) Глава Какие документы регламент

Вид материала

Содержание

3.10. Экспорт товаров
3.10.2. Бухгалтерский и налоговый учет экспортных операций
3.10.3. Коммерческие расходы при экспорте
Дебет 44 кредит 60
3.10.4. НДС по экспортным операциям
3.10.5. Аванс, полученный в счет экспорта товара
Дебет 19 кредит 62

Подобный материал:

1 ... 17 18 19 20 21 22 23 24 25

3.10. Экспорт товаров

3.10.1. Что такое экспорт

Экспорт - это вывоз товаров, работ или услуг, результатов интеллектуальной деятельности с таможенной территории РФ за границу без обязательства об их обратном ввозе. Факт экспорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы РФ, в момент предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Обратите внимание! Не является экспортной операцией выполнение резидентом для резидента работ, оказание услуг на территории РФ. Но при этом если в результате таких работ или услуг нерезиденту передается право на результаты интеллектуальной деятельности, которое не будет возвращено обратно в Россию, то такая сделка будет считаться экспортной. Об этом сказано в письме МНС РФ от 8 апреля 2003 г №15-01-29/354.

3.10.2. Бухгалтерский и налоговый учет экспортных операций

Любая внешнеторговая сделка проводится на основании контракта (договора) между российской организацией и иностранной компанией. Расчеты с иностранным покупателем учитываются на счете 62 субсчет «Расчеты с покупателями в иностранной валюте».

Если стоимость товаров в экспортном контракте выражается в иностранной валюте, то для целей бухгалтерского учета сумму выручки от реализации товаров нужно пересчитать в рубли. Сделать это необходимо на дату перехода права собственности на продукцию. Расчет производится по курсу ЦБ РФ, который действует на эту дату. При этом в бухгалтерском учете делается запись:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями в иностранной валюте» КРЕДИТ 90 субсчет «Прочие доходы» >

- отражена выручка от продажи товаров на экспорт.

Момент перехода права собственности на товары от экспортера к покупателю зависит от условий договора. В договоре указываются условия поставок товара с учетом международной практики, которые обобщены в Международных правилах толкования торговых терминов Инкотермс. В каждом условии поставок оговаривается момент перехода риска случайной гибели или утраты товара от продавца к покупателю. Поэтому если в договоре не указан момент перехода

159

права собственности, то, по умолчанию, им будет считаться момент перехода рисков.

До момента перехода права собственности на товар, его необходимо учитывать на счете 45 «Товары отгруженные». Фактическая себестоимость товаров и готовой продукции отражается на этом счете только в рублевой оценке. При изменении курса валюты ее пересчитывать не нужно.

Отгрузка товара подтверждается следующими документами:

- накладные на отпуск товара (товарно-транспортные, железнодорожные, коносаменты и др.);

- приемные акты о поступлении товаров в порты или на склады;

- коммерческие акты о недостачах, излишках, порчах товаров;

- приемные акты иностранных экспедиторов, консигнаторов о движении экспортных товаров за границей.

Задолженность покупателя за отгруженный товар необходимо пересчитывать в рубли по курсу ЦБ РФ на каждую отчетную дату составления бухгалтерской отчетности, также на дату погашения этой задолженности. Если организация хочет сблизить бухгалтерский и налоговый учет, то пересчитывать задолженность можно одновременно в бухгалтерском и налоговом учете. Иными словами, если организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно, то пересчитывать задолженность нужно в конце каждого месяца как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Если же налог на прибыль организация начисляет один раз в квартал, то и пересчитывать задолженность достаточно в конце каждого квартала. Не забудьте, что в учетной политике нужно закрепить порядок пересчета задолженности, выраженной в иностранной валюте, который использует ваша организация.

Когда иностранный партнер перечислит деньги, экспортер в бухгалтерском учете делает такую запись:

ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями в иностранной валюте»

- покупатель погасил задолженность за полученные товары.

Сумма поступивших денежных средств отражается в рублях по курсу ЦБ РФ на дату зачисления валюты на счет экспортера. Курсовая разница, образовавшаяся на счете 62, включается в состав внереализационных доходов или расходов как в бухгалтерском учете (п. 13 ПБУ 3/2000), так и в налоговом учете (п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Пример 26

ООО «Гном» продает на экспорт товары, стоимость которых по условиям контракта составляет 100 000 долл. США. Фактическая себестоимость товаров составляет 2 000 000 руб.

Отгрузка товаров со склада произведена 4 марта 2003 года. Товар сдан перевозчику 12 января 2005 года, Валютная выручка поступила на транзитный счет ООО «Гном» 19 марта 2005 года.

Курс ЦБ РФ составил:

- на 4 марта 2005 года - 29,6 руб./USD;

- 12 марта 2005 года - 29,5 руб./USD;

- 19 марта 2005 года - 29,4 руб./USD.

Рассмотрим порядок пересчета стоимости экспортируемых товаров в рубли в зависимости от даты совершения операции, то есть от момента перехода права собственности на него.

Вариант 1.

Условия поставки по контракту EXW. Это значит, что риск случайной гибели или утраты товаров переходит к покупателю в момент передачи товаров покупателю, на складе. В бухгалтерском учете ООО «Гном» были сделаны такие записи:

4 марта 2005 года

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Прочие доходы»

- 2 960 000 руб. (100 000 USD х 29,6 руб./USD) – признана выручка от реализации продукции на экспорт;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 41

- 2 000 000 руб. ~ списана себестоимость отгруженной продукции. 19 марта 2005 года ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62

- 2 940 000 руб. (100 000 USD х 29,4 руб./USD) – отражена сумма выручки, поступившей на транзитный валютный счет;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 62

- 20 000 руб. (2 960 000 - 2 940 000) - отражена отрицательная курсовая разница по задолженности покупателя на дату совершения операции, то есть на дату погашения задолженности.

160

161

Вариант 2.

Условия поставки по контракту FCA. Это значит, что риск случайной гибели или утраты товаров переходит к покупателю в момент передачи товаров перевозчику.

В бухгалтерском учете ООО «Гном» были сделаны такие записи:

4 марта 2005 года ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- 2 000 000 руб. - отражена фактическая себестоимость отгруженных товаров. 12 марта 2005 года

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Прочие доходы»

- 2 950 000 руб. {100 000 USD х 29,5 руб./USD) – признана выручка от реализации продукции на экспорт;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 45

- 2 000 000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции.

19 марта 2003 года ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62

- 2 940 000 руб. (100 000 USD x 29,4 руб./USD) – отражена сумма выручки, поступившей на транзитный валютный счет;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 62

- 10 000 руб. (2 950 000 - 2 940 000) - отражена отрицательная курсовая разница по задолженности покупателя на дату совершения операции, то есть на дату погашения задолженности.

Вариант 3.

По условиям контракта право собственности переходит на товары только после их оплаты, В бухгалтерском учете 000 «Гном» были сделаны такие записи:

4 марта 2005 года ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- 2 000 000 руб. - отражена фактическая себестоимость отгруженных товаров;

19 марта 2005 года ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62

- 2 940 000 руб. (100 000 USD x 29,4 руб./USD) – отражена сумма выручки, поступившей на транзитный валютный счет;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

- 2 940 000 руб. (100 000 USD x 29,4 руб./USD) – признана выручка от реализации продукции на экспорт;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 45

- 2 000 000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции.

3.10.3. Коммерческие расходы при экспорте

В состав коммерческих расходов при экспорте включают следующие затраты организации:

- на подготовку товара к отгрузке;

- транспортно-экспедиционные расходы;

- хранение товара в пути;

- страхование товара;

- оплату таможенных сборов.

Учет коммерческих расходов ведется на счете 44 «Расходы на продажу». Транспортные расходы списываются на затраты организации на основании актив приемки работ, счетов транспортных организаций или отчетов экспедиторов, международных или внутренних перевозочных документов, счетов-фактур.

Затраты по страхованию экспортного товара могут быть списаны организацией на коммерческие расходы в том случае, если такие расходы предусмотрены условиями поставки. При налогообложении экспортер может учесть платежи по страхованию имущества в полном размере (ст. 263 Налогового кодекса РФ).

При оформлении товара на таможне уплачивается экспортная таможенная пошлина и таможенные сборы. Таможенный сбор за таможенное оформление составляет 0,1 процента в рублях и 0,05 процента в иностранной валюте от таможенной стоимости товаров.

Если внешнеторговый контракт не предусматривает оплаты покупателем таможенных сборов сверх цены товара, то они включаются экспортером в состав расходов на продажу.

Ставки таможенных пошлин являются едиными и не подлежат изменению. Начисление, уплата и взимание пошлины проводятся на ос-

163

новании таможенной стоимости товаров. Основанием для отражения в бухгалтерском учете таможенных платежей являются грузовые таможенные декларации.

Пример 27

ООО «Леспромхоз» вывозит на экспорт древесину. В июне 2005 года организация заключила контракт с иностранным покупателем. Стоимость контракта - 30 000 долл. США. Себестоимость отгруженной продукции составила 600 000 руб.

5 июня 2005 года ООО «Леспромхоз» отгрузило со склада партию древесины и оформило товар на таможне. Транспортные расходы по доставке товара до таможни составили 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.

Право собственности на древесину переходит к покупателю в момент передачи товара иностранному перевозчику, то есть 7 июня 2005 года. Покупатель расплатился с экспортером 22 июня 2005 года.

Курс ЦБ РФ составил:

- на 5 июня 2005 года - 30,76 руб./USD;

- 7 июня 2005 года - 30,56 руб./USD;

- 22 июня 2005 года - 30,32 руб./USD.

Таможенная пошлина равна 4500 долл. США, сбор за таможенное оформление в рублях - 992,8 руб. (30 000 USD х 0,1 % х 30,76 руб./USD), а таможенный сбор в иностранной валюте -15 долл. США (30 000 USD x 0,05 %),

В бухгалтерском учете ООО «Леспромхоз» были сделаны такие проводки:

5 июня 2005 года ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43

- 600 000 руб. - отражена себестоимость отгруженной продукции;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60

- 5000 руб. - отражены расходы по доставке товара до таможни;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 900 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в рублях»

КРЕДИТ 51

- 992,8 руб. - перечислен таможенный сбор в рублях;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в валюте» КРЕДИТ 52

- 461,4руб. (15 USDх30,76руб./USD) - перечислен таможенный сбор в валюте;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в рублях» КРЕДИТ 51

- 138 420 руб. - перечислена экспортная таможенная пошлина;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в рублях»;

- 992,8 руб. - сборы за таможенное оформление в рублях включены в состав расходов на продажу;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в валюте»

- 461,4 руб. - сборы за таможенное оформление в валюте включены в состав расходов на продажу.

7 июня 2005 года

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

-916 800 руб. (30 000 USD x 30,56 руб./USD)) – отражена выручка от продажи экспортной продукции;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 45

- 600 000 руб. - списана себестоимость экспортной продукции;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Экспортные пошлины» КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с таможней в рублях»

- 138 420 руб. - списана таможенная пошлина;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Расходы на продажу» КРЕДИТ 44

- 6454,2 руб. (5 000 + 992,8 + 461,4) - списаны коммерческие расходы, связанные с экспортом продукции. 22 июня 2005 года ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62

- 909 600 руб. (30 000 USD x 30,32 руб./USD) - на валютный счет экспортера поступила валютная выручка;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 62

- 7200руб. (30 000 USD х (30,56руб./USD - 30,32руб./USD)) - списана отрицательная курсовая разница по задолженности покупателя.

165

3.10.4. НДС по экспортным операциям

При продаже товаров на экспорт (за исключением нефти, природного газа) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (подп. 1 п .1 ст. 164 НК РФ). Но только при условии, что товары действительно вывезены за пределы таможенной территории РФ.

Для применения по НДС нулевой ставки экспортер должен представить в налоговые органы документы, которые подтверждают фактическое пересечение товарами таможенной границы РФ. Перечень этих документов приведен в статье 165 Налогового кодекса РФ. Причем этот перечень является закрытым. К ним относятся:

- копия контракта российской организации с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории России;

- копия выписки банка, которая подтверждает фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке;

- копия грузовой таможенной декларации с отметками российского таможенного органа, который осуществил выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории России;

- копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории РФ.

Все эти документы организация должна собрать в течение 180 дней с момента оформления грузовой таможенной декларации (п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Если предприятие уложилось в этот срок, то товар считается реализованным на экспорт в последний день месяца, в котором собраны документы.

Обратите внимание! Если товар продается на экспорт через посредника, то помимо контракта необходимо представить в налоговые органы и копию посреднического договора.

В экспортном контракте может быть указано, что право собственности на товар переходит к покупателю на территории РФ. Несмотря на это» реализацию товара надо облагать по ставке 0 процентов. Главное, чтобы товар был вывезен за границу.

Если иностранная организация расплачивается за приобретенные товары не денежными средствами, а имуществом, то вместо выписки банка экспортер должен представить грузовую таможенную декларацию и акты приемки передачи на это имущество. Этими документами экспортер сможет подтвердить, что товар действительно ввезен в Россию и оприходован.

166

На основании документов, предоставленных в налоговую инспекцию, организация не только может применить нулевую ставку, но и возместить «входной» НДС по товарно-материальным ценностям, которые были использованы при производстве и реализации экспортной продукции (п. 4 ст. 176 Налогового кодекса РФ).

Если же организация не успела за 180 дней собрать все нужные документы, то на 181-й день она должна начислить НДС по ставке 10/110 или 18/118. О том, как отразить в бухгалтерском учете сумму НДС по неподтвержденному экспорту, указано в письме Минфина России от 27 мая 2003 г. № 16-00-14/177.

Причем моментом реализации товаров будет считаться день их отгрузки. Поэтому организации придется заплатить пени за несвоевременную уплату НДС.

В этот же день организация может возместить «входной» НДС, но уже по другим основаниям. НДС можно принять к вычету, так как предприятие уплатило налог за услуги, которые были использованы для реализации облагаемой продукции (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ).

3.10.5. Аванс, полученный в счет экспорта товара

Расчеты с покупателем по полученным авансам ведется на счете 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным в иностранной валюте». На этом счете будет отражаться курсовая разница с валютной суммы аванса до момента реализации товаров покупателю. При этом сумма аванса должна быть уменьшена на величину НДС, которая выражена в рублевом эквиваленте на момент получения аванса.

Авансовые платежи в счет предстоящих поставок товаров облагаются налогом на добавленную стоимость (подп. 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ). Исключение составляют авансовые и другие платежи, полученные предприятием-экспортером в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (оказания услуг), длительность производственного цикла которых составляет свыше шести месяцев.

Суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет, пересчитываются в рубли по курсу, который действовал на дату получения авансового платежа (п. 3 ст. 153 Налогового кодекса РФ). При этом в бухгалтерском учете делается такая проводка:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным в иностранной валюте» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» - отражена сумма НДС с полученной предоплаты, подлежащая уплате в бюджет.

167

Если организация-экспортер уплачивает НДС ежеквартально, то уплатить НДС в бюджет она должна не позднее 20-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором была получена предоплата. Если экспортер платит НДС ежемесячно, то НДС с полученного авансового платежа нужно перечислить в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором был получен аванс в иностранной валюте. В бухгалтерском учете это отражается так:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51

- сумма НДС с полученной предоплаты перечислена в бюджет.

После отгрузки экспортируемого товара сумма поступившего аванса засчитывается в счет погашения задолженности иностранного покупателя. В бухгалтерском учете делается запись:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным в иностранной валюте» КРЕДИТ 62

- зачтена сумма предоплаты, полученная экспортером в счет предстоящей отгрузки товаров.

На дату перехода права собственности на товары к покупателю сумма НДС, начисленная с аванса, должна быть восстановлена на счете 62.

Напомним, что в целях расчета НДС дата реализации экспортных товаров - это последний день месяца, в котором собраны документы, подтверждающие экспорт (п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Иными словами, в целях исчисления НДС дата реализации экспортных товаров не совпадает с днем перехода права собственности на них. Поэтому организация-экспортер не может в день перехода права собственности на товары возместить сумму НДС с полученной предоплаты, то есть списать ее в дебет счета 68. Поэтому восстановить НДС можно такой проводкой:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 62

- восстановлена сумма НДС на дату перехода к покупателю права

собственности на товары.

А после реализации товаров, то есть после представления в налоговые органы всех необходимых документов, НДС можно возместить из бюджета. В бухгалтерском учете это будет отражено так:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- сумма НДС с полученной предоплаты, уплаченная в бюджет, предъяв

лена к налоговому вычету.

Blog