В. Г. Белинского Кафедра бухгалтерского учета и аудита учебно-методический комплекс
| Вид материала | Учебно-методический комплекс |
СодержаниеПри предоплате При задатке При отказе покупателя от сделки При отказе продавца от сделки При осуществлении продажи ТЕМА 9. Конкурсное производство ТЕМА 10 Мировое соглашение |
- В. Г. Белинского Кафедра бухгалтерского учета и аудита учебно-методический комплекс, 1401.74kb.
- Одобрено учебно-методическим советом экономического факультета Автоматизация бухгалтерского, 1364.34kb.
- Учебно-методический комплекс по дисциплине «бухгалтерский управленческий учет» Программа, 842.53kb.
- Учебно-методический комплекс составлен Бурлаковым Н. Н, кандидатом экономических наук., 1704.2kb.
- Учебно-методический комплекс составлен Бурлаковым Н. Н, кандидатом экономических наук., 2091.46kb.
- Савицкий Дмитрий Викторович, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского, 724.29kb.
- Савицкий Дмитрий Викторович, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского, 752.85kb.
- Одобрено умс экономического факультета международные стандарты аудита учебно-методический, 867.89kb.
- Учебно-методический комплекс по дисциплине «особенности бухгалтерского учета в сельском, 733.91kb.
- Учебно методический комплекс Для специальности: 080503 «Антикризисное управление» Москва, 1163.89kb.
1. Задачи внешнего управляющего, его права и обязанности
Внешнее управление имуществом должника — реабилитационная процедура, которая вводится в целях восстановления платежеспособности для спасения как бизнеса, так и организационно-правовой формы юридического лица должника от ликвидации. В отношении имущества физических лиц внешнее управление не вводится.
Внешнее управление вводится на срок до 18 месяцев, который при необходимости может быть продлен арбитражным судом на шесть месяцев. Исключение составляют градообразующие предприятия, сельскохозяйственные организации и крестьянские (фермерские) хозяйства.
Внешнее управление может быть введено при наличии у должника реальных перспектив восстановления платежеспособности на этапе наблюдения. Инициировать внешнее управление может только собрание кредиторов.
Совокупный срок финансового оздоровления и внешнего управления не может превышать два года, поэтому в том случае, если со дня введения финансового оздоровления прошло уже 18 месяцев, арбитражный суд не может вынести определение о введении внешнего управления.
Введение внешнего управления влечет за собой наступление для должника ряда серьезных последствий:
- прекращаются полномочия руководителя, органов управления должника и собственника имущества должника — унитарного предприятия;
- начинает действовать внешний управляющий, наделенный значительными полномочиями в отношении имущества должника;
- устанавливается, что все ограничения по распоряжению имуществом (включая аресты) могут быть наложены на должника только в рамках процесса о банкротстве;
- вводится мораторий на удовлетворение требований кредиторов. Все мероприятия внешнего управления осуществляет внешний управляющий, который утверждается арбитражным судом. С этого момента прекращаются полномочия руководителя организации-должника, он отстраняется от должности.
В процессе внешнего управления свободно могут совершаться только те сделки, которые предусмотрены в плане внешнего управления. Остальные сделки (например, получение и выдача займа, выдача поручительства или гарантии, уступка прав требования, перевод долга, отчуждение или приобретение акций и долей, утверждение доверительного управления) внешний управляющий может совершать только после согласования с собранием кредиторов.
Крупные сделки, в совершении которых имеется заинтересованность, могут заключаться внешним управляющим только с согласия собрания кредиторов. Крупной сделкой считается покупка или продажа имущества должника, балансовая стоимость которого составляет более 10% от балансовой стоимости активов должника. Сделка с заинтересованностью — это такая сделка, стороной которой выступают заинтересованные по отношению к внешнему управляющему или конкурсному кредитору лица.
Имущество, являющееся предметом залога, продается должником только на открытых торгах и только при согласии кредитора, требования которого обеспечены залогом. Из полученных денег сначала погашаются задолженности перед кредиторами первой и второй очередей, возникшие до заключения договора залога. Затем погашаются требования залогодателя.
В течение трех месяцев с момента введения внешнего управления управляющий может отказаться от исполнения договоров и других сделок должника. Это касается тех сделок, которые мешают восстановлению платежеспособности должника, а также убыточных для должника сделок. Исключение составляют договоры должника, заключенные в ходе наблюдения с согласия временного управляющего или в ходе финансового оздоровления.
Расторгается договор с момента получения всеми сторонами заявления внешнего управляющего об отказе от исполнения договора. В свою очередь, пострадавшая сторона может потребовать от должника возмещения убытков, которые вызваны его отказом от исполнения договора.
По заявлению внешнего управляющего арбитражный суд может признать отдельные сделки недействительными. Например, это возможно, если в результате сделки, совершенной должником с заинтересованным лицом, должник несет убытки, или же если сделка была заключена с кредитором после принятия судом заявления о признании должника банкротом или в течение шести месяцев перед этим событием.
Может быть признана незаконной выплата пая учредителю в течение шести месяцев перед подачей заявления о признании должника банкротом. В случае признания должника банкротом и открытия конкурсного производства этот учредитель должника признается кредитором третьей очереди.
Если же доля учредителю была выплачена уже после подачи в арбитражный суд заявления о признании должника банкротом, эта сделка признается ничтожной. После признания должника банкротом и открытия конкурсного производства требование такого учредителя должника погашается после полного удовлетворения всех требований кредиторов.
Наряду с правами, предусмотренными Законом о банкротстве, внешний управляющий несет обязанности:
- принять в управление имущество должника и провести его инвентаризацию;
- разработать план внешнего управления и представить его на утверждение собранию кредиторов;
- заявлять в установленном порядке возражения относительно предъявленных к должнику требований кредиторов;
- принимать меры по взысканию задолженности перед должником;
- вести реестр требований кредиторов.
Значительная часть полномочий внешнего управляющего касается работы с кредиторами. Кредитор вправе предъявить свое требование в любой момент в ходе внешнего управления. Управляющий обязан в течение пяти дней с момента получения требования уведомить представителя учредителя (участника) должника или представителя собственника имущества — унитарного предприятия о получении требования и предоставить им возможность ознакомиться с требованием и документами, на которых оно основывается. В реестр требования вносятся только на основании определения арбитражного суда. Получив определение суда, управляющий обязан внести требование в реестр либо направить соответствующую информацию реестродержателю.
2. Мораторий на удовлетворение требований кредиторов
Одна из основных особенностей деятельности должника в период внешнего управления — мораторий на удовлетворение требований кредиторов. Предоставление моратория может рассматриваться как значительная льгота, применяемая в целях восстановления платежеспособности должника.
Мораторий представляет собой отсрочку в исполнении определенных обязательств, т.е. в течение внешнего управления должник получает законную возможность осуществлять предпринимательскую деятельность, не исполняя обязательств. Он распространяется на денежные обязательства и обязательные платежи, сроки исполнения которых наступили до введения внешнего управления. Иными словами, требования кредиторов, включенных в реестр, откладываются на период проведения внешнего управления.
В течение срока действия моратория приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям и иных документов, взыскание по которым производится в бесспорном порядке. В то же время организации-должнику придется выплачивать долги по исполнительным документам, которые выданы на основании решения суда до введения внешнего управления:
1) о взыскании задолженности по заработной плате;
2) о выплате вознаграждений по авторским договорам;
3) об истребовании имущества из чужого незаконного владения;
4) о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
5) о возмещении морального вреда;
6) о взыскании задолженности по текущим платежам.
На перечисленные требования мораторий не распространяется.
Пени и штрафы за неисполнение обязательств начисляются только по текущим денежным обязательствам и обязательным платежам, которые возникли после принятия заявления о признании должника банкротом. На требования кредиторов, которые были установлены на момент введения внешнего управления, пени начислять не надо. В то же время п. 2 ст. 95 Закона о банкротстве требует начислять проценты на такие обязательства. Проценты на суммы требований кредиторов каждой очереди начисляются с момента введения внешнего управления. Начисление процентов прекращается в следующих случаях:
- арбитражный суд вынес определение о начале расчетов с кредиторами;
- требования кредиторов удовлетворены должником или третьим лицом в ходе внешнего управления;
- должник признан банкротом и открыто конкурсное производство.
Размер процентов определяется исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Однако по соглашению внешнего управляющего с конкурсным кредитором может быть предусмотрен меньший размер подлежащих уплате процентов или более короткий срок их начисления.
Начисление процентов отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой: «Дебет счета 91-2 Кредит счета 60, 66, 67, 76 — начислены проценты».
Следует сказать, что эти проценты, согласно п. 1 ст. 265 НК РФ, относятся к прочим расходам. Это значит, на их сумму можно уменьшить налогооблагаемую прибыль.
На сумму требований уполномоченного органа начисляются пени, сумма которых не уменьшает базу, облагаемую налогом на прибыль (п. 2 ст. 270 НК РФ). Отражая пени в бухгалтерском учете, бухгалтер делает такую проводку: «Дебет счета 99 Кредит счета 68 — начислены пени».
Пункт 2 ст. 61 НК РФ допускает изменение сроков уплаты налогов в порядке, который установлен гл. 9 «Изменение сроков уплаты налога и сбора, а также пени» НК РФ. Организация, которая находится на грани банкротства, может перенести уплату налога на более поздний срок с помощью:
1) отсрочки;
2) рассрочки;
3) налогового кредита.
Таким образом, в том случае, если организации будет предоставлена отсрочка, рассрочка или налоговый кредит, она может приостановить платежи в бюджет и при этом избежать санкций.
Если организации разрешено перенести сроки уплаты налогов, на сумму налоговой задолженности начисляются проценты. Если организации-должнику предоставлена рассрочка или отсрочка, для их расчета берется процент ставки рефинансирования Центрального банка РФ. А если организации предоставлен налоговый кредит, то процентная ставка по нему равна ставке рефинансирования Центрального банка РФ. В учете при этом производится следующая запись: «Дебет счета 91-2 Кредит счета 68 — начислены проценты».
При расчете налога на прибыль эти проценты можно включить в состав прочих расходов. В Законе о банкротстве 2002 г. реализована нейтральная концепция моратория. В соответствии с ней с момента введения внешнего управления исполнение требований приостанавливается, а начисление санкций, предусмотренных законом или договором, прекращается. Это, безусловно, служит интересам должника, позволяя ему функционировать, не расплачиваясь по старым долгам.
При этом начинается начисление на сумму основного долга процентов, предусмотренных ст. 395 ГК РФ. Следовательно, кредиторы могут по окончании моратория претендовать на удовлетворение требований в части основного долга и процентов по ставке рефинансирования Центрального банка РФ, что служит интересам кредиторов. Таким образом, в отличие от двух предыдущих этапов в ходе внешнего управления организация осуществляет только текущие платежи, т.е. платежи (в том числе налоговые), срок исполнения которых наступил после введения моратория.
3. Бухгалтерский учет в ходе процедуры внешнего управления
В плане внешнего управления может быть предусмотрено повышение эффективности деятельности предприятия за счет прекращения какого-либо убыточного или нерентабельного вида деятельности.
Вопросы учета такой деятельности регламентируются ПБУ 16/02 «Информация о прекращаемой деятельности». В этом случае создается резерв по прекращаемой деятельности по каждому виду обязательств. Общие правила его формирования регламентируются ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности». Куда относится данный резерв — к расходам по обычным видам деятельности или к прочим расходам, — зависит от вида обязательств. Например, резерв на оплату расходов по увольнению работников относится к расходам по обычным видам деятельности, а резерв на выплату штрафов за нарушение хозяйственных договоров — к прочим расходам организации и учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» (табл. 8.1). При продаже имущественного комплекса резерв создается только после заключения соответствующего договора.
Таблица 8.1. Бухгалтерские записи резервов по прекращаемой деятельности
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 20 | 96 | Сформирован резерв на сумму выходного пособия работникам по прекращаемой деятельности |
| 96 | 70 | Начислено выходное пособие |
| 70 | 50 | Выплачено выходное пособие |
Резерв формируется по состоянию на конец года в сумме предполагаемых затрат (расходов на увольнение работников, сумм штрафов, неустоек и т.д.). Использование резерва осуществляется только на погашение обязательств, для которых он был создан. На конец года, начиная с признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения этой деятельности, бухгалтер должен скорректировать сумму резерва. Если зарезервированных сумм недостаточно для погашения обязательств, то непокрытая сумма расходов списывается в общем порядке. При избыточности резерва неиспользованная сумма признается прочим доходом организации. В случае отмены программы прекращения деятельности должны быть восстановлены суммы ранее созданных резервов.
После принятия решения о прекращаемой деятельности в соответствии с ПБУ 16/02 необходимо снизить стоимость активов, связанных с прекращаемой деятельностью. Убыток от снижения стоимости отражается по состоянию на конец года, в котором деятельность признана прекращаемой, и является операционным расходом.
Данные о прекращаемой деятельности обязательно должны быть отражены в годовой отчетности. Однако резерв по прекращаемой деятельности создается только в бухгалтерском учете, поскольку для целей налогового учета понятия «прекращаемая деятельность» не существует. Налоговый кодекс не предусматривает создания аналогичного резерва, следовательно, расходы на его создание в целях налогообложения прибыли не учитываются.
В качестве одного из мероприятий по восстановлению платежеспособности должника, предусмотренного планом внешнего управления, может быть уступка прав требования.
Цессия (уступка прав требования на дебиторскую задолженность) — это соглашение, в соответствии с которым одно лицо (цедент) передает свои права кредитора к должнику по какому-либо договору третьему лицу (цессионарию).
Права требования могут передаваться третьему лицу путем составления обычного договора купли-продажи. Цессия совершается в той же форме, что установлена для сделки, права по которой уступаются. Например, уступка прав требования по сделкам с недвижимым имуществом требует государственной регистрации, как и сам первоначальный договор. Согласно ст. 384 ГК РФ уступаемые права переходят к цессионарию в таком же объеме, в каком они принадлежали цеденту. В частности, для нового кредитора сохраняют силу условия о процентах и способах обеспечения обязательств, если стороны не достигли по ним иного соглашения.
Для перехода прав кредитора к третьему лицу согласия должника не требуется, стороны договора цессии обязаны лишь уведомить его о состоявшейся уступке.
План счетов бухгалтерского учета не предусматривает специального счета для отражения задолженности цессионария, поэтому открывается cyбсчет «Расчеты по уступке прав требования» к счетам учета задолженности по первоначальному договору.
При уступке права требования кредитором третьему лицу дебиторская задолженность списывается кредитором на счет 91 «Прочие доходы и расходы». На этом счете выявляется финансовый результат по операции уступки требования.
Объектом налогообложения у первоначального кредитора (цедента) выступает договорная стоимость товаров, работ, услуг (п. 2 ст. 167 НК РФ). У нового кредитора (цессионария) налоговая база определяется как сумма превышения дохода, полученного при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над расходами по приобретению указанного требования (п. 2 ст. 155 НК РФ).
Для того чтобы поправить финансовое положение, возможно осуществление продажи лишнего имущества, не участвующего в хозяйственной деятельности. Продажа отражается на счетах 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». При частичной продаже предприятия учет ведется в зависимости от вида имущества (табл. 8.2).
Таблица 8.2. Бухгалтерские записи продажи лишнего имущества
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 76 | 51 | Переведена предоплата издательству за публикацию объявления о продаже (включая НДС) |
| 19 | 76 | Выделен НДС от публикации |
| 91-2 | 76 | Списаны суммы, уплаченные за публикацию (без НДС) |
| 68 | 19 | Списан НДС |
| При предоплате | ||
| 51 | 62 | Получена предоплата |
| 91-«НДС» | 68 | Начислен НДС с предоплаты |
| 51 | 62 | Поступила доплата от покупателя |
| 91-«НДС» | 68 | Начислен НДС с доплаты |
| При задатке | ||
| 51 | 76 | Получен задаток |
| 008 | | |
| При отказе покупателя от сделки | ||
| 76 | 91-1 | Оставлен задаток в случае отказа покупателя (на основании договора) |
| 91-1 | 68 | Перечислен НДС от задатка |
| | 008 | Списан задаток |
| При отказе продавца от сделки | ||
| 91-2 | 76 | Начислены штрафные санкции |
| 76 | 51 | Возвращены задаток и штраф |
| | 008 | Списан задаток |
| При осуществлении продажи | ||
| 51 | 62 | Поступили доплаты от покупателя |
| 76 | 62 | Зачтен задаток |
| | 008 | Списан задаток |
| 91-«НДС» | 68 | Начислен НДС с оплаты |
Непосредственно реализация основного средства (ОС) осуществляется в момент государственной регистрации договора, подтверждающей переход права собственности к покупателю, что оформляется в учете записями, представленными в табл. 8.3.
Таблица 8.3. Бухгалтерские записи реализации основного средства
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 01-«Выбытие ОС» | 01-«Объекты недвижимости» | Списана первоначальная стоимость основного средства |
| 02 | 01-«Выбытие ОС» | Списана накопленная амортизация на момент продажи |
| 91-2 | 01-«Выбытие ОС» | Списана остаточная стоимость основного средства |
| 62 | 91-1 | Отражен доход от продажи основного средства |
| 68 | 91-1 | Начислен НДС |
| 91-9 | 99 | Отражена прибыль от продажи основного средства |
При продаже предприятия отчуждаются все виды имущества, предназначенные для осуществления предпринимательской деятельности должника, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, а также права на обозначения, индивидуализирующие должника, его продукцию, работы, услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), другие исключительные права, принадлежащие должнику, за исключением прав и обязанностей, которые не могут быть переданы другим лицам.
ТЕМА 9. Конкурсное производство
1. Роль конкурсного управляющего в принудительной ликвидации организации
Конкурсное производство — ликвидационная стадия развития конкурсных отношений, стадия, когда о спасении должника речь уже не идет. Мероприятия конкурсного производства направлены на достижение следующих целей:
1) поиск и аккумулирование имущества должника;
2) реализацию этого имущества;
3) распределение средств между кредиторами.
На осуществление всех мероприятий конкурсного производства предоставляется один год. Этот срок может быть продлен судом на шесть месяцев.
Решение о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства выносит арбитражный суд.
Конкурсный управляющий действует с момента его утверждения арбитражным судом до даты завершения конкурсного производства. К нему переходят все полномочия по управлению делами должника, в том числе полномочия по распоряжению имуществом должника. Права и обязанности конкурсного управляющего представлены в табл. 9.1.
Конкурсным управляющим осуществляется опубликование сведений о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства за счет средств должника в «Российской газете» не позднее 10 дней с момента назначения конкурсного управляющего.
В течение месяца с даты введения конкурсного производства управляющий должен предупредить всех работников должника о предстоящем увольнении.
Таблица 9.1 Права и обязанности конкурсного управляющего
| Обязанности |
| 1. Принять в ведение имущество должника, провести его инвентаризацию 2. Привлечь независимого оценщика для оценки имущества должника 3. Уведомить работников должника о предстоящем увольнении не позднее месяца с даты введения конкурсного управления 4. Принимать меры по обеспечению сохранности имущества должника 5. Анализировать финансовое состояние должника 6. Предъявлять к третьим лицам, имеющим задолженность перед должником, требования о ее взыскании 7. Заявлять возражения относительно требований кредиторов, предъявленных к должнику 8. Вести реестр требований кредиторов, если только реестр не ведет реестродержатель 9. Принимать меры, направленные на поиск, выявление и возврат имущества должника, находящегося у третьих лиц 10. Исполнять иные обязанности |
| Права |
| 1. Распоряжаться имуществом должника в порядке и на условиях, которые установлены Законом о банкротстве 2. Увольнять работников должника, в том числе руководителя должника 3. Заявлять отказ от исполнения договоров и иных сделок 4. Передать на хранение документы должника, подлежащие обязательному хранению 5. Предъявлять иски о признании недействительными сделок, совершенных должником, в том числе об истребовании имущества должника у третьих лиц, о расторжении договоров, заключенных должником, и совершать иные действия, предусмотренные федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ и направленные на возврат имущества должника 6. Осуществлять иные права |
После того, как управляющий примет в ведение имущество должника, он должен провести инвентаризацию этого имущества и пригласить независимого оценщика для его оценки. В ходе конкурсного производства управляющий принимает меры для сохранения имущества должника, а также для выявления и возврата его имущества, находящегося у третьих лиц.
Кроме того, управляющий должен вести реестр требований кредиторов, настаивать на возврате третьими лицами задолженности организации-должника, а также, в случае необходимости, возражать против требований кредиторов, предъявленных должнику.
Когда расчеты с кредиторами завершены, конкурсный управляющий представляет в арбитражный суд отчет о проведении конкурсного производства.
Поскольку конкурсный управляющий обязан действовать в интересах кредиторов, то контроль за его деятельностью осуществляют кредиторы и арбитражный суд.
В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения конкурсным управляющим возложенных на него обязанностей арбитражный суд может отстранить конкурсного управляющего от их исполнения.
Как видим, в ходе конкурсного производства полномочия управляющего складываются из двух составляющих:
1) полномочий отстраненного руководства, связанных с хозяйственной деятельностью и управлением юридического лица;
2) полномочий, свойственных только арбитражному управляющему, связанных с достижением целей конкурса.
Полномочия конкурсного управляющего весьма обширны, их цель — осуществление ликвидации должника с максимальным учетом интересов кредиторов.
2. Определение конкурсной массы и требований кредиторов. Промежуточный ликвидационный баланс
Ликвидация предприятия, т.е. прекращение деятельности юридического лица без правопреемника, — это длительный процесс, который состоит из двух этапов:
1) формирования конкурсной массы предприятия-должника и определения всей совокупности предъявляемых к предприятию требований кредиторов;
2) продажи имущества должника и погашения предъявленных претензий кредиторов за счет конкурсной массы предприятия-банкрота.
Конкурсная масса — понятие, в которое Закон вкладывает вполне определенный смысл: в соответствии с п. 1 ст. 131 Закона все имущество, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу.
Одна из обязанностей конкурсного управляющего, связанных с формированием конкурсной массы и ее распределением между кредиторами, заключается в ведении реестра кредиторов. Решение о привлечении реестродержателя принимается собранием кредиторов.
Очередность удовлетворения требований кредиторов установлена ст. 134 Закона о банкротстве.
Вне очереди погашаются следующие обязательства:
- судебные расходы, в том числе на опубликование предусмотренной Законом информации;
- расходы, связанные с выплатой вознаграждения управляющему и реестродержателю;
- текущие коммунальные и эксплуатационные платежи, необходимые для осуществления деятельности должника;
- требования кредиторов и задолженность по заработной плате, которые возникли в период после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и до вынесения соответствующего решения о признании, а также в ходе конкурсного производства.
В первую очередь производятся расчеты по требованиям граждан, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей, а также компенсации морального вреда.
Во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и по выплате вознаграждений по авторским договорам.
В третью очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Из состава кредиторов третьей очереди выделяются требования:
- обеспеченные залогом имущества организации, которые удовлетворяются за счет стоимости предмета залога преимущественно перед иными кредиторами, за исключением обязательств перед кредиторами первой и второй очередей, права требования которых возникли до заключения договора залога;
- по возмещению убытков в форме упущенной выгоды, взысканию неустоек (штрафов, пеней), иных финансовых санкций, в том числе за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, которые подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
Требования кредиторов, а также уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра (кроме требований кредиторов первой и второй очередей) и признанные в установленном порядке, удовлетворяются из имущества ликвидируемой организации, оставшегося после расчетов с кредиторами, требования которых включены в реестр.
После того как сформирована конкурсная масса, составляется промежуточный ликвидационный баланс, а после погашения предъявленных кредиторами требований — окончательный ликвидационный баланс.
В промежуточном балансе отражается фактическая стоимость имущества должника, за счет которого будут погашены требования кредиторов. Промежуточный ликвидационный баланс отражает величину реальной конкурсной массы предприятия (актив), суммы предъявленных и непредъявленных требований кредиторов, а также собственный капитал предприятия (пассив).
Основой для составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия служит бухгалтерский баланс на последнюю дату, которая предшествовала открытию конкурсного производства.
По форме промежуточный ликвидационный баланс, как любой инвентарный баланс, является сальдовым.
Процесс формирования актива баланса (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса проходит в несколько этапов.
На первом этапе убираются статьи баланса, которые отражают имущество, не принадлежащее организации-должнику на праве собственности (предмет залога), а также потерявшее стоимостную оценку из-за открытия конкурсного производства.
Второй этап формирования актива баланса — это переоценка имущества должника в соответствии с рыночными ценами.
Необходимо оценить дебиторскую задолженность с точки зрения ее рыночной стоимости и возможности реализации. Корреспонденция счетов по операциям для составления промежуточного ликвидационного баланса представлена в табл. 9.2.
До формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса должна быть проведена инвентаризация обязательств предприятия-должника.
Если в ходе инвентаризации выявляются неучтенные обязательства должника перед кредитором, которые подтверждены соответствующими документами, то эти обязательства должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета.
После того, как определена вся совокупность требований кредиторов, необходимо провести анализ кредиторской задолженности по срокам ее возникновения. Основная цель такого анализа — выявление кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Неистребованная кредиторская задолженность со сроком возникновения более трех лет должна быть списана на прибыль предприятия-должника. Она войдет в состав его прочих доходов.
Затем проводится группировка обязательств должника для целей конкурсного производства по степени очередности.
Отдельной строкой в промежуточном ликвидационном балансе необходимо выделить обязательства, по которым кредиторами не были предъявлены претензии.
Ликвидационные балансы подлежат утверждению участниками или органом, принявшим решение о ликвидации.
После утверждения промежуточного ликвидационного баланса конкурсный управляющий приступает к следующему этапу ликвидации — продает имущество организации-банкрота и удовлетворяет требования кредиторов в очередности согласно реестру.
Таблица 9.2. Учетные записи по операциям, связанным с составлением промежуточного ликвидационного баланса
| Вид имущества | Операция | Дебет счета | Кредит счета | Описание |
| Нематериальные активы | Аннулирование | 05 | 04 | Списана начисленная амортизация |
| 91-1 | 04 | Списана остаточная стоимость | ||
| Основные средства | Уценка | 83 | 01 | Отражена сумма дооценки, отнесенная ранее на добавочный капитал |
| 02 | 83 | Уменьшена сумма износа | ||
| 91-2 | 01 | Отражена сумма уценки по ранее недооценивавшемуся объекту | ||
| Дооценка | 01 | 83 | Отражена разница между стоимостью возможной реализации и остаточной стоимостью | |
| Ликвидация | 02 | 01 | Списана начисленная амортизация | |
| 91-2 | 01 | Списаны основные средства | ||
| 91-2 | 10, 23, 70, 69, 76 и др. | Отнесены расходы, связанные с ликвидацией объекта | ||
| 10 | 91-1 | Оприходованы материалы от ликвидации объекта | ||
| Оприходование излишков | 01 | 91-1 | Оприходован объект, выявленный в результате инвентаризации | |
| Недостача | 02 | 01 | Списана амортизация | |
| 94 | 01 | Списана остаточная стоимость | ||
| 91-2 | 94 | Отражена сумма недостачи | ||
| Незавершенное строительство | Ликвидация | 91-2 | 08 | Списаны произведенные ранее сложения по незавершенному строительству |
| 91-2 | 10, 21, 23, 70, 69, 76 и др. | Отражены расходы, связанные с ликвидацией объекта незавершенного строительства | ||
| 10 | 91-1 | Оприходованы материалы от ликвидации объекта | ||
| Уценка | 91-2 | 08 | Списана разница между учетной стоимостью и стоимостью возможной реализации | |
| Финансовые вложения | Списание | 91-2 | 58 | Списаны финансовые вложения по результатам инвентаризации |
| Дооценка | 58 | 91-1 | Отражена разница между стоимостью возможной реализации и учетной стоимостью | |
| Запасы | Списание | 91-2 | 10, 20, 21, 41, 43 | Списаны запасы |
| Оприходование излишков | 10, 41, 43 | 91-1 | Оприходованы излишки, выявленные в ходе инвентаризации | |
| Дооценка | 10, 41, 43 | 91-1 | Отражена разница между стоимостью возможной реализации и учетной стоимостью | |
| Дебиторская задолженность | Списание | 63, 91-2 | 62, 76 | Списана за счет резерва по сомнительным долгам |
| 007 | 62, 76 | Списана на убыток как нереальная для взыскания | ||
| | | Отражена на забалансовом счете | ||
| Кредиторская задолженность | Списание | 60,76 | 91-1 | Списана по истечении срока исковой давности |
| Восстановление | 91-2 | 60,76 | Отражены выявленные не учтенные ранее обязательства | |
| Лицензии | Списание | 91-2 | 97 | Списана балансовая стоимость |
3. Продажа имущества должника, расчеты с кредиторами и составление ликвидационного баланса
Конкурсный управляющий представляет собранию кредиторов на утверждение предложения о порядке, сроках и условиях продажи имущества должника.
Имущество должника продается на открытых торгах. Начальная цена продажи устанавливается в том размере, что назначил независимый оценщик. Условия продажи таковы, что денежные средства за проданное имущество должник получает не позднее чем через месяц с даты заключения договора купли-продажи или семь дней с момента возникновения права собственности у покупателя.
Для удовлетворения требований кредиторов конкурсный управляющий может заключать договора уступки прав требований должника. Но делать это он может только с согласия собрания кредиторов. При этом условия договора продажи прав требования должны быть получены в течение 15 дней со дня заключения договора купли-продажи. Переход прав требования по условиям договора происходит только после полной их оплаты.
На основании Закона о банкротстве конкурсный управляющий обязан использовать только один счет должника в банке. На этот счет зачисляются денежные средства должника, поступающие в ходе конкурсного производства, и с него же осуществляются выплаты кредиторам.
Если у третьих лиц есть задолженность перед должником в иностранной валюте, то конкурсный управляющий может открыть или использовать счет должника в иностранной валюте.
В случае продажи предприятия как единого имущественного комплекса в ходе процедур банкротства целесообразно применять отдельный синтетический счет «Продажа предприятия (бизнеса)».
Например, можно предложить счет 92, который является резервным в типовом плане счетов коммерческой организации. Отражение в учете продажи предприятия оформляется записями, представленными в табл. 9.3.
Таблица 9.3. Бухгалтерские записи продажи предприятия
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 92 | 01,03, 04, 06, 08, 07, 10 и др. | Списано с баланса имущество по балансовой стоимости |
| 02,05 | 92 | Списана накопленная амортизация ОС, НМД |
| 92 | 68 | Начислены налоги, относимые на обороты реализации |
| 76 | 92 | Отражена задолженность покупателя по договору купли-продажи |
| 51 | 76 | Поступили денежные средства на счет предприятия-должника |
| 92 (99) | 99 (92) | Определен финансовый результат от продажи — прибыль (убыток) |
Требования кредиторов каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди. Если денежных средств недостаточно, чтобы удовлетворить требования всех кредиторов одной очереди, то они будут погашаться пропорционально их размеру из расчета имеющихся средств.
Если выручка от продажи имущества, составляющего конкурсную массу, превысит сумму требований кредиторов и объем внеочередных выплат, то оставшиеся после окончания расчетов средства в соответствий с п. 7 ст. 64 ГК РФ передаются участникам юридического лица. Имущество организации, которое предлагалось к продаже, но не было реализовано в ходе конкурсного производства, также может быть передано участникам по их заявлению.
Расчеты с кредиторами отражаются в учете записями, представленными в табл. 9.4.
Таблица 9.4. Бухгалтерские записи расчетов с кредиторами
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 70 | 50,51 | Выплачена заработная плата работникам |
| 68 | 51 | Произведена оплата налогов |
| 60,76 | 50,51 | Оплачена задолженность по денежным обязательствам |
| 60, 76, 68 | 62,76 | Оплачена задолженность путем проведения взаимного зачета |
После завершения расчетов с кредиторами конкурсный управляющий составляет ликвидационный баланс, который теперь содержит данные об итогах конкурсного производства, в том числе об удовлетворенных и оставшихся без удовлетворения требованиях кредиторов. Неудовлетворенные требования кредиторов отражаются в нем на тех же счетах, на которых они были учтены в промежуточном ликвидационном балансе. Итог актива ликвидационного баланса равен нулю, что свидетельствует об отсутствии каких-либо средств у организации-банкрота. В пассиве отражены требования кредиторов, которые подлежат погашению из-за невозможности их удовлетворения, и убытки, полученные как за период до открытия конкурсного производства, так и за время, потребовавшееся на ликвидацию. Например, ликвидационный баланс ООО «Пекарь» представлен в табл. 9.5.
Таблица 9.5. Ликвидационный баланс ООО «Пекарь»
| Актив | Пассив | ||
| Показатель | Сумма | Показатель | Сумма |
| Раздел I. Внеоборотные активы | Раздел III . Капитал и резервы | ||
| Основные средства | | Уставный капитал | 350000 |
| | Убыток отчетного года | (435000) | |
| Итого по разделу I | Итого по разделу III | (85000) | |
| Раздел II. Оборотные активы | Раздел IV. Обязательства | ||
| Запасы | | Вне очереди | |
| Финансовые вложения | Первая очередь | | |
| | Вторая очередь | | |
| | Третья очередь | 85000 | |
| Итого по разделу II | Итого по разделу IV | 85000 | |
| Баланс | 0 | Баланс | 0 |
Как видим из промежуточного ликвидационного баланса, за счет денежных средств, полученных от продажи имущества, полностью были удовлетворены требования кредиторов вне очереди, первой и второй очередей. На погашение требований кредиторов третьей очереди необходима была сумма в размере 350000 руб., а выплачено было 265000 руб. Эта сумма была распределена между всеми кредиторами третьей очереди пропорционально размеру их требований.
Обязательства, не удовлетворенные в связи с недостатком денежных средств, согласно ст. 64 ГК РФ и ст. 134 Закона о банкротстве, считаются погашенными.
После составления ликвидационного баланса (если получена прибыль) необходимо оформить записи, представленные в табл. 9.6.
Таблица 9.6. Бухгалтерские записи, оформляемые после составления ликвидационного баланса (если получена прибыль)
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 99 | 80 | Учтена прибыль организации |
| 80 | 75 | Распределен уставный капитал между учредителями |
| 75 | 50, 51 | Произведена оплата учредителям |
По окончании распределения конкурсной массы управляющий обязан представить в арбитражный суд отчет о результатах проведения конкурсного производства. К отчету необходимо приложить следующие документы:
- подтверждающие реализацию имущества должника;
- реестр требований кредиторов с указанием размера удовлетворенных требований;
- подтверждающие удовлетворение требований;
- оставшиеся неудовлетворенными вследствие недостаточности имущества должника.
Погашенными считаются следующие требования:
1) не признанные установленными в соответствии с законом;
2) не заявленные в конкурсном процессе;
3) по обязательствам, прекратившимся отступным либо зачетом.
Отчет конкурсного управляющего рассматривается арбитражным судом. В случае, если у арбитражного суда не возникает никаких сомнений в правильности сведений, содержащихся в отчете, он выносит определение о завершении конкурсного производства. В течение пяти дней с момента вынесения указанного определения конкурсный управляющий обязан представить его в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц. На основании этого определения юридическое лицо исключается из государственного реестра юридических лиц — в него заносится запись о ликвидации в течение пяти дней с даты представления определения.
С момента внесения указанной записи конкурсное производство считается завершенным, а предприятие-должник ликвидированным.
ТЕМА 10 Мировое соглашение
Мировое соглашение — это особая стадия конкурсных отношений. Заключение мирового соглашения становится возможным, когда должник и кредиторы смогли договориться о том, что им выгоднее продолжить отношения во внеконкурсном порядке.
Решение о заключении мирового соглашения со стороны конкурсных кредиторов и уполномоченных органов принимается собранием кредиторов большинством голосов от общего числа в соответствии с реестром требований кредиторов. Мировое соглашение предоставляет выгоды не только для самого должника, восстанавливая его во всех правах, возвращая ему свободу управления и распоряжения имуществом, но и для кредиторов, когда ликвидация обещает затянуться на долгое время и поглотить значительную часть имущества.
По своей юридической природе мировое соглашение представляет собой сделку, в которой участвуют должник, собрание кредиторов, третьи лица. Последние могут быть разделены на тех, которые принимают на себя определенные права и обязанности, связанные с исполнением обязательств должника, и тех, которые предоставляют обеспечение исполнения должником обязательств по мировому соглашению. В условиях мирового соглашения отражаются вопросы о порядке, сроках, способах расчетов по требованиям кредиторов к должнику, о порядке прекращения некоторых обязательств путем предоставления отступного, новации обязательства, прощения долга либо иным предусмотренным Законом способом.
Мировое соглашение — договор и одновременно один из способов прекращения производства по делу о банкротстве. Решение о заключении мирового соглашения может быть принято на стадии осуществления любой из судебных процедур банкротства. Особенности заключения мирового соглашения в ходе судебных процедур банкротства представлены в табл. 10.1.
Таблица 10.1. Особенности заключения мирового соглашения в ходе судебных процедур банкротства
| Основные положения | Наблюдение | Финансовое оздоровление | Внешнее управление | Конкурсное производство |
| 1. Кто принимает решение о заключении мирового соглашения со стороны должника? | Руководитель должника | Руководитель должника | Внешний управляющий | Конкурсный управляющий |
| 2. Подлежит ли мировое соглашение согласованию с арбитражным управляющим? | Не подлежит согласованию с временным управляющим | Не подлежит согласованию с административным управляющим | Принимается самим внешним управляющим | Принимается самим конкурсным управляющим |
| 3. На какие требования распространяется мировое соглашение? | На требования кредиторов и уполномоченных органов, включенные в реестр требований кредиторов на дату проведения собрания кредиторов, принявших решение о заключении мирового соглашения | |||
| 4. В какой форме заключается мировое соглашение? | Мировое соглашение заключается в письменной форме |
Мировое соглашение может быть утверждено арбитражным судом только после погашения задолженности по требованиям кредиторов первой и второй очередей. Утвержденное арбитражным судом мировое соглашение влечет прекращение производства по делу о банкротстве. Это означает, что должник выходит из конкурса и продолжает нормальное функционирование. Если мировое соглашение утверждается на стадиях наблюдения, финансового оздоровления или внешнего управления, об этом указывается в определении арбитражного суда о прекращении производства по делу о банкротстве.
С момента утверждения мирового соглашения на стадии финансового оздоровления прекращается исполнение графика погашения задолженности, при внешнем управлении прекращается мораторий на удовлетворение требований кредиторов. Если соглашение утверждается на стадии конкурсного производства, то с даты вынесения определения об утверждении мирового соглашения прекращается дальнейшее исполнение решения о признании должника банкротом.
Удовлетворение требований конкурсных кредиторов в неденежной форме не должно создавать преимущества для таких кредиторов по сравнению с кредиторами, требования которых исполняются в денежной форме. На непогашенную часть требований кредиторов, подлежащих погашению в соответствии с мировым соглашением в денежной форме, начисляются проценты с даты утверждения арбитражным судом мирового соглашения и до даты удовлетворения соответствующей части требований кредиторов в размере ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ. С согласия кредитора мировым соглашением могут быть установлены меньший размер процентной ставки, меньший срок начисления процентной ставки или освобождение от уплаты процентов.
Полномочия любого арбитражного управляющего с момента утверждения мирового соглашения судом прекращаются, однако внешний и конкурсный управляющий продолжают исполнять свои обязанности до назначения либо избрания нового руководителя юридического лица.
Отмена определения об утверждении мирового соглашения служит основанием для возобновления производства по делу о банкротстве. При возобновлении производства в отношении должника вводится процедура, в ходе которой было заключено мировое соглашение.
Требования кредиторов, в отношении которых были произведены отсрочка и (или) рассрочка причитающихся им платежей или скидка с долгов, восстанавливаются в их неудовлетворенной части. Отмена определения об утверждении мирового соглашения не влечет за собой обязанность кредиторов первой и второй очередей возвратить должнику полученное ими в счет погашения задолженности.
Требования кредиторов, с которыми произведены расчеты на условиях мирового соглашения, считаются погашенными, если они не противоречат законодательству. Кредиторы, требования которых были удовлетворены в соответствии с условиями мирового соглашения, предусматривающими преимущества указанных кредиторов или ущемление прав и законных интересов других кредиторов, обязаны возвратить все полученное в порядке исполнения мирового соглашения, при этом требования указанных кредиторов восстанавливаются в реестре требований кредиторов. Состав и размер требований кредиторов и уполномоченных органов определяются на дату возобновления производства по делу о банкротстве.
В случае неисполнения мирового соглашения должником кредиторы вправе без расторжения мирового соглашения предъявить свои требования в размере, предусмотренном мировым соглашением, в общем порядке. При возбуждении нового дела о банкротстве должника объем требований кредиторов, в отношении которых заключено мировое соглашение, определяется условиями мирового соглашения.
Мировое соглашение между должником и кредиторами может предусматривать следующие условия: отсрочку или рассрочку исполнения обязательств, уступку права требования должника, исполнения обязательств должника третьими лицами, скидку долга, обмен требований на акции и др.
Отсрочка или рассрочка исполнения обязательств в бухгалтерском учете отражается только в аналитическом учете. Скидка долга в бухгалтерском учете у должника представляет собой безвозмездные поступления. Порядок отражения в учете сделок по переуступке прав требования был рассмотрен нами в предыдущих главах.
В процессе мирового соглашения возможен обмен требований на акции. Обменять требования можно как на акции, уже выкупленные у акционеров, так и на акции, выпущенные в связи с увеличением уставного капитала. Операции, связанные с первой ситуацией, отражаются в учете представленным в табл. 10.2 способом.
Таблица 10.2. Бухгалтерские записи операций, связанных с обменом требования на акции, уже выкупленные у акционеров
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 76 | 84 | На сумму обмена акций на требования по договору |
| 84 | 91 | На сумму разницы между номинальной стоимостью и стоимостью обмена акций на требования по договору в случае превышения номинальной стоимости |
| 84 | 81 | На сумму номинальной стоимости |
| 60 | 76 | На сумму обмена акций на требования по договору |
| 84 | 91 | На сумму разницы между суммой обмена и суммой требований в случае превышения суммы требований |
Операции, связанные с увеличением уставного капитала и обменом требований на вновь выпущенные акции, отражаются записями, представленными в табл. 10.3.
Таблица 10.3. Бухгалтерские записи операций, связанных с увеличением уставного капитала и обменом требований на вновь выпущенные акции
| Дебет счета | Кредит счета | Хозяйственная операция |
| 75 | 80 | На сумму увеличения уставного капитала |
| 60 | 75 | На сумму обмена требований на акции |
| | | |
| | | |
| | | |
Обмен требований на акции означает, что бывшие кредиторы получают возможность участвовать в управлении должника, становясь его акционерами. При этом право требования такого кредитора к должнику прекращается по воле кредитора. Бывшие кредиторы становятся совладельцами организации. В случае ее последующего банкротства они уже не будут кредиторами, а выступят как участники, не имеющие в конкурсном процессе практически никаких прав.