Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс

Вид материала

Содержание

Подобный материал:

1 ... 33 34 35 36 37 38 39 40 ... 49

ГЛАВА 30. РЕОРГАНИЗАЦИЯ

В результате реорганизации, как правило, ликвидируются одни и образуются другие юридические лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ, ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей").

Права и обязанности организаций, прекративших свое существование, переходят к организациям, которые являются их правопреемниками. Передача прав и обязанностей осуществляется на основании передаточного акта или разделительного баланса (ст. ст. 58, 59 ГК РФ).

Правопреемство затрагивает не только гражданские, но и налоговые права и обязанности.

Так, правопреемники реорганизованного юридического лица исполняют обязанности последнего по уплате налогов, сборов, пени, а также штрафов (п. п. 1, 2 ст. 50 НК РФ).

При этом реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) (п. 3 ст. 50 НК РФ).

Правопреемник может обнаружить неотражение сведений в налоговых декларациях организации-предшественника за периоды до реорганизации. Если это приводит к занижению налога, он должен подать уточненные декларации по месту своего учета (Письмо Минфина России от 05.02.2008 N 03-02-07/1-46).

30.1. ОСНОВНЫЕ ФОРМЫ РЕОРГАНИЗАЦИИ И ПОРЯДОК

ПРАВОПРЕЕМСТВА В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ

Реорганизация юридического лица может проводиться в следующих формах: слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование (п. 1 ст. 57 ГК РФ).

В зависимости от того, какая именно форма реорганизации имела место, правопреемник для целей налогообложения определяется следующим образом.

Форма реорганизации	Документ о правопреемстве	Правопреемник
Слияние: несколько юридических лиц объединяются в одно	Передаточный акт (п. 1 ст. 58 ГК РФ)	Юридическое лицо, возникшее в результате слияния (п. 4 ст. 50 НК РФ)
Присоединение: одно или несколько юридических лиц присоединяются к другому	Передаточный акт (п. 2 ст. 58 ГК РФ)	Юридическое лицо, к которому присоединились другие юридические лица (п. 5 ст. 50 НК РФ)
Разделение: одно юридическое лицо разделяется на несколько самостоятельных юридических лиц	Разделительный баланс (п. 3 ст. 58 ГК РФ)	Юридические лица, возникшие в результате разделения (п. 6 ст. 50 НК РФ)
Выделение: из состава одного юридического лица <*> выделяются одно или несколько самостоятельных юридических лиц	Разделительный баланс (п. 4 ст. 58 ГК РФ)	Отсутствует (п. 8 ст. 50 НК РФ)
Преобразование: изменение организационно- правовой формы юридического лица	Передаточный акт (п. 5 ст. 58 ГК РФ)	Вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 ст. 50 НК РФ)

--------------------------------

<*> В целях гл. 21 НК РФ организация, реорганизуемая в форме выделения, до момента завершения ее реорганизации (т.е. до даты государственной регистрации последней из вновь возникших организаций) признается реорганизуемой (п. 11 ст. 162.1 НК РФ).

Юридическое лицо, которое подверглось реорганизации, после завершения процесса реорганизации признается реорганизованным.

Реорганизация считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц, а в случае реорганизации в форме присоединения - с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного к реорганизованной организации юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ, ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей").

Например, организация "Альфа" была реорганизована в форме выделения. В результате реорганизации из нее выделились:

- организация "Бета" (дата госрегистрации - 19 января 2009 г.);

- организация "Гамма" (дата госрегистрации - 30 января 2009 г.).

Последнее из вновь образованных юридических лиц было зарегистрировано 30 января 2009 г. Это значит, что процесс реорганизации был завершен 30 января 2009 г. и после этой даты организация "Альфа" считается реорганизованной.

30.2. ВЫЧЕТ НДС ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ

30.2.1. ВЫЧЕТ НДС, УПЛАЧЕННОГО С АВАНСА

По общему правилу суммы НДС, исчисленные с авансов, подлежат вычетам с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Если аванс был получен до реорганизации, а отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется правопреемником уже после ее завершения, то сумму НДС, исчисленную с такого аванса, может принять к вычету правопреемник реорганизованного юридического лица.

При этом порядок применения данного вычета будет зависеть от того, в какой форме была проведена реорганизация (п. п. 1 - 4 ст. 162.1 НК РФ).

30.2.1.1. ВЫЧЕТ НДС С АВАНСА ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ В ФОРМЕ

СЛИЯНИЯ, ПРИСОЕДИНЕНИЯ, РАЗДЕЛЕНИЯ, ПРЕОБРАЗОВАНИЯ

При реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения, преобразования НДС, исчисленный с авансов реорганизованным юридическим лицом, правопреемник принимает к вычету (п. п. 3, 4 ст. 162.1 НК РФ):

- после даты реализации товаров (работ, услуг), в счет отгрузки которых получен аванс;

- после возврата покупателю аванса и отражения в учете соответствующих операций (в случаях расторжения или изменения условий договора).

Случается, что в результате реорганизации продавец товаров (работ, услуг) становится правопреемником своего покупателя. Тогда НДС, который продавец уплатил в бюджет с полученных от покупателя авансов, подлежит вычету у него в периоде проведения реорганизации (Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-07-11/242).

ПРИМЕР

применения правопреемником вычета НДС с аванса при реорганизации в форме присоединения в 2009 г.

Ситуация

Предположим, что в июне организацией "Альфа" по договору поставки получена предоплата в размере 35 400 руб. С указанной суммы исчислен и уплачен в бюджет НДС 5400 руб. На сумму аванса был выписан счет-фактура и зарегистрирован в книге продаж.

В июле организация "Альфа" объединилась с организацией "Бета". В результате слияния была образована новая организация "Гамма", являющаяся правопреемником прекративших свою деятельность организаций "Альфа" и "Бета".

Организация "Гамма" получила от организации "Альфа" по передаточному акту товары, учетная стоимость которых составляет 20 000 руб., а также кредиторскую задолженность перед покупателем в сумме уплаченного им аванса.

Организация "Гамма" произвела отгрузку товаров по договору поставки в адрес кредитора, уплатившего ранее аванс организации "Альфа".

Решение

НДС, исчисленный и уплаченный при получении аванса, предъявляется к вычету правопреемником организации "Альфа" - организацией "Гамма".

При этом счет-фактуру (его копию), выписанный организацией "Альфа" при получении аванса и зарегистрированный в книге продаж, организация "Гамма" после отгрузки товаров зарегистрирует в своей книге покупок (абз. 2 п. 13 Постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

В бухгалтерском учете данную операцию необходимо отразить в следующем порядке.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи организации "Альфа"
Получен аванс от покупателя	51	62-ав	35 400	Выписка банка по расчетному счету
Исчислен НДС с полученного аванса	62-ав	68	5 400	Счет-фактура
Передана правопреемнику кредиторская задолженность по поставке товара	62-ав	-	30 000	Передаточный акт
Переданы остатки товаров правопреемнику	-	41	20 000	Передаточный акт
Бухгалтерские записи организации "Гамма"
Приняты к учету товары организации "Альфа"	41	-	20 000	Передаточный акт
Принята к учету кредиторская задолженность перед покупателем	-	62-ав	30 000	Передаточный акт
Признана выручка от продажи товаров	62-т	90-1	35 400	Товарная накладная
Списана себестоимость товаров	90-2	41	20 000	Бухгалтерская справка
Начислен НДС с реализации товара покупателю	90-3	68	5 400	Счет-фактура
Принят к вычету НДС с аванса, уплаченного организацией "Альфа"	68	62-ав	5 400	Счет-фактура
Зачтена сумма аванса в счет оплаты товаров покупателем	62-ав	62-т	35 400	Бухгалтерская справка

В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов:

- по балансовому счету 90 "Продажи":

90-1 "Выручка";

90-2 "Себестоимость продаж";

90-3 "Налог на добавленную стоимость";

- по балансовому счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

62-ав "Расчеты по авансовым платежам";

62-т "Расчеты по товарам".

30.2.1.2. ВЫЧЕТ НДС С АВАНСОВ ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ

В ФОРМЕ ВЫДЕЛЕНИЯ

Напомним, что в случае реорганизации в форме выделения правопреемства налоговых обязательств не возникает (п. 8 ст. 50 НК РФ).

Если на правопреемника переводится долг по обязательствам, связанным с отгрузкой товаров, выполнением работ или оказанием услуг, в счет которых реорганизованной (реорганизуемой) организацией от покупателя был получен аванс, то порядок налогообложения НДС таких операций будет следующим.

1. После перевода долга на правопреемника реорганизованная (реорганизуемая) организация принимает к вычету сумму НДС, исчисленную и уплаченную в бюджет с полученного аванса (п. 1 ст. 162.1 НК РФ).

2. Правопреемник увеличивает свою налоговую базу по НДС на сумму авансовых платежей, полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации (п. 2 ст. 162.1 НК РФ).

3. Исчисленный с указанных сумм НДС правопреемник принимает к вычету (п. 4 ст. 162.1 НК РФ):

- после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг);

- после возврата покупателю соответствующих сумм авансовых платежей и отражения в учете данных операций (в случае расторжения или изменения условий соответствующего договора).

Важно помнить, что независимо от формы реорганизации при возврате правопреемником суммы аванса покупателю вычет может быть заявлен не позднее года с момента возврата аванса (п. 4 ст. 162.1 НК РФ).

ПРИМЕР

вычета НДС с аванса при реорганизации в форме выделения в 2009 г.

Ситуация

В соответствии с условиями договора поставки организацией "Альфа" получен от покупателя аванс в размере 64 900 руб., с которого она исчислила и уплатила в бюджет НДС 9900 руб.

До момента отгрузки товара покупателю организация "Альфа" была реорганизована в форме выделения. В результате реорганизации из ее состава выделилась организация "Бета".

В соответствии с разделительным балансом к организации "Бета" перешла кредиторская задолженность перед покупателем в сумме перечисленного им авансового платежа 64 900 руб. (в том числе НДС 9900 руб.).

Решение

Организация "Альфа" принимает к вычету сумму НДС, исчисленную и уплаченную при получении аванса.

Организация "Бета" включает сумму аванса в размере 64 900 руб., полученную в порядке правопреемства, в свою налоговую базу по НДС.

После отгрузки товара организация "Бета" принимает к вычету сумму НДС, исчисленную и уплаченную в бюджет с переданного ей аванса покупателя.

В бухгалтерском учете данную операцию необходимо отразить в следующем порядке.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи организации "Альфа"
Получен аванс от покупателя	51	62-ав	64 900	Выписка банка по расчетному счету
Исчислен НДС с полученного аванса	62-ав	68	9 900	Счет-фактура
На дату регистрации выделившейся организации
Принят к вычету НДС, исчисленный с суммы полученного аванса	68	62-ав	9 900	Разделительный баланс, Бухгалтерская справка
Уменьшен остаток по счету учета расчетов с покупателями	62-ав	-	64 900	Разделительный баланс
Бухгалтерские записи организации "Бета"
Принята к учету кредиторская задолженность перед покупателем в сумме перечисленного им аванса организации "Альфа"	-	62-ав	64 900	Разделительный баланс
Исчислен НДС с суммы полученного аванса (64 900 x 18/118)	62-ав	68	9 900	Счет-фактура
Признан доход от продажи товара	62-т	90-1	64 900	Товарная накладная
Начислен НДС с выручки от реализации (64 900 / 118 x 18)	90-3	68	9 900	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, исчисленный с суммы полученного при реорганизации аванса	68	62-ав	9 900	Счет-фактура
Зачтена в оплату товара сумма аванса, уплаченного покупателем	62-ав	62-т	64 900	Бухгалтерская справка

В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов:

- по балансовому счету 90 "Продажи":

90-1 "Выручка";

90-3 "Налог на добавленную стоимость";

- по балансовому счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

62-ав "Расчеты по авансовым платежам";

62-т "Расчеты по товарам".

30.2.2. ВЫЧЕТ "ВХОДНОГО" НДС.

ТРЕБОВАНИЯ К СЧЕТУ-ФАКТУРЕ

Если реорганизованная организация не предъявила к вычету уплаченную поставщику или при ввозе на таможенную территорию РФ сумму НДС, то это может сделать ее правопреемник (п. 5 ст. 162.1 НК РФ).

Правопреемник вправе заявить вычет и в том случае, если реорганизованная организация уплатила налог поставщику уже после того, как организация-правопреемник была зарегистрирована. То есть после того, как процесс реорганизации был завершен. К такому выводу пришел ВАС РФ в Определении от 18.07.2008 N 9133/08. В то же время ФАС Поволжского округа отказал правопреемнику в применении налогового вычета на том основании, что счета-фактуры были выставлены на имя реорганизованной организации после завершения реорганизации и не были ей оплачены (Постановление от 01.07.2008 N А12-588/2008).

Напомним, что общие условия, при соблюдении которых вы сможете принять налог к вычету, предусмотрены ст. ст. 171, 172 НК РФ. К ним относятся:

1. Товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретены вами для использования в деятельности, облагаемой НДС.

2. Товары (работы, услуги), а также имущественные права вами оприходованы (т.е. приняты к учету).

3. У вас имеется надлежаще оформленный счет-фактура.

Что касается правопреемников, то основаниями для применения ими вычета "входного" НДС по товарам (работам, услугам), а также имущественным правам, которые были приобретены реорганизованной организацией, являются (абз. 2 п. 5 ст. 162.1 НК РФ):

- счета-фактуры (их копии), выставленные продавцами реорганизованной (реорганизуемой) организации или ее правопреемнику (правопреемникам);

- документы (их копии), подтверждающие фактическую уплату сумм налога при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав реорганизованной (реорганизуемой) организацией или ее правопреемником (правопреемниками).

Таким образом, чтобы сумму "входного" НДС к вычету смог принять правопреемник, необходим факт оплаты товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Из этого исходят и суды (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 N А56-875/2008 (оставлено в силе Определениями ВАС РФ от 28.11.2008 N 12969/08, от 03.10.2008 N 12969/08)).

Обратите внимание!

Минфин России разъяснил, что если правопреемником реорганизованного покупателя товаров (работ, услуг) стал продавец этих товаров (работ, услуг), то НДС по сделке считается уплаченным покупателем продавцу и без подтверждения платежными документами. А значит, при соблюдении прочих условий правопреемник вправе принять этот НДС к вычету (Письмо Минфина России от 29.12.2008 N 03-07-11/386).

Итак, счета-фактуры и платежные документы могут быть составлены как на имя реорганизованной организации, так и на имя правопреемника.

Следовательно, даже в том случае, если счет-фактура содержит наименование, адрес и ИНН реорганизованной организации, правопреемник при соблюдении условий, установленных ст. ст. 171, 172 НК РФ, сможет на основании такого счета-фактуры принять к вычету (возмещению) соответствующую сумму НДС (п. 7 ст. 162.1 НК РФ). К такому же выводу приходят суды (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.11.2007 N А05-13306/2006 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.02.2008 N 2667/08)).

30.3. ВОЗМЕЩЕНИЕ НДС

Обратите внимание!

Начиная с подачи декларации за I квартал 2010 г. будет действовать новый заявительный порядок возмещения НДС, который позволит налогоплательщику вернуть (зачесть) суммы налога еще до завершения камеральной проверки. Соответствующие изменения внесены в Налоговый кодекс РФ п. 9 ст. 2, ч. 5 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 N 318-ФЗ.

Правом на ускоренное возмещение НДС смогут воспользоваться следующие категории плательщиков НДС (п. 2 ст. 176.1 НК РФ):

- налогоплательщики-организации, которые за три предшествующих года до года представления декларации с суммой к возмещению уплатили в совокупности 10 млрд руб. налогов, а именно: НДС, НДПИ, акцизы, налог на прибыль, за исключением налогов, уплаченных в связи с перемещением через таможенную границу РФ, а также в качестве налоговых агентов;

- налогоплательщики, которые вместе с декларацией с суммой к возмещению представят банковскую гарантию на уплату в бюджет возмещенных налогоплательщику в заявительном порядке сумм НДС, если решение о таком возмещении впоследствии будет отменено.

Подробнее об особенностях нового порядка возмещения мы расскажем в одном из ближайших обновлений Практического пособия.

"Входной" НДС подлежит возмещению налогоплательщику в том случае, если сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного им налога (п. 2 ст. 173, п. 1 ст. 176 НК РФ).

Указанная сумма налога направляется на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пени, погашение недоимки или сумм налоговых санкций, подлежащих зачислению в тот же бюджет (п. 4 ст. 176 НК РФ).

Сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению (п. 6 ст. 176 НК РФ).

Аналогичное правило установлено для правопреемников реорганизуемых организаций.

Так, в соответствии с п. 9 ст. 162.1 НК РФ учтенные у правопреемника (правопреемников) суммы налога, которые не были возмещены до момента завершения реорганизации, возмещаются им в общем порядке, установленном ст. 176 НК РФ. Это также подтверждает Минфин России (Письмо от 22.04.2008 N 03-07-11/155).

Примечание

Подробно порядок возмещения НДС рассмотрен в разд. 13.2 "Возмещение "входного" НДС".

Например, в марте сумма превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога на добавленную стоимость организацией "Альфа" составила 20 000 руб.

В апреле по решению учредителей ЗАО "Альфа" было преобразовано в ООО "Альфа".

Все права и обязанности реорганизованного акционерного общества в соответствии с передаточным актом перешли к ООО "Альфа" (п. п. 1, 4 ст. 20 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", п. п. 2, 9 ст. 50 НК РФ).

Следовательно, ООО "Альфа" имеет право возместить из бюджета сумму НДС в размере 20 000 руб. (п. 1 ст. 176 НК РФ).

30.4. "ЭКСПОРТНЫЙ" НДС ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ

Налогообложение НДС экспортных операций производится по налоговой ставке 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 1 ст. 164 НК РФ).

Предположим, что организация отгрузила товары на экспорт, но на момент завершения своей реорганизации не представила в налоговую инспекцию необходимые документы. В таком случае подтвердить обоснованность применения ставки 0% может ее правопреемник (правопреемники).

При этом порядок действий налогоплательщика будет зависеть от того, собран пакет документов, подтверждающих факт экспортной отгрузки, в установленный НК РФ срок или нет.

30.4.1. ЕСЛИ ПАКЕТ ДОКУМЕНТОВ СОБРАН

ПРАВОПРЕЕМНИКОМ В УСТАНОВЛЕННЫЕ СРОКИ

Срок, установленный для подтверждения экспорта, составляет 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (абз. 1 п. 9 ст. 165 НК РФ).

Обратите внимание!

Для товаров, помещенных под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны и перемещения припасов в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г., срок для подтверждения права на применение нулевой ставки НДС составляет 270 календарных дней (п. 6 ст. 6.1 НК РФ, ст. 27.3 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-08/76).

Если в течение 180 календарных дней правопреемником собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, то обоснованность применения ставки НДС 0% он подтверждает в общем порядке, установленном для всех экспортеров.

Примечание

Подробнее об этом см. разд. 16.1.8.1 "Если документы собраны в течение 180 календарных дней".

В силу п. 9.1 ст. 165 НК РФ допускается представление правопреемником в налоговый орган документов с реквизитами реорганизованной организации.

Следовательно, если какие-либо документы (контракт на поставку товара, выписка банка, грузовая таможенная декларация и т.п.) оформлены на имя реорганизованной организации, это не является основанием для отказа налоговыми органами правопреемнику в применении нулевой ставки НДС по экспортной операции.

30.4.2. ЕСЛИ ПАКЕТ ДОКУМЕНТОВ ПРАВОПРЕЕМНИКОМ

В УСТАНОВЛЕННЫЕ СРОКИ НЕ СОБРАН

Теперь что касается ситуации, когда в течение 180 календарных дней с момента отгрузки товаров на экспорт полный пакет документов не собран.

По общему правилу, установленному для всех экспортеров, в этом случае на 181-й день возникает обязанность начислить на стоимость реализованных товаров НДС по одной из ставок - 10 или 18% (в зависимости от вида товара) (п. п. 2, 3 ст. 164 НК РФ).

При этом налог исчисляется на дату отгрузки товаров на экспорт (абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

Примечание

Подробнее с порядком исчисления НДС можно ознакомиться в разд. 16.1.8.2 "Если документы не собраны в течение 180 календарных дней".

Порядок действий правопреемника организации-экспортера в такой ситуации урегулирован абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ.

Если 181-й календарный день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после указанной даты, обязанность начислить и уплатить НДС в бюджет возлагается на правопреемника (правопреемников).

При этом налог начисляется не на дату отгрузки товаров, а на дату завершения реорганизации.

Для всех случаев реорганизации, кроме присоединения, такой датой признается дата государственной регистрации каждой вновь возникшей организации.

В случае реорганизации в форме присоединения - дата внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении деятельности каждой присоединяемой организации.

Например, по контракту, заключенному с украинским покупателем, в январе организация "Альфа" отгрузила на экспорт свою продукцию стоимостью 500 000 руб.

Предположим, что впоследствии организация "Альфа" была реорганизована в форме разделения. 26 июня этого же года был завершен процесс реорганизации. Правопреемником по обязательствам, связанным с исполнением условий экспортного контракта, является организация "Бета".

В июле наступил 181-й календарный день со дня отгрузки продукции на экспорт.

Документы, подтверждающие применение нулевой ставки НДС по экспортной операции, не представлены в налоговую инспекцию.

Поэтому организация "Бета" обязана исчислить НДС со стоимости реализованной продукции на дату завершения реорганизации. В рассматриваемой ситуации - 26 июня.

30.5. НДС ПРИ ВЫПОЛНЕНИИ СМР

ДЛЯ СОБСТВЕННЫХ НУЖД ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ

Если вы строите объект недвижимости собственными силами, то со стоимости выполненных вашей организацией работ (т.е. фактических расходов на их выполнение) необходимо исчислить НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 НК РФ).

Причем делать это необходимо в последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

Если строительство начато до реорганизации, то после ее завершения НДС на стоимость выполненных работ начисляют правопреемники.

При этом в налоговую базу по НДС у правопреемников включаются не только собственные расходы, но и расходы на СМР, понесенные реорганизованной (реорганизуемой) организацией, которые она ранее не учла при налогообложении НДС (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Примечание

Подробнее с общим порядком исчисления НДС со стоимости СМР можно ознакомиться в разд. 19.2 "НДС при выполнении СМР для собственного потребления".

Теперь что касается вычетов НДС.

Вычетам у правопреемника (правопреемников) подлежат не принятые реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения СМР для собственного потребления (абз. 2 п. 6 ст. 171 НК РФ).

Вычет указанных сумм НДС производится в порядке, установленном абз. 1, 2 п. 1 ст. 172 НК РФ (абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Примечание

Подробнее с порядком вычета НДС можно ознакомиться в разд. 13.1 "Налоговые вычеты. Порядок их применения".

Напомним, что основанием для принятия правопреемником к вычету соответствующих сумм НДС будет являться счет-фактура, выставленный поставщиком товаров (работ, услуг) на имя реорганизованной (реорганизуемой) организации (п. 7 ст. 162.1 НК РФ).

ПРИМЕР

налогообложения НДС строительства объекта недвижимости собственными силами при реорганизации в 2009 г.

Ситуация

Организация "Альфа" начала строительство торгового комплекса собственными силами. Затем было принято решение о ее реорганизации, в результате чего организация "Альфа" разделилась на организации "Бета" и "Гамма".

Допустим, что в августе по разделительному балансу организации "Бета" было передано не завершенное строительством здание. Сумма фактических затрат на строительство составляет 800 000 руб. Из них 300 000 руб. - расходы организации "Альфа", не учтенные в целях налогообложения НДС.

В сентябре этого же года организация "Бета" понесла дополнительные расходы на строительство здания, которые составили 200 000 руб.

Решение

В рассматриваемой ситуации налоговая база по НДС определяется как сумма расходов на выполнение СМР силами организации "Альфа" (300 000 руб.) и организации "Бета" (200 000 руб.).

Таким образом, сумма НДС, которую организация "Бета" должна начислить и уплатить в бюджет по итогам III квартала, составит 90 000 руб. ((300 000 руб. + 200 000 руб.) x 18%).

Принять к вычету исчисленную со стоимости СМР сумму НДС можно после ее фактической уплаты в бюджет, т.е. в следующем налоговом периоде.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи на дату завершения реорганизации
Принято к учету незавершенное строительство в сумме фактических затрат	08	-	800 000	Разделительный баланс
Бухгалтерские записи в сентябре
Отражены расходы на выполнение СМР собственными силами	08	02, 10, 69, 70 и др.	200 000	Требование- накладная, Расчетно- платежная ведомость и т.д.
Начислен НДС на стоимость СМР, не учтенных при налогообложении организацией "Альфа" и выполненных силами организации "Бета"	19	68	90 000	Счет-фактура
Бухгалтерские записи после уплаты в бюджет НДС по декларации за III квартал
Принят к вычету НДС, начисленный и уплаченный со стоимости выполненных СМР	68	19	90 000	Счет-фактура

30.6. НДС ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ ПРАВОПРЕЕМНИКУ

В первую очередь обратим ваше внимание на то, что передача реорганизованной (реорганизуемой) организацией имущества правопреемнику (правопреемникам) не признается объектом налогообложения по НДС (пп. 7 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Передача права требования (дебиторской задолженности) правопреемнику также не признается оплатой товаров (работ, услуг) (погашением задолженности) (п. 6 ст. 162.1 НК РФ).

Соответственно, реорганизованная (реорганизуемая) организация не обязана исчислять и уплачивать НДС со стоимости переданного правопреемнику имущества.

Кроме того, отметим, что суммы налога, которые ранее были приняты к вычету реорганизованной (реорганизуемой) организацией по товарам (работам, услугам) и имущественным правам, в том числе по основным средствам и нематериальным активам, при их передаче правопреемнику (правопреемникам) восстановлению и уплате в бюджет не подлежат (п. 8 ст. 162.1, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Однако если в дальнейшем правопреемник будет использовать полученное имущество для не облагаемых НДС операций, то он должен будет восстановить суммы налога, которые ранее были приняты к вычету реорганизованной организацией (Письмо Минфина России от 10.11.2009 N 03-07-11/290).

Далее рассмотрим ситуацию в отношении правопреемников.

Напоминаем вам, что правопреемники организаций, исчислявших до 1 января 2006 г. НДС "по оплате" (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)), должны учитывать следующее.

В случае передачи им права требования, связанного с оплатой товаров (работ, услуг), отгруженных до 1 января 2006 г., обязанность по исчислению НДС со стоимости последних возникает в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ (далее - Закон N 119-ФЗ).

При этом момент включения в налоговую базу по НДС стоимости реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав (операции по реализации (передаче) которых облагаются НДС) зависит от даты погашения задолженности (п. п. 2 - 7 ст. 2 Закона N 119-ФЗ):

1) если требование, связанное с оплатой товаров (работ, услуг), имущественных прав, погашено до 1 января 2008 г., исчислить НДС с их стоимости надо на дату поступления оплаты (прекращения обязательства);

2) если требование, связанное с оплатой товаров (работ, услуг), имущественных прав, не погашено до 1 января 2008 г., исчислить НДС надо в первом налоговом периоде 2008 г.

Blog

Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс

Содержание