. 119 НК РФ установлена ответственность за неисполнение иной обязанности - по представлению в соответствующих случаях налоговой декларации. Эта обязанность закреплена пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ. Поэтому при привлечении налогоплательщика к ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации, своевременное исполнение им другой обязанности (по уплате налога) не имеет правового значения.

Применение мер налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу.

Рассматривая дело о взыскании с налогоплательщика штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ, за несвоевременное представление расчетов авансовых платежей по единому социальному налогу за январь и февраль 2001 года, суд пришел к следующему выводу.

Согласно ст. 240 и п. 7 ст. 243 НК РФ (редакция 2001 года) налоговым периодом по единому социальному налогу является календарный год, по итогам которого не позднее 30 марта следующего года налогоплательщиком представляется налоговая декларация. Кроме того, налогоплательщики обязаны по итогам каждого календарного месяца производить исчисление авансовых платежей по названному налогу и представлять соответствующие расчеты не позднее 20-го числа следующего месяца (п. 3 ст. 243).

Поскольку приведенные выше положения главы 24 НК РФ разграничивают налоговую декларацию по единому социальному налогу и ежемесячные расчеты авансовых платежей по этому налогу, несвоевременное представление последних не может повлечь применение ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ в отношении налоговой декларации.

Применение мер налоговой ответственности, предусмотренной статьей ст. 122 НК РФ при неуплате (неполной уплате) авансовых платежей по налогу

Рассматривая материалы дела о привлечении к налоговой ответственности при неуплате (неполной уплате) авансовых платежей по налогу, Президиум ВАС сформулировал следующие рекомендации.

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога влечет взыскание штрафа.

Исчисление суммы налога в соответствии с положениями ст. 52 НК РФ осуществляется налогоплательщиком по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот. При этом согласно п. 1 ст. 55 НК РФ налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых вносятся авансовые платежи.

В силу п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Позиция ВАС определяет, что в процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм о налоговой ответственности. Поскольку в ст. 122 Кодекса прямо указывается на наступление ответственности в случае "неуплаты или неполной уплаты сумм налога", в рассматриваемой ситуации данная ответственность не может быть применена.