Курс лекций по предмету «аудит»

Вид материала

Курс лекций

Содержание 6.2. Аудит материальных затрат Примерный перечень тестов и типовых вопросов для оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита материальных затрат 6.3. Аудит затрат на оплату труда и отчислений на социальные нужды

Подобный материал:

• Краткий курс лекций по предмету «Ревизия и контроль» Специальность 2-25 01 31 «Финансы», 616.04kb.
• Л. А. Радионова город как социальная система курс лекций, 1216.86kb.
• Курс состоит из 3 блоков Курс лекций представлен 4 разделами. 1раздел: представление, 32.52kb.
• Курс лекций Барнаул 2001 удк 621. 385 Хмелев В. Н., Обложкина А. Д. Материаловедение, 1417.04kb.
• Краткий курс лекций по предмету «Ревизия и контроль», 627.95kb.
• Курс лекций по предмету «Макроэкономика». Составил: ассистент кафедры, 1929.31kb.
• Курс лекций по предмету «Алалия», 468.48kb.
• Курс лекций для студентов специальностей: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 1076.1kb.
• Курс лекций по предмету «Рынок ценных бумаг», 771.09kb.
• Курс лекций по автоматизированному электроприводу для итр проектный организаций с применением, 24.37kb.

Тема 6. АУДИТ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА

Нормативные документы

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
   
2. Федеральный закон от 18 июля 1995 г. № 105-ФЗ «О рекламе».
   
3. Положение по бухгалтерскому учету - Расходы организации ПБУ10/99 (утверждено Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н).
   
4. Нормативные документы, регламентирующие учет отдельных видов затрат:
   

• Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных - запасов» ПБУ 5/01 (утверждено Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. № 44к):
  
• Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» (утверждены Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. 119н):
  
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утверждено Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. №' 2бн);
  
• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н);
  
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 (утверждено Приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. К- 91н).
  

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утверждены Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н).
   
6. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждено Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49).
   
7. Отраслевые методические рекомендации по учету затрат на производство.
   

Источники информации

1. Формы годовой бухгалтерской отчетности (ф. № 1. ф. № 2, ф. № 5).
   
2. Приказ по учетной политике.
   
3. Главная книга.
   
4. Регистры синтетического и аналитического учета по счетам затрат на производство.
   
5. Учредительные документы.
   
6. Первичные и сводные учетные документы.
   
7. Договоры гражданско-правового характера.
   

6.1. Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита процесса (цикла) производства

При подготовке общего плана и программы аудита руководитель аудиторской проверки должен:

1. Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению и утверждаемым учетной политикой.

Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен III раздел «Затраты на производство», счета которого «предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации (кроме расходов на продажу). Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности ведется либо на счетах 20-29. либо на счетах 20-39».

2. Ознакомиться с организацией аналитического учета затрат на производство.

На построение системы счетов, субсчетов и аналитических счетов учета затрат влияют различные факторы. В связи с этим руководитель проверки должен:

- ознакомиться с технологией производственного процесса. Исходя из характера техноло­гического процесса в промышленности различают предприятия добывающих отраслей и обрабатывающих, которые, в свою очередь, подразделяются на два типа: 1-Й тип - продукция получается путем последовательной обработки исходного сырья, а 2-й тип - продукция получается путем соединения (сборки) частей (деталей, узлов), изготавливаемых парал­лельно в разных подразделениях;

- установить количество и периодичность выпускаемой продукции. По этим признакам производства подразделяются на индивидуальные, серийные н массовые;

- ознакомиться с организационной структурой предприятия, которое может иметь основное я вспомогательные производства, а также обслуживающие производства и хозяйства. Кроме того, одни предприятия имеют цеховую, а другие - бесцеховую структуру;

- ознакомиться с видами деятельности, которые осуществляет организация. Основное производство предназначено для выработки продукции, выполнения работ, оказания услуг, а именно для выпуска промышленной или сельскохозяйственной продукции, выполнения строительно-монтажных, геологоразведочных, проектно-изыскательских работ, оказания транспортных услуг, услуг связи и т.д.;

- установить виды выпускаемой продукции (работ, услуг).

3. Ознакомиться с учетной политикой организации, которой должны быть предусмотрены:

- способы оценки материалов при их списании на производство;

- способы начисления амортизации по амортизируемому имуществу;

- метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;

- вариант списания в конце отчетного периода общехозяйственных расходов;

- способ оценки незавершенного производства;

- вариант сводного учета затрат на производство;

- вариант учета выпуска готовой продукции и другие способы ведения производственного учета.

4. Сопоставить отчетные данные о себестоимости проданной продукции, о стоимости незавершенного производства с данными Главной, книги и регистров текущего учета.

Соответствие показателей отчетности данным текущего бухгалтерского учета свидетельствует о формальной правильности составления отчетности, но не означает, что эти показатели подсчитаны точно.

5. Установить соблюдение организацией условий признания расходов по обычным видам деятельности, принципов формирования производственных затрат и правил организации их учета.

Отчетные показатели о затратах и результатах хозяйственной деятельности в решающей степени зависят от достоверности учетных данных. Поэтому на основном этапе аудита осуществляется проверка правильности признания расходов по обычным видам деятельности, в том числе порядка признания, полноты и правомерности отнесения расходов на счета производственных затрат. Однако уже на начальном этапе проверки путем опроса специалистов бухгалтерии или тестирования необходимо выяснить, соблюдаются ли организацией условия и принципы признания расходов а также принципы формирования производственных затрат (расходов) и правила организации их учета. Условия признания расходов определены ПБУ 10/90 «Расходы организации».

Формирование производственных затрат должно осуществляться в соответствии со следующими принципами:

1. разделение текущих и капитальных затрат. Согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» (ст. 8) в бухгалтерском учете текущие затраты на производство продукции и капитальные
   вложения учитываются раздельно. К текущим относятся затраты производственных ресурсов, потребляемые и возмещаемые, как правило, в течение одного хозяйственного цикла. Под
   капитальными вложениями понимаются инвестиции в основной капитал, т.е. во внеоборотные активы, используемые и приносящие доход в течение длительного времени, стоимость которых погашается путем включения в текущие издержи производства посредством начисления амортизационных отчислений;
   
2. допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы подлежат признанию в том отчетном периоде, в котором они имели место;
   

3) допущение имущественной обособленности организации. Данное положение приведено в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (п. 2 ст. 8) и разделе 2 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и означает, что затраты должны быть связаны с деятельностью самой организации.

Затраты, определенные исходя из этих принципов, должны учитываться на счетах III раздела «Затраты на производство» Плана счетов и Инструкции по его применению.

Организация учета затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) должна основываться на соблюдении определенных правил (принципов). содержание которых должно быть раскрыто в учетной политики организации. К ним относятся:

1. классификация затрат;
   

2) выбор объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;

2. выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);
   
3. выбор способов распределения косвенных расходов.
   

6.2. Аудит материальных затрат

Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Контроль­ные процедуры (предпосылки; права и обязанности, полнота, точное измерение, представление и раскрытие).

1. Ознакомиться с рабочим планом счетов организации, который согласно ПБУ 1/93 «Учетная политика организации» должен содержать как синтетические, так и аналитические счета, и проверить соответствие применяемых на практике синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов
рабочему плану счетов.

Для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке) Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 10 «Материалы», к которому открываются соответствующие субсчета.

2. Ознакомиться с учетной политикой организации с целью установления наличия в ней:

- вариантов оформления операций по списанию материалов на производство;

- способов оценки материалов при их выбытии;

- варианта исчисления себестоимости каждой единицы запаса (материала);

- варианта исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или списанных на иные цели;

- методов выявления отклонений от норм расхода материалов;

- способа распределения материалов по видам продукции.

3. Ознакомиться с порядком отпуска материалов со склада в производство.

3.1. Установить варианты отпуска материалов со склада в производство.

Материалы могут отпускаться со складов (кладовых) подразделений на участки, в бригады, на рабочие места с указанием назначения отпуска. В этом случае в бухгалтерском учете материальные ценности зачисляются на соответствующие счета учета затрат па производство.

Организация может осуществлять отпуск материалов своим подразделениям без указания назначения. В этом случае отпуск материалов учитывается как внутреннее перемещение, а сами материалы считаются в подотчете у получившего их подразделения.

2. Проверить наличие списка лиц, которым предоставлено право получать со складов материалы, а также образцов их подписей (п. 96 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов).
   
3. Проверить наличие разработанных норм расхода материалов исходя из технологических особенностей производства, лимитов отпуска материалов в производство и их соблюдение.
   

При проверке соблюдения установленных норм производственного потребления материалов могут использоваться такие формы контрольных процедур, как тесты и перечни типовых вопросов (табл. 6.1).


Таблица 6.1

Примерный перечень тестов и типовых вопросов для оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита материальных затрат

Тесты		Типовые вопросы
1. 2. 3. 4. 5.	Разработаны ли нормы расхода материалов? Имеются ли на предприятии установленные лимиты отпуска материалов на производство? Меняются ли лимиты отпуска материалов? Меняются ли лимиты отпуска материалов за истекшим период времени? Сверхлимитный отпуск материалов осуществляется с разрешения? и др.	Какой отдел разрабатывает нормы расхода материалов? Какой отдел устанавливает лимиты? На основании чего разрабатываются лимиты? Как оформляется сверхлимитным отпуск? Кто осуществляет разрешение на сверхлимитный отпуск? Какой применяется на практике метод выявления отклонений от норм расхода материалов?

Основные методы выявления отклонений от норм расхода материалов (документирование отклонении; учет партионного раскроя материалов, инвентарный метод) определены Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Организация может разрабатывать и применять другие методы, учитывающие особенности технологии производства продукции (работ, услуг).

При проверке соблюдения порядка отпуска материалов следует обратить, внимание на правильность применения норм списания на затраты топлива и смазочных материалов.

3.3. Установить, имеются ли в организации материальные запасы {драгоценные металлы и камни, комплектующие, содержащие драгоценные металлы и камни, спирт, ядовитые сильнодействующие вещества и др.), по которым целесообразно разработать особый порядок учета и отпуска в производство (п. 107 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

4. Ознакомиться с правилами документооборота по учету отпуска материалов на производство и формами первичных учетных документов, применяемых в бухгалтерском учете материальных затрат.

Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете. Процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам учета затрат (предпосылка: возникновение, права и обязанности, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие).

1. Проверить наличие и правильность оформления первичных документов и учетных регистров по расходу материалов.

1. Установить соответствие способа оформления операций по списанию материалов варианту отпуска материалов со склада в производство.
   
2. Проверить первичные и сводные документы по расходу материалов.
   

Такая проверка производится сплошным или выборочным методом в зависимости от цели проверки. При этом проверка документов производится: по существу, формально и арифметически. Постановлением ГКС РФ от 30.10.1997 г. № 71аутверждены следующие формы первичных документов по расходу материалов на производство: лимитно-заборная карта (форма № М-8), требование-накладная (форма № М-11). Порядок документального оформления операций по движению материалов определен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

Кроме этих документов могут использоваться и другие документы, выбор которых зависит от особенностей производства данной отрасли, характера технологического процесса, а также порядка отпуска материалов со склада в производство. Применяемые нетиповые формы первичных учетных документов должны соответствовать предъявляемым к ним законодательством по бухгалтерскому учету требованиям и должны быть утверждены учетной политикой организации.

2. Проверить правильность применения способов опенки материалов при их списании на производство,

2.1. Установить соответствие способов оценки материалов при их списании, применяемых в организации, принятым учетной политикой.

ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» предусмотрено, что организации при отпуске материалов в производство и ином их выбытии могут использовать один из следующих способов оценки:

• по себестоимости каждой единицы;
  
• по средней себестоимости;
  
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
  
• по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).
  

2.2. Проверить правильность применения предусмотренных учетной политикой способов оценки материалов при их выбытии.

Организация может применять в течение отчетного года как элемент учетной политики один способ оценки по каждой группе (виду) материально-производственных запасов.

По себестоимости каждой единицы могут оцениваться согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» материально-производственные запасы, используемые в особом порядке (подлежащие особому учету), например, драгоценные металлы или материально-производственные запасы, которые обычным образом не могут заменить друг друга.

При списании (отпуске) материалов по себестоимости каждой единицы запасов могут применяться два варианта исчисления себестоимости единицы запаса:

• включая все расходы, связанные с приобретением запаса;
  

• включая только стоимость запаса по договорной цене (упрощенный вариант). Применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство пли списанных на иные цели, а именно, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (ФИФО) возможно (согласно п. 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов) по одному из следующих вариантов:
  

- исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

- путем определения фактической себестоимости материалов с момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материала на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

3. Проверить правильность и своевременность отражения операций по списанию материальных ценностей в синтетическом учете.

1. Проверить правильность составления бухгалтерских проводок по списанию материалов в зависимости от направлений их использования и варианта отпуска материалов со склада в производство.
   
2. Проверить правильность списания сумм отклонений, учтенных на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».
   

При использовании для отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению матери­альных ресурсов счетов 15 и 16. суммы отклонений, учтенные на счете 16, по окончании каждого отчетного месяца списываются (сторнируются - при отрицательной сумме отклонений) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов, по которым ранее было отражено выбытие материалов, пропорционально стоимости выбывших (использованных) материалов по учетным ценам.

4. Проверить правильность распределения: материалов в текущем учете по видам продукции (при условии, что аналитический учет затрат на производство ведется по видам продукции).

1. Установить порядок обработки информации об операциях по выбытию (списанию) материалов путем составления разработочной таблицы или с помощью вычислительной техники на основании первичных и сводных документов.
   
2. Установить порядок распределения материалов по видам продукции - прямым или косвенным путем и его соответствие порядку, установленному учетной политикой.
   

При прямом методе материалы списываются на определенные виды продукции на основании первичных или сводных документов, в которых должен быть обозначен код продукции. При косвенном распределении в учетной политике должен быть предусмотрен способ распределения (нормативный или коэффициентный). Группировка расхода материалов по объектам учета затрат (видам продукции) и статьям расходов на основании первичных п сводных документов осущест­вляется при ручной обработке информации в разработочной таблице «Распределение расхода материалов и заработной платы» либо в соответствующей машинограмме (при автоматизированной обработке учетной информации).

4.3. Проверить наличие и правильность распределения сумм отклонений в стоимости материалов по видам продукции.

5. Проверить правильность учета возвратных отходов.

5.1. Проверить правильность оценки возвратных отходов.

Согласно п. 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов «стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль, ветошь и т.п. (т.е. по цене возможного использования пли продажи)».

5.2. Проверить правильность распределения возвратных отходов.

Возвратные отходы по возможности исключаются из затрат тех видов изделий, при производстве которых они получены. Однако прямое отнесение их на определенный вид продукции обычно затруднено. Поэтому аудитор должен сначала выяснить, как распределяются (прямым или косвенным путем) отходы между видами продукции, Если отходы распределяются косвенным путем, необходимо установить базу распределения (пропорционально весу израсходованного сырья, стоимости израсходованных материалов), которая должна быть закреплена в учетной политике. После этого аудитор проверяет расчет распределения возвратных отходов по видам продукции и устанавливает наличие справки бухгалтерии, в которой должна быть отражена и бухгалтерская проводка.

5.3. Проверить правильность отражения возвратных отходов в системном бухгалтерском учете.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов возвратные отходы учитываются в составе «Прочих материалов» на субсчете 6 счета 10 «Материалы», в синтетическом учете на стоимость возвратных отходов делается запись: Д-т 10.б К-т 20.

Проверка правильности формирования отчетных показателей. Процедуры проверки

(предпосылки: полнота, стоимостная опенка, представление и раскрытие).

1. Проверить правильность оценки материально-производственных запасов на конец отчетного периода.

Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии; т.е. по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, себестоимости первых пли последних по времени приобретения.

2. Проверить соблюдение требований ПБУ 5/01 «Учет материально- производственных запасов» о раскрытии информации в бухгалтерской отчетности.

В частности, в «бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

- о последствиях изменения способов оценки материально-производственных запасов» (п. 27 ПБУ 5/01).

6.3. Аудит затрат на оплату труда и отчислений на социальные нужды

Проверка соблюдения требований действующего гражданского и трудового законо­дательства (предпосылки: права и обязанности).

1. Установить порядок документального оформления трудовых отношений с работниками организации.

Трудовые отношения между работником и организацией регулируются Трудовым кодексом РФ (ТК РФ). При этом трудовые отношения могут быть оформлены трудовым договором и коллективным договором. Кроме того, в соответствии с ГК РФ отношения между работником и организацией регулируются договорами гражданско-правового характера.

2. Изучить содержание договоров, которыми оформляются отношения с работниками.

Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Контроль­ные процедуры (предпосылки: существование, права и обязанности, полнота, представление и раскрытие).

1. Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению и утверждаемым учетной политикой.

2. Ознакомиться с организацией оперативного учета личного состава организации и изучить документы, отражающие движение списочного состава персонала организации (прием, увольнение, перевод).

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «0 бухгалтерском учете» все хозяйственные операции должны отражаться в учете на основании документов, составленных по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документация по учету труда и его оплаты утверждена постановлением Госкомстата РФ от 6 апреля 2001 г. № 26.

3. Изучить организацию оплаты труда.

3.1. Изучить системы оплаты труда.

Организация может при менять тарифную и бестарифную системы оплаты труда. Тарифная система оплаты труда подразделяется на сдельную и повременную, каждая из которых имеет своп разновидности.

3.2. Установить условия оплаты труда и видовой состав начислений.

Аудитору необходимо ознакомиться с действующей в организации системой поощрения работников посредством премирования и предоставления сотрудникам различных материальных и социальных благ, суммы которых должны включаться в совокупный доход физического лица (оплата питания, оплата проездных документов, обучение в вузе, выдача займов на льготных условиях и др.).

3.3. Установить формы и порядок выплаты персоналу организации заработной платы.
Помимо выплаты заработной платы наличными денежными средствами организация может в соответствии с коллективным договором пли трудовым договором по письменному заявлению работника осуществлять выдачу заработной платы в натуральной форме (ст. 131 ТК РФ). При этом доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Заработная плата может выплачиваться через кассу, с помощью пластиковых карт и других технических средств.

4. Изучить видовой состав удержаний.

Из заработной платы физических лиц, работающих на предприятии, в учреждении, организации по трудовому договору, договору подряда, но совместительству или выполняющих разовые или случайные работы, могут производиться определенные виды удержаний.

5. Изучить учетную политику с целью установления наличия в ней положений по созданию различных видов резервов в части оплаты труда.

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам: выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год, что предусмотрено п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

6. Проверить правильность ведения аналитического учета расчетов по оплате труда.

1. Ознакомиться с порядком ведения аналитического учета.
   
2. Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета.
   

7. Ознакомиться с правилами документооборота по учету труда и его оплаты и формами первичных учетных документов, применяемых в бухгалтерском учете труда и его оплаты.

7. Проверить соблюдение порядка проведения инвентаризации расчетов по оплате труда.
   
   
   

Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете. Процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 96 «Резервы предстоящих расходов» (предпосылки: права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие).

1. Проверить наличие и правильность оформления первичных учетных документов по учету труда и его оплаты. С этой целью осуществляется проверка факта применения типовых первичных документов, правильность оформления как типовых, так и нетиповых документов.

Особое внимание следует уделить табелю учета использованного рабочего времени. При его проверке, а также других первичных документов по начислению заработной платы необходимо проверить, кет ли случаев включения в них вымышленных и подставных лиц. Доя этого необходимо наряды проанализировать по датам их выдачи и сопоставить с данными табеля учета использованного рабочего времени, а также с данными учета личного состава. Особое внимание необходимо обратить: на выписанные наряды па лиц, не состоящих в штате организации, по устранению брака; на договоры подряда, заключенные с физическими лицами как зарегистрированными, так и незарегистри­рованными в качестве предпринимателей. При этом фактическое выполнение работ по таким договорам должно быть оформлено актом выполненных и сданных работ.

Далее необходимо проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторение одних и тех же лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях.

2. Проверить правильность начислений заработной платы и прочих выплат, связанных с оплатой труда.

2.1. Проверить правильность и обоснованность начисления заработной платы сотрудникам.

Если в организации используется повременная оплата труда, то заработок работнику исчисляется в зависимости от количества проработанного времени и тарифной ставки (оклада). Для проверки необходимо взять табель учета использования рабочего времени (формы № Т-12 или Т-13), который является основанием для начисления заработной штаты, и посмотреть, сколько часов (дней) отработал конкретный работник в данном месяце.

При повременной оплате труда важно проверить правильность применения тарифной ставки (оклада). Тарифные ставки (оклады) должны быть утверждены руководителем организации и оформлены в виде штатного расписания, которое является важным элементом внутреннего контроля. Штатное расписание утверждается руководителем организации по согласованию с профсоюзным комитетом (если он есть). При отсутствии штатного расписания начисление заработной платы должно осуществляться на основании приказа, подписанном первым лицом.

Полученные суммы сверяются с сумками, отраженными в «Расчетно-платежной ведомости» (форма №Т-49) или «Расчетной ведомости» (форма № Т-51). «Расчетная ведомость» (форма № Т-51} и «Платежная ведомость» (форма № Т-53) рекомендуются к применению в крупных организациях.

При применении расчетной ведомости по форме № Т-51 ведется лицевой счет по форме № Т-54, который служит для отражения сведений о -заработной плате за прошлые периоды. На основании данных лицевого счета составляется расчетная ведомость по форме № Т-51.

Если в организации используется сдельная оплаты труда, то заработная плата работника начисляется на основании нарядов или других документов за выполненные в течение месяца работы в соответствии с утвержденными нормами выработки и расценками. В этом случае проверяется наличие нарядов, подписанных должностными лицами, которые назначаются приказом (распо­ряжением) руководителя организации. Полученные суммы сверяются с суммами, отраженными в «Расчетно-платежной ведомости» или «Расчетной ведомости». Необходимо проверить правильность применения норм и расценок.

Труд работников, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера, оплачивается на условиях, предусмотренных этими договорами и сметами, приложенными к ним. Работы, выполненные по договорам гражданско-правового характера, оплачиваются на основании актов приемки выполненных работ. В этом случае необходимо проверить соответствие начисленных сумм договорной стоимости работ (услуг).

2.2. Проверить обоснованность и правильность начисления доплат, а также премий по действующей в организации системе премирования.

Аудитор должен учитывать, что начисление премий должно быть подтверждено приказом руководителя, предусмотрено в трудовом договоре, положении о премировании.

При проверке начисления премий следует иметь в виду, что они могут быть двух видов. Премии, обусловленные действующей в организации системой оплаты труда, которые выплачиваются за достижение высоких количественных и качественных результатов труда и носят регулярный характер, включая премии за выполнение особо важных заданий и выплаты но итогам года, относятся к расходам по обычным видам деятельности и включаются в затраты на производство продукции (работ, услуг). В каждой организации должно быть разработано положение о премировании. Механизм вознаграждения по итогам работы за год, а также вознаграждения за выслугу лет организация устанавливает в разрабатываемых локальных нормативных актах, которыми предусматриваются порядок, размеры и условия выплаты. Премии, носящие единовременный характер, являются прочими расходами организации и не относятся на затраты производства.

2.3. Проверить правильность начисления доплат за отклонение от нормальных условий работы. Аудитору необходимо проверить правильность и обоснованность начисления компенсационных выплат.

2.4. Проверить правильность и обоснованность начислений выплат за неотработанное в организации время, предусмотренное действующим законодательством.

Если при проверке расчетов по оплате труда встретились случаи начисления дополнительных выплат, т.е. оплаты непроработанного времени, согласно трудовому законодательству, то особое внимание следует уделить проверке правильности исчисления средней заработной платы, которая лежит в основе расчета таких выплат. Общие правила расчета среднего заработка предусмотрены ТК РФ (ст. 139) и распространяются на следующие случаи: оплата очередного отпуска; оплата дополнительного отпуска, включая учебный; выплата компенсации за неиспользованный отпуск; выплата выходного пособия при увольнении; плата за выполнение государственных или общественных обязанностей; плата при переводе на более легкую работу; плата при направлении на повышение квалификации с отрывом от производства; плата при нахождении в медицинском учреждении на обследовании, а также сдаче крови; выплата за вынужденный прогул.

Особенности порядка исчисления среднего заработка определяются Правительством РФ. Так, иные правила подсчета среднего заработка установлены при назначении пенсий, определении размеров возмещения ущерба, причиненного здоровью работника, пособии по государственному социальному страхованию и по безработице.

При проверке правильности расчета среднего заработка следует учитывать, что в его сумму включаются все виды оплат, кроме оплаты за работу, выполненную в сверхурочное время, в праздничные дни, по совместительству, за непроработанное время, премий, и других выплат, носящих единовременный характер.

2.5. Проверить обоснованность и правильность начисления различного рода социальных и материальных благ.

Аудитором оцениваются основные виды социальных и материальных благ, предусмотренные локальными актами организации и которые должны включаться в совокупный годовой доход.

3. Проверить правильность и своевременность отражения операций по начислению заработной платы и других выплат в системе бухгалтерского учета.

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям и другим выплатам) предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

4. Проверить правильность и обоснованность удержаний из заработной платы и других выплат.
4.1. Проверить правильность исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.

Для оценки правильности исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц может быть применен следующий алгоритм:

а) проверить правильность определения доходов налогоплательщиков для целей исчисления налога на доходы физических лиц. При налогообложении учитывается совокупный доход, полученный как в денежной, так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды;

б) проверить правомерность применения вычетов для исчисления налога на доходы физических лиц, правильность определения доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии с действующим законодательством (ст. 217 НК РФ), а также проверить документы, на основании которых производятся вычеты и освобождаются от налогообложения доходы;

в) определить соответствие применяемых ставок налога на доходы физических лиц дейст­вующему законодательству;

г) проверить своевременность перечисления налога на доходы физических лиц и предостав­ления в налоговую инспекцию сведений о полученных доходах работниками организации в случаях, предусмотренных законодательством.

4.2. Проверить правильность и обоснованность других видов удержании.
Удержания из заработной платы подразделяются на:

• обязательные, к которым, кроме налога на доходы физических лиц, относятся удержания по исполнительным листам;
  
• удержания по инициативе администрации организации;
  
• удержания по инициативе работника (вычеты).
  

Аудитору необходимо проверить основание для расчета сумм удержаний (вычетов), порядок расчета, а также осуществить арифметическую проверку расчетов (пересчет).

4.3. Проверить правильность отражения операций по удержаниям (вычетам) из суммы оплаты труда в системе бухгалтерского учета.

Суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со счетами, 71 «Расчеты с подотчетными лицам» (94 «Недостачи и потерн от порчи ценностей»), 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

5. Проверить соблюдение аудируемым лицом порядка выдачи заработной платы.

5.1. Проверить правильность документального оформления операции по выдаче заработной платы. С целью осуществления расчетов с персоналом организации по оплате труда используют расчетно- платежную ведомость, являющуюся не только платежным документом, но и расчетным, а также платежные ведомости. Аудитору необходимо проверить полноту и достоверность сведении, записанных в этих документах.

Выплаты, не совпадающие со временем общей выдачи заработной платы (внеплановые авансы, отпускные суммы), должны быть произведены по расходным кассовым ордерам, на которых должна быть сделана пометка «Разовый расчет по заработной плате».

5.2. Установить формы выплаты заработной платы.

В условиях отсутствия денежных средств некоторые организации осуществляют выдачу заработной платы в натуральной форме.

Аудитору необходимо проверить самостоятельно либо посредством запроса сведений у аудитора, проверяющего процесс продаж, соответствие данных, отраженных в расчетной ведомости, данным в регистрах по учету продажи продукции (работ, услуг).

5.3. Проверить правильность отражения операций по выплате заработной платы в системе счетов бухгалтерского учета.

6. Проверить правильность учета депонированной заработной платы.

Согласно п. 9 Порядка ведения кассовых операций в РФ «предприятия имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию н стипендий не свыше 3 рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера н приравненных к ним местностях, - до 5 дней), включая день получения денег в банке».

Аудитору необходимо проверить своевременность и правильность осуществления следующих действий, закрепленных п. 18 Порядка ведения кассовых операций:

а) в платежной (расчетно-платежной) ведомости против фамилии лиц, которым не произведены указанные выплаты, должен стоять штамп или отметка от руки: «Депонировано»;

б) должен быть составлен реестр депонированных сумм;

в) в конце платежной (расчетно-платежной) ведомости сделана надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, совпадающих с общим итогом по платежной ведомости. Если деньги выдавались не кассирам, а другим лицом, то на ведомости дополнительно должна быть надпись: «Деньги по ведомости выдавал (подпись)». Выдача денег кассиром и раздатчиком по одной ведомости запрещается;

г) в кассовой книге должна быть указана фактически выплаченная сумма и поставлен на ведомости штамп; «Расходный кассовый ордер № _ ».

Аудитору следует уточнить, были ли сданы депонированные суммы на расчетный счет в учреждении банка, а также правильность оформления расходного кассового ордера, который должен быть выписан на всю сумму один.

Синтетический учет расчетов по депонированным суммам ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете.

7. Проверить правильность образования, корректировки и использования резервов.

7.1. Проверить правильность образования и использования резервов на предстоящую оплату отпусков работников.

В связи с неравномерным процессом предоставления отпусков работникам организации Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ предусмотрено право организации на создание резерва на оплату отпусков.

7.1.1. Проверить методику расчета величины резерва на оплату отпусков.

Образование резерва производится путем ежемесячного резервирования средств. При этом величина (сумма) отчислений в резерв может определяться по одному из вариантов:

• в размере 1/12 от планируемой величины отпускного фонда в отчетном периоде (годовая плановая сумма отпускных + отчисления в государственные социальные внебюджетные фонды);
  

• по проценту, предусмотренному в плане от фактически начисленной работникам заработной платы (годовая плановая сумма на оплату отпусков + отчисления в государственные социальные внебюджетные фонды) / годовой плановый фонд оплаты труда и сумма фактически начисленной заработной платы).
  

При этом следует отметить, что в состав резерва включаются суммы отпускных и начисляемые на них взносы в государственные социальные внебюджетные фонды.

Аудитору необходимо проверить правильность формирования базовых величин и их размер, а также непосредственно величину резерва на оплату отпусков, в том числе осуществить проверку арифметических вычислений (пересчет).

7.1.2. Проверить обоснованность и целесообразность использования резерва.
Использование резерва производится по мере предоставления отпусков работникам в следующем порядке:

- списываются фактически начисленные суммы в оплату отпусков работников организации;

- одновременно начисляются взносы в государственные социальные внебюджетные фонды.

7.1.3. Проверить правильность ведения синтетического учета резерва.

Дли обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм предусмотрен пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов». По кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» отражается начисление резервов в корреспонденции со счетами, на которые относится начисленная заработная плата работникам организации, т.е. кредитовый оборот показывает плановую сумму расходов такого рода. По дебету счета показывается фактическая сумма данных расходов.

7.1.4. Проверить правильность отражения в учете неиспользованных сумм резерва на конец года.

В соответствии с п. 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетов установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислении в государственные социальные внебюджетные фонды.

В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвен­таризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.

Аудитор должен обратить внимание на следующее обстоятельство: если на следующий отчетный год организация не меняет учетную политику, данный резерв продолжает числиться в учете и отчетности в размере, подтвержденном специальным расчетом на 31 декабря по данным инвента­ризации о количестве неиспользованных дней отпуска и среднедневного заработка, определенного в порядке, установленном для определения средней заработной платы. При изменении учетной политики на следующий отчетный год в части образования данного резерва сальдо резерва стесывается на увеличение финансового результата.

7.2. Проверить правильность образования, корректировки и использования резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.

Аудиторская проверка данного резерва строится аналогичным образом. Но необходимо учесть, что данный резерв образуется по расчету, исходя из размеров предполагаемых выплат и отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды. Резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, уточняются в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. В балансе по состоянию на 1 января следующего за отчетным года данных о резерве на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет может не быть, если эта выплата производится до истечения отчетного года,

8. Проверить правильность расчетов по социальному страхованию и обеспечению.

1. Проверить правильность определения налоговой базы по единому социальному налогу (ЕСН), в том числе подлежащему уплате в фонд социального страхования (ФСС).
   
2. Проверить правильность применения соответствующих ставок в федеральный бюджет (на частичное финансирование пенсий) и в социальные фонды, в том числе в зависимости от величины налоговой базы конкретного работника.
   
3. Проверить своевременность перечисления авансовых платежей по ЕСН, а также представления ежеквартальных расчетов, содержащих данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей, ежеквартальных сведений, предусмотренных п. 5 ст. 243 НК РФ, в Фонд социального страхования РФ и налоговых деклараций.
   

8.4. Проверить правильность исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и применения налогового вычета.

8.5. Проверить правильность организация индивидуального персонифицированного учета в системе государственного пенсионного страхования и своевременность представления сведений о нем в Пенсионный фонд РФ.

6. Проверить правильность исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
   
7. Проверить правильность и обоснованность использования средств фонда социального страхования, в том числе правильность расчета сумм по временной нетрудоспособности и определения источника возмещения этих выплат.
   

8.8. Проверить правильность ведения синтетического учета расчетов по социальному страхованию. Планом счетов бухгалтерского учета н инструкцией по его применению для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации предназначен синтетический счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому могут быть открыты соответствующие субсчета. Учет расчетов с бюджетом по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», на отдельном субсчете.

Проверка правильности формирования отчетных показателей. Процедуры проверки (предпосылки: полнота, стоимостная оценка, представление и раскрытие).

1. Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета показателям бухгалтерской отчетности (ф. № 1, ф. № 5).
   
2. Проверить соответствие учетных данных по начисленным и перечисленным налоговым платежам сведениям, содержащимся в расчетах и налоговых декларациях.