Спецвыпуск апр дайджест наиболее интересных статей по бухучету и аудиту (Апрель-май 2008 г)
| Вид материала | Документы |
- Дайджест статей на темы аудита содержание выпуска: Договорные отношения: анализ ошибок."Аудит, 1722.13kb.
- Аудиторская Палата России за период с 26 мая 2008 года по 22 мая 2009 года Основной, 124.52kb.
- Отчетный доклад С. В. Степашина о деятельности Рабочей группы за период май 2008-апрель, 281.14kb.
- Новые поступления за апрель май 2009, 352.9kb.
- Дайджест новостей за Апрель 2008, 329.9kb.
- Методика проведення аудиту фінансової звітності форми №1 „Баланс 90 > Заключні процедури, 2795.26kb.
- Аудиторская Палата России за период с 22 мая 2009 года по 21 мая 2010 года Ныне действующий, 366.3kb.
- Задачи по аудиту задача, 220.47kb.
- Последние приготовления, апрель – июль 2008 г. Апрель 2008, 1104.23kb.
- Агро-дайджест, 155.76kb.
Новое в учете отложенных налогов -
это хорошо забытое старое
Сегодня большинство операторов связи находится на традиционной системе налогообложения, являясь плательщиками различных налогов, в том числе налога на прибыль. По данным бухгалтерского и налогового учета прибыль предприятия часто различается, и операторам связи, как и другим организациям, приходится применять ПБУ 18/02 *(1), чтобы "свести" в учете бухгалтерскую и налоговую прибыль.
С момента разработки бухгалтерских стандартов Минфин во многие из них внес изменения, и в этом году настал черед поправить ПБУ 18/02. К работе над ошибками чиновников обязал ряд недочетов в прежней редакции бухгалтерского стандарта. Все ли неточности устранены Приказом Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, которым откорректировано ПБУ 18/02? Какие новшества внесены в бухгалтерский стандарт и пойдут ли они на пользу применяющим его организациям? Ответы на эти и другие вопросы, связанные с учетом отложенных (постоянных) активов (обязательств), читайте в статье.
Как применяют ПБУ 18/02 операторы связи?
Компании связи относятся к организациям, оказывающим услуги. Отсутствие "незавершенки", готовой продукции и других активов, существенно усложняющих расчет налога на прибыль по данным бухгалтерского учета, облегчает задачу применения ПБУ 18/02 операторами связи. Те из них, кто ведет отраслевой раздельный учет, на основе "первички" выявляют разницы между бухгалтерским и налоговым учетом на субсчетах основных (30-01, 30-02), вспомогательных (31-01 - 31-04) и совместных производственных процессов (32-01). В дальнейшем расходы по всем процессам поэтапно группируются и распределяются, однако отслеживать разницы на них нет необходимости, так как в итоге вся сумма затрат относится на объекты калькулирования - виды оказываемых услуг связи. Все затраты по обычным видам деятельности (за исключением капитальных расходов и затрат, относящихся к нескольким отчетным периодам) учитываются при формировании финансового результата текущего отчетного периода.
И в новой, и в прежней редакции ПБУ 18/02 говорится о разницах, которые выявлены в финансовом результате деятельности и налогооблагаемой прибыли. Раз так, то, определив разницы на этапе возникновения затрат, оператор связи не нарушит методологию учета, установленную ПБУ 18/02, так как все выявленные расхождения, как и сами расходы, не потеряются и после распределения будут учтены при определении финансового результата деятельности компании. Это касается всех операторов, ведущих и не ведущих раздельный отраслевой учет. Последняя категория операторов выявляет разницы и формирует с них отложенные налоги на традиционных для многих компаний производственных счетах (20, 23, 26, 44), рекомендованных к применению действующим Планом счетов, в котором также есть типовые проводки по отражению отложенных налогов.
Ранее проводки дублировали корреспонденцию счетов, которая была прописана в ПБУ 18/02. В обновленной редакции бухгалтерского стандарта нет ни одной проводки по отложенным (постоянным) налоговым активам (обязательствам). Бухгалтеру не стоит теряться в такой ситуации: отсутствие в бухгалтерском стандарте корреспонденции счетов вовсе не означает, что бухгалтер не может воспользоваться прежним порядком отражения в учете отложенных налогов. Прежний порядок согласуется с рекомендациями к Плану счетов, который финансовое ведомство оставило без изменений.
Что касается ПБУ 18/02, на первый взгляд может показаться, что в бухгалтерском стандарте много изменений. Однако, если разобраться, ничто кардинально не поменялось, поправки скорее уточняют и дополняют основные нормы.
Перемены в постоянных разницах
Работая над ошибками, чиновники скорректировали примерный перечень постоянных разниц, приведенный в п. 4 ПБУ 18/02. Из состава постоянных разниц исключен убыток, причиной которого явилась разница между оценочной стоимостью имущества, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал, и его балансовой стоимостью (у передающей стороны). Не будем вдаваться в детали возникновения рассматриваемого убытка, укажем лишь причину, по которой он исключен из числа постоянных разниц. Дело в том, что этот убыток уже давно исключен из перечня не учитываемых при налогообложении прибыли расходов, поэтому в части отличия оценочной стоимости имущества, вносимого в уставный капитал, от балансовой постоянной разницы между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.
Из ПБУ 18/02 исключены два пункта, в которых говорилось, на каком основании обобщается информация о постоянных разницах и как они отражаются в бухгалтерском учете. Это совсем не означает, что эти вопросы остались без нормативных предписаний, просто Минфин в п. 3 ПБУ 18/02 объединил порядок отражения в учете постоянных и временных разниц, указав, как и раньше, что информация о них формируется на основании "первички" непосредственно по счетам бухгалтерского учета. Те, кого такой вариант не устраивает, могут самостоятельно решить, откуда и как получать информацию о разницах - не обязательно из первичных документов. Например, проще делать это на основании учетных и налоговых регистров, однако каждый бухгалтер решает самостоятельно, что ему проще, а что сложнее.
На практике организации разрабатывают собственный регистр учета постоянных (временных) разниц отчетного периода. Отражение информации в отдельном регистре упрощает выявление, определение и учет разниц отчетного периода. Данный порядок отражения информации о возникающих разницах необходимо закрепить в приказе об учетной политике для целей бухгалтерского учета.
В прежней редакции бухгалтерского стандарта в качестве постоянных разниц признавались только те доходы и расходы, которые отражаются в учете и не учитываются при налогообложении. Обратная ситуация, когда доходы (расходы) учитываются при расчете налога на прибыль, но не признаются для целей бухгалтерского учета, не была предусмотрена в ПБУ 18/02. В обновленной редакции эта недоработка устранена, хотя бухгалтеры и без этого дополнения признавали в качестве постоянных разниц лишь учитываемые при налогообложении доходы (расходы).
Постоянные и временные разницы, как и раньше, отражаются в учете обособленно, но вести аналитику по видам активов и обязательств, в оценке которых они возникли, нужно только по временным разницам, а по постоянным разницам этого не требуется. Главное - чтобы бухгалтер учел все постоянные разницы текущего периода и начислил с них постоянное налоговое обязательство или актив.
Постоянный налоговый актив признан официально
В обновленной редакции в п. 7 ПБУ 18/02 раскрывается понятие не только отложенного налогового обязательства, но и актива, который был несправедливо забыт в прежней редакции бухгалтерского стандарта. Актив - это сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей в отчетном периоде. Несмотря на то, что раньше постоянный налоговый актив не был указан в ПБУ 18/02, в бухгалтерских кругах этот термин все же был на слуху и даже использовался при составлении отчетности, в которой постоянный налоговый актив был поименован наравне с налоговым обязательством.
Возникает вопрос: какой проводкой отразить актив, а заодно и постоянное налоговое обязательство? В новой редакции из п. 17 ПБУ 18/02 исключено указание, как в учете отражаются упомянутые показатели. Тем самым Минфин предоставляет бухгалтеру некоторую свободу действий, но это не означает, что отражать ПНО (ПНА) можно как-то по-новому. Корреспонденция счетов Дебет 99 Кредит 68 является единственно приемлемой для ПНО, а проводка Дебет 68 Кредит 99 - наиболее подходящей для ПНА. Если бухгалтер сомневается в этом, он может обратиться к Плану счетов, которым рекомендован практически тот же порядок. Информация о расчетах с бюджетом по налогам и сборам обобщается на счете 68, а счет 99 "Прибыли и убытки" используется не только для отражения финансового результата, но и для учета суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежей по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли. Иными словами, для отражения постоянных налоговых обязательств (активов) предусмотрены только счета 68 и 99, а как правильно их корреспондировать, бухгалтер должен решить исходя из того, как эти суммы корректируют налог на прибыль. Раз постоянное налоговое обязательство увеличивает налог на прибыль, то счет 68 ставится в кредит, а 99 - в дебет. Постоянный налоговый актив, наоборот, уменьшает налог, поэтому для него верна обратная корреспонденция - Дебет 68 Кредит 99.
В отличие от обязательства, актив следует сформировать тогда, когда текущая бухгалтерская прибыль больше налоговой. Такое бывает нечасто, причем, как правило, по причине разницы в текущих доходах, а не в текущих расходах, которые в бухгалтерском учете всегда признаются по факту и практически всегда равны текущим налоговым расходам или превышают их. Тем не менее, исключения есть - примером постоянной разницы в расходах может служить различие в остаточной стоимости объектов ОС при их продаже или выбытии. Если бухгалтерская амортизация объектов ОС превышает налоговую (в связи с разной первоначальной стоимостью, применением коэффициентов или другими причинами), то очевидно, что бухгалтерская остаточная стоимость будет меньше налоговой стоимости.
В таком случае с разницы следует сформировать постоянный актив, при условии что бухгалтерская и налоговая остаточная стоимость учитываются в текущем периоде, а не переносятся на будущее (например, по правилам при продаже объектов ОС).
Пример 1.
Предприятие реализовало бывшее в употреблении оборудование по цене 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Бухгалтерская остаточная стоимость оборудования составила 150 000 руб., а налоговая - 200 000 руб.
По данным бухгалтерского учета, предприятие в результате этой операции получило прибыль 50 000 руб. (236 000 - 36 000 - 150 000), с которой в учете следует отразить условный расход - 12 000 руб. (50 000 руб. x 24%). Разница (превышение) между налоговой остаточной стоимостью и бухгалтерской формирует в учете постоянный отложенный актив (ПНА) в размере 12 000 руб. ((200 000 руб. - 150 000 руб.) x 24%).
В бухгалтерском учете предприятия будут сделаны следующие проводки:
┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────┬─────┬───────┐
│ Содержание операции │Дебет│Кре- │Сумма, │
│ │ │дит │руб. │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Реализовано оборудование │ 62 │91-1 │236 000│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Начислен НДС с реализации имущества │91-2 │ 68 │36 000 │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Оборудование списано с баланса │91-2 │ 01 │150 000│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Определен финансовый результат │91-9 │ 99 │50 000 │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Начислен условный расход │ 99 │ 68 │12 000 │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼───────┤
│Отражен постоянный налоговый актив │ 68 │ 99 │12 000 │
└──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────┴─────┴───────┘
В налоговом учете сумма доходов (236 000 руб. - 36 000 руб.) равна сумме расходов (200 000 руб.), и налоговые обязательства по данной операции перед бюджетом не возникают, что подтверждает нулевое сальдо счета 68 в бухгалтерском учете.
Примером превышения бухгалтерской выручки над налоговой могут являться поступления, которые нормами ст. 251 НК РФ классифицируются как не учитываемые в целях налогообложения доходы. Одним из таких доходов для операторов универсального обслуживания является поступление из резерва универсального обслуживания, образованного в соответствии с законодательством в области связи (пп. 28 п. 1 ст. 251 НК РФ). Оператор связи, получивший средства на покрытие убытков, связанных с универсальным обслуживанием, не включает эти средства в налоговую базу при исчислении налога на прибыль. В бухгалтерском учете такие поступления средств относятся к прочим доходам организации (п. 8 ПБУ 9/99) и признаются в том отчетном периоде, в котором принято решение о возмещении убытков, связанных с универсальным обслуживанием. После того как денежные средства перечислены, оператор закрывает в учете задолженность по возмещению убытка. Разница между данными бухгалтерского и налогового учета является постоянной, формирующей постоянный налоговый актив.
Пример 2.
Оператором универсального обслуживания получено заявленное возмещение размера убытков в размере 1 000 000 руб.
В бухгалтерском учете оператора будут сделаны следующие проводки:
┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────┬─────┬─────────┐
│ Содержание операции │Дебет│Кре- │Сумма, │
│ │ │дит │руб. │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼─────────┤
│Отражено в составе прочих доходов причитающееся возмещение убытков │ 76 │91-1 │1 000 000│
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼─────────┤
│Получено возмещение убытков │ 51 │ 76 │1 000 000│
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼─────────┤
│Отражен постоянный налоговый актив (1 000 000 руб. x 24%) │ 68 │ 99 │ 240 000 │
└────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────┴─────┴─────────┘
От новшеств, касающихся постоянных разниц, перейдем к изменениям временных разниц.
Перемены во временных разницах
Как и в случае с постоянными разницами, Минфин изменил перечни вычитаемых и налогооблагаемых разниц. Никаких новых разниц чиновники не добавили, а исключили из состава вычитаемых разниц излишне уплаченный налог на прибыль, принятый к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующих периодах. Тем самым чиновники исправили ранее допущенную ошибку, так как с позиций ПБУ 10/99 переплата по налогу сама по себе не является расходом. Кроме того, этот показатель влияет на сальдо расчетов организации с бюджетом и не имеет непосредственного отношения к формированию налоговой базы, поэтому сумма излишне уплаченного налога обоснованно исключена из состава вычитаемых временных разниц.
Заметим, ранее, в Письме Минфина РФ от 15.04.2003 N 16-00-14/129, уже обращалось внимание на то, что переплата по налогу не является вычитаемой разницей, а может рассматриваться непосредственно как отложенный налоговый актив. Правда, такой подход не согласуется с методологией учета отложенного актива, который формируется не сам по себе, а из вычитаемых разниц. Поэтому, внося изменения в ПБУ 18/02, чиновники исключили излишне уплаченный налог из состава временных разниц, а также не упомянули его в качестве одного из видов отложенных налоговых активов.
О том, как учесть переплату по налогу за каждый отчетный период, говорится в п. 23 ПБУ 18/02: она отражается в балансе в качестве краткосрочной дебиторской задолженности в размере переплаты (излишне) взысканного налога (Дебет 68 Кредит 51).
В новой редакции п. 22 ПБУ 18/02 уделено внимание сумме доплаты (переплаты) налога в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющей на текущий налог на прибыль в отчетном периоде. Такие суммы расчетов с бюджетом отражаются по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после текущего налога на прибыль). В бухгалтерском стандарте не сказано, как отражаются в учете рассматриваемые показатели, но как это сделать, догадаться нетрудно. Доплата по налогу в связи с занижением налоговой базы в предыдущие отчетные периоды увеличивает налоговую базу в текущем отчетном периоде (Дебет 99 Кредит 68), и наоборот, переплата по налогу в связи с завышением налоговой базы в предыдущие отчетные (налоговые) периоды уменьшает налоговую базу в текущем отчетном периоде (Дебет 68 Кредит 99).
Следующее изменение касается перечня налогооблагаемых разниц, из которого исключены отсрочки и рассрочки по уплате налога на прибыль - очевидно, по таким же причинам, что и переплата по налогу. Отсрочки и рассрочки по уплате налога непосредственно не участвуют в формировании налогооблагаемой базы, а оказывают влияние на состояние расчетов с бюджетом, поэтому они не являются налогооблагаемыми разницами и не формируют отложенных налоговых обязательств. Предоставление отсрочки или рассрочки также не приводит к поступлению активов или возникновению обязательств у организации, так как долг по налогу на прибыль остается, увеличивается только время его погашения.
Хотя если бухгалтер отразит предоставленные отсрочки и рассрочки по уплате налога как ОНО, то, в принципе, ничего страшного не случится: в учете и отчетности одно обязательство (на счете 68) сменится другим (на счете 77). С другой стороны, краткосрочное обязательство меняется на долгосрочное, а это уже существенное изменение информации в отчетности. Кроме того, долгосрочное обязательство, в отличие от краткосрочного, будет погашаться не одной проводкой (Дебет 68 Кредит 51), а двумя (Дебет 68 Кредит 51, Дебет 77 Кредит 68), что приводит к увеличению трудоемкости учетного процесса. Вряд ли это порадует бухгалтера, поэтому ему проще не изобретать велосипед, а следовать обновленной редакции ПБУ 18/02, в которой исключено всякое упоминание об отсрочке или рассрочке по уплате налога на прибыль. Эту информацию можно дополнительно указать в пояснительной записке к отчетности оператора связи.
Чтобы не запутаться в расчетах по налогу на прибыль и отложенных налогах, можно порекомендовать открыть к счету 68 два субсчета: на одном отражать ПНО, ПНА, ОНА и ОНО, а на другом - текущий налог на прибыль и перечисления в бюджет. После расчета налога на первом субсчете сумма начисленного налога переносится на второй субсчет и отражается в отчете о прибылях и убытках. Это позволит раздельно отражать отложенные налоги и доплаты (переплаты) и иные расчеты организации с бюджетом, не нарушая методологии ПБУ 18/02.
Как и раньше, в ПБУ 18/02 прописано требование о ведении аналитического учета временных разниц по видам активов и обязательств, в оценке которых возникли различия между учетом и налогообложением. Такая дифференциация временных разниц по видам активов и обязательств вполне объяснима, ведь на основе возникающих разниц бухгалтер должен не только сформировать отложенные налоги, но и своевременно их списать по соответствующим активам и обязательствам. В этом без аналитического учета временных разниц не обойтись, его можно вести на счетах учета отложенных налогов или в ином выбранном организацией порядке.
Новое или старое в расчете налога?
В расчет налога на прибыль Минфином внесено, пожалуй, самое существенное изменение. Всем знакомая формула определения текущего налога на прибыль, ранее прописанная в п. 21 ПБУ 18/02, исключена из действующей редакции бухгалтерского стандарта. Осталось лишь определение текущего налога на прибыль, которым признается налог, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы ПНО (ПНА), ОНА и ОНО отчетного периода. Следует учесть влияние отложенных и постоянных обязательств (активов) на текущий налог на прибыль, и тогда расчет последнего можно представить в виде следующей формулы:
Текущий налог на прибыль = + Условный расход (- Условный доход) + Изменения ОНА (Начисленные - Погашенные) - Изменения ОНО (Начисленные - Погашенные) + ПНО - ПНА
Читатель может заметить, что приведенная формула мало отличается от того варианта определения налога, который был прописан в прежней редакции п. 21 ПБУ 18/02. В расчет добавлен постоянный налоговый актив, а отложенные налоги разделены на две составляющие, одна из которых формирует отложенные налоги, а другая их гасит, поэтому в формуле ОНА и ОНО учитываются в качестве как слагаемых, так и вычитаемых величин. Это расширяет сферу применения описанного расчета налога на прибыль на практике, позволяет учесть все постоянные и отложенные налоговые обязательства (активы).
Представленный способ определения текущего налога на прибыль не является единственным. Минфин в обновленной редакции п. 22 ПБУ 18/02 предусмотрел другой способ, который до введения в действие бухгалтерского стандарта нередко использовался на практике: определить текущий налог на прибыль можно на основе налоговой декларации, заполненной по данным налогового учета организации. В таком случае возникает два вопроса - как отразить в учете текущий налог по данным налоговой декларации и нужно ли вообще формировать в учете постоянные, отложенные налоговые обязательства (активы) и применять ПБУ 18/02? На первый вопрос ответить несложно, корреспонденция Дебет 99 Кредит 68 - единственно приемлемая для отражения налога на прибыль в бухгалтерском учете. На второй вопрос бухгалтерский стандарт ответа не дает. С одной стороны, этот стандарт обязателен для применения, и организации, следуя его указаниям, отражают в учете отложенные и постоянные налоговые обязательства (активы). С другой стороны, перечисленные показатели необходимы для расчета налога на прибыль на основе данных бухгалтерского учета, а не налоговой декларации. Поэтому если определить и отразить в учете текущий налог на прибыль по данным налогового учета, то необходимость в формировании отложенных и постоянных налоговых обязательств (активов) отпадает, и в принципе, можно не применять ПБУ 18/02. Противоречия достаточно очевидны, разрешить их помогут соответствующие разъяснения Минфина, до опубликования которых бухгалтер в целях подстраховки может определять текущий налог на прибыль исходя из данных отложенных постоянных обязательств (активов), сформированных в бухгалтерском учете по правилам ПБУ 18/02.
Есть в расчете налога на прибыль еще одно уточнение: из ПБУ 18/02 исключен термин "текущий налоговый убыток". Если сумма доходов в налоговом учете меньше суммы понесенных расходов, то налоговая база равна нулю. Убыток, конечно, можно перенести на будущее, но в расчетах с бюджетом в текущем периоде он не задействован. Текущий налог на прибыль, рассчитанный по данным как налогового, так и бухгалтерского учета, имеет значение не меньше нуля, поэтому текущего налогового убытка быть не может.
Как быть при изменении ставки налога?
Ставка налога на прибыль на протяжении последних лет не меняется, коррективы вносятся лишь в части распределения платежей между бюджетами различного уровня. Но где гарантии того, что ставка не изменится и в дальнейшем, когда законодатель выступит с инициативой снижения налогового бремени? Минфин решил не дожидаться последнего момента и прописал в п. 14, 15 ПБУ 18/02 порядок корректировки отложенных налогов, числящихся в учете организации.
При изменении ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых активов (обязательств) подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Корректировке подлежат лишь отложенные налоги, отраженные в учете и отчетности. Постоянные налоговые обязательства и активы корректировке не подлежат в силу того, что они относятся к текущему периоду и не имеют сальдо в бухгалтерском балансе, которое можно было бы пересчитать по новой налоговой ставке.
К сожалению, финансовое ведомство не приводит практического примера корректировки ОНА и ОНО, вероятно считая, что для бухгалтера не составит особого труда пересчитать отложенные налоги. Покажем на практическом примере, что нет ничего сложного в корректировке учитываемых на балансе отложенных налогов.
Пример 3.
Допустим, в отчетном периоде ставка налога снизилась с 24% до 20%. В учете предприятия связи числятся отложенные налоговые активы на сумму 300 000 руб. и отложенные налоговые обязательства в размере 500 000 руб.
Отложенные налоги рассчитываются исходя из величины временных разниц и ставки налога на прибыль, поэтому в случае изменения последнего показателя отложенные налоги меняются пропорционально увеличению (уменьшению) ставки.
Коэффициент изменения налоговой ставки составит 83,3% (20% / 24%). Произведем корректировку отложенных налогов на полученный процент. ОНА составит 249 900 руб. (300 000 руб. x 83,3%), а ОНО - 416 500 руб. (500 000 руб. x 83,3%). Для того чтобы довести отложенные налоги до рассчитанных величин, ОНА нужно уменьшить на 50 100 руб. (300 000 - 249 900), а ОНО - на 83 500 руб. (500 000 - 416 500).
В бухгалтерском учете предприятия будет сделаны следующие корректирующие проводки:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────┬─────┬──────┐
│ Содержание операции │Дебет│Кре- │Сумма,│
│ │ │дит │руб. │
├───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼──────┤
│В отчетном периоде скорректирован ОНА │ 84 │ 09 │50 100│
├───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────┼─────┼──────┤
│В отчетном периоде скорректировано ОНО │ 77 │ 84 │83 500│
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────┴─────┴──────┘
В рассматриваемом примере отложенные налоги уменьшаются пропорционально изменению ставки налога, поэтому проводки корректируют сальдо на уменьшение. Если бы ставка увеличилась, то нужно было бы сделать проводки на увеличение числящихся в учете предприятия сальдо отложенных налогов.
В заключение отметим, что изменения в ПБУ 18/02 вступают в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2008 год. По итогам прошедшего года организации отчитались по прежним правилам, но отчетность за первый квартал этого года уже следует сдать с учетом внесенных в бухгалтерский стандарт изменений. Революционными поправки, назвать трудно, но все же есть надежда, что они облегчат жизнь бухгалтеру, применяющему такой непростой бухгалтерский стандарт.
Ю.А. Локтева
"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2008 г.
─────────────────────────────────────────────────────────────────────────
*(1) Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н.