Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики налога на прибыль. Объект налогообложения

Вид материала

Содержание

Подобный материал:

1 ... 7 8 9 10 11 12 13 14 ... 33

11.4.1.2. СПЕЦИАЛЬНЫЕ НОРМЫ АМОРТИЗАЦИИ

В некоторых случаях вы вправе применять к основной норме амортизации специальные повышающие или понижающие коэффициенты (ст. 259.3 НК РФ).

Применение к нормам амортизации указанных коэффициентов влечет за собой сокращение либо увеличение срока полезного использования таких объектов (абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ).

Если вы применяете нелинейный метод начисления амортизации, то основные средства, к которым применяется повышающий (понижающий) коэффициент, формируют подгруппу в составе амортизационной группы (абз. 1 п. 13 ст. 258 НК РФ).

Такие подгруппы формируются исходя из определенного Классификацией срока полезного использования объектов без учета его увеличения (уменьшения) (абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ).

11.4.1.2.1. ПОВЫШЕННАЯ НОРМА АМОРТИЗАЦИИ

Повышенная норма амортизации может применяться вами в следующих ситуациях.

Организация	Вид имущества	Размер специального коэффициента
Все организации (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)	ОС, используемые в условиях агрессивной среды <> и (или) повышенной сменности <*> (кроме ОС первой, второй и третьей амортизационных групп, в случае если амортизация по данным ОС начисляется нелинейным методом)	Не выше 2
Сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты) (пп. 2 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)	Любые собственные ОС	Не выше 2
Организации, имеющие статус резидента промышленно- производственной или туристско- рекреационной особой экономической зоны (пп. 3 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)	Любые собственные ОС	Не выше 2
Организации (лизингодатель или лизингополучатель), на балансе у которых учитывается предмет договора лизинга (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)	ОС, являющиеся предметом договора лизинга (кроме ОС первой, второй и третьей амортизационных групп) <***>	Не выше 3
Организации (лизингодатель или лизингополучатель), на балансе у которых учитывается предмет договора лизинга, заключенного до 1 января 2002 г. (п. 3 ст. 259.3 НК РФ)	ОС, являющиеся предметом договора лизинга	Могут применяться методы и нормы, существовавшие на момент передачи (получения) имущества, а также специальный коэффициент не выше 3. При этом организации, применяющие нелинейный метод начисления амортизации, должны выделить такие ОС в отдельную подгруппу в составе соответствующих амортизационных групп
Все организации (пп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)	ОС, используемые только для осуществления научно-технической деятельности	Не выше 3

--------------------------------

<*> Агрессивная среда - это совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации (абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Например, зимнее время в районах Крайнего Севера, отсутствие автомобильных дорог и т.п. (Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604).

К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение ОС в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

<**> Как разъясняют контролирующие органы, режим повышенной сменности означает использование основных средств более двух смен в течение суток, например трехсменный или круглосуточный режим работы (Письма Минфина России от 19.10.2007 N 03-03-06/1/727, от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78, от 25.06.2007 N 03-03-06/1/395). При этом нужно иметь документы, подтверждающие такой график работы оборудования (Письмо Минфина России от 30.05.2008 N 03-03-06/1/341). Данную позицию подтвердил также ФАС Уральского округа в Постановлении от 26.02.2007 N Ф09-866/07-С3.

<***> Если предметом договора лизинга является предприятие как имущественный комплекс, повышенная норма амортизации применяется ко всем ОС, которые входят в его состав. Исключение составляют объекты первой, второй и третьей амортизационных групп (Письмо Минфина России от 24.09.2007 N 03-03-06/1/692). Это Письмо было издано на основании редакции Налогового кодекса РФ, которая действовала до 1 января 2009 г., но его выводы справедливы и сегодня.

11.4.1.2.2. ПОНИЖЕННАЯ НОРМА АМОРТИЗАЦИИ

В 2008 г. согласно п. 9 ст. 259 НК РФ к основной норме амортизации применялся специальный коэффициент 0,5 в отношении следующего имущества:

- по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 600 тыс. руб.;

- по пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 800 тыс. руб.

С 1 января 2009 г. указанный коэффициент отменен (ст. 27.2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ).

Однако у вас есть возможность начислять амортизацию по нормам амортизации ниже установленных в гл. 25 НК РФ. Для этого необходимо решение руководителя организации, закрепленное в учетной политике для целей налогообложения (п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

Обратите внимание!

Если вы реализуете объекты амортизируемого имущества, к которым применяли пониженные нормы амортизации, то остаточная стоимость таких объектов определяется исходя из фактически применяемой (пониженной) нормы амортизации (абз. 2 п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

11.4.1.3. ОПРЕДЕЛЯЕМ ДАТЫ НАЧАЛА

И ПРЕКРАЩЕНИЯ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

11.4.1.3.1. НАЧАЛО НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

Начинать начислять амортизацию по объекту амортизируемого имущества вы вправе с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Например, организация "Альфа" 17 декабря 2008 г. приобрела ОС, которое было введено в эксплуатацию 14 января 2009 г. Амортизацию такого ОС организация "Альфа" должна начислять с февраля 2009 г.

Если в отношении ОС действующим законодательством установлена обязанность по государственной регистрации права, то по такому ОС амортизация начинает начисляться после ввода ОС в эксплуатацию и подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 11 ст. 258 НК РФ). Факт подачи документов на регистрацию права вам необходимо подтвердить документально.

При этом может оказаться, что в бухгалтерском учете амортизацию вы начали начислять гораздо раньше и даже полностью самортизировали ОС. Однако это никаким образом не влияет на порядок начисления "налоговой" амортизации (см., например, Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/1/123).

Например, организацией "Бета" приобретено в январе 2009 г. здание, которое было введено в эксплуатацию в феврале 2009 г. Документы на регистрацию права собственности были поданы в регистрирующий орган в марте 2009 г. Право собственности на такое здание было зарегистрировано в апреле 2009 г.

При указанных обстоятельствах амортизацию по такому зданию организация "Бета" вправе начислять с марта 2009 г.

Данный порядок начисления амортизации не относится к случаям регистрации транспортных средств в подразделениях ГИБДД, поскольку такая регистрация осуществляется в целях учета и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле п. 11 ст. 258 НК РФ (Письмо Минфина России от 20.11.2007 N 03-03-06/1/816, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.12.2006 N А05-5787/2006-18).

Отметим, что в отношении некоторых объектов для ввода их в эксплуатацию нужно получить разрешение от уполномоченных органов. Например, ими являются объекты связи, которые используются для предоставления услуг связи (п. п. 3.5, 3.10 Правил ввода в эксплуатацию сооружений связи, утвержденных Приказом Минсвязи России от 09.09.2002 N 113).

Амортизацию по таким ОС можно начислять в общем порядке - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При этом дата получения разрешения на эксплуатацию значения не имеет. Такую позицию высказал Минфин России в Письме от 26.03.2008 N 03-03-06/1/205. Аналогичное мнение у ВАС РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2007 N 5600/07) и ФАС Московского округа (Постановление от 28.07.2008 N КА-А40/6607-08).

В отношении капитальных вложений в объекты арендованных (ссуженных) ОС амортизация начинает начисляться в следующем порядке:

- у арендодателя (ссудодателя) - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ);

- у арендатора (ссудополучателя) - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ).

11.4.1.3.2. ПРИОСТАНОВЛЕНИЕ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

Начисление амортизации в некоторых ситуациях нужно приостановить (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Операции с амортизируемым имуществом	Дата прекращения начисления амортизации	Дата возобновления начисления амортизации
Передача ОС в безвозмездное пользование	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача ОС в безвозмездное пользование (п. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ)	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат ОС (п. 7 ст. 259.1, п. 9 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ)
Перевод ОС по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект переведен на консервацию (п. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ)	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла расконсервация ОС (п. 7 ст. 259.1, п. 9 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ) <*>
Реконструкция и модернизация продолжительностью свыше 12 месяцев	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором началась реконструкция или модернизация объекта (п. 6 ст. 259.1, п. 8 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ)	С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором окончена реконструкция ОС (п. 7 ст. 259.1, п. 9 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ)

--------------------------------

<*> При расконсервации ОС амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта ОС на консервации (абз. 5 п. 3 ст. 256 НК РФ).

Если вы амортизируете указанные выше ОС нелинейным методом, то начисление амортизации вы прекращаете путем уменьшения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на остаточную стоимость таких объектов (п. 8 ст. 259.2 НК РФ). При возобновлении амортизации данных ОС суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), наоборот, увеличивается на остаточную стоимость указанных объектов (п. 8 ст. 259.2 НК РФ).

Отметим, что если основные средства временно не используются в связи с ремонтом, с сезонным характером работ или в связи с необходимостью проведения подготовительных работ, то амортизация по таким ОС продолжает начисляться в общем порядке, так как указанные ситуации не являются основанием для прекращения начисления амортизации. Такой же позиции придерживаются и контролирующие органы (Письма Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/236, МНС России от 27.09.2004 N 02-5-11/162@).

11.4.1.3.3. ПРЕКРАЩЕНИЕ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

Если вы применяете линейный метод, то прекратить начислять амортизацию вам необходимо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

При применении нелинейного метода начисление амортизации прекращается в результате:

- выбытия объектов амортизируемого имущества. При этом суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов (п. 10 ст. 259.2 НК РФ);

- ликвидации амортизационной группы (подгруппы) по основаниям, предусмотренным в п. п. 11, 12 ст. 259.2 НК РФ.

11.4.1.3.4. НАЧАЛО И ПРЕКРАЩЕНИЕ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

ВНОВЬ СОЗДАННЫМИ, ЛИКВИДИРУЕМЫМИ,

РЕОРГАНИЗОВАННЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ

Если ваша организация недавно создана или образована в результате реорганизации, то амортизацию вы вправе начать начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация организации (пп. 2 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Если же организация ликвидируется, то амортизацию нужно прекратить начислять с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).

В случае если организация реорганизуется, то с 1-го числа того месяца, в котором завершена реорганизация, начисление амортизации нужно прекратить (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Указанные положения не распространяются на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму (абз. 4 п. 5 ст. 259 НК РФ).

11.4.2. ДО 1 ЯНВАРЯ 2009 Г.

11.4.2.1. МЕТОДЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

До 1 января 2009 г. сумма амортизации должна была начисляться ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества и учитываться при исчислении налога на прибыль в составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 2 ст. 259 НК РФ).

Для расчета суммы ежемесячной амортизации необходимо было определить норму амортизации с учетом срока полезного использования объекта амортизируемого имущества (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Размер нормы амортизации зависел от выбранного метода начисления амортизации. Такой метод выбирался в отношении каждого объекта амортизируемого имущества и не менялся в течение всего периода начисления амортизации по данному объекту (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Амортизация начислялась с применением одного из двух методов - линейного и нелинейного (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Линейный метод <*>
(п. 4 ст. 259 НК РФ)

Нелинейный метод
(п. 5 ст. 259 НК РФ)

Ежемесячная сумма амортизации
определяется как произведение
первоначальной (восстановительной)
стоимости объекта имущества и
нормы амортизации, определенной для
данного объекта.
Норма амортизации определяется по
формуле:

K = (1 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в
процентах к первоначальной
(восстановительной) стоимости
объекта амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования
данного объекта амортизируемого
имущества, выраженный в месяцах

Ежемесячная сумма амортизации
определяется как произведение
остаточной стоимости объекта
амортизируемого имущества и нормы
амортизации, определенной для
данного объекта.
Норма амортизации определяется по
формуле:

K = (2 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в
процентах к остаточной стоимости,
применяемая к данному объекту
амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования
данного объекта амортизируемого
имущества, выраженный в месяцах.
С месяца, следующего за месяцем, в
котором остаточная стоимость объекта
амортизируемого имущества достигнет
20% от первоначальной
(восстановительной) стоимости этого
объекта, амортизация по нему
исчисляется в следующем порядке:
1) остаточная стоимость объекта в
целях начисления амортизации
фиксируется как его базовая
стоимость для дальнейших расчетов;
2) сумма начисляемой за один месяц
амортизации в отношении данного
объекта определяется путем деления
базовой стоимости данного объекта на
количество месяцев, оставшихся до
истечения срока полезного
использования данного объекта

--------------------------------

<*> Линейный метод начисления амортизации применялся в обязательном порядке к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ).

11.4.2.2. АМОРТИЗАЦИЯ ПО ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ,

ВВЕДЕННЫМ В ЭКСПЛУАТАЦИЮ ДО 1 ЯНВАРЯ 2002 Г.

Вне зависимости от выбранного метода начисления амортизации по ОС, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002 г., начисление амортизации производилось исходя из остаточной стоимости указанного имущества (п. 1 ст. 322 НК РФ).

Сумма начисленной за один месяц амортизации по указанному имуществу определялась как:

1) произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2002 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной вами для указанного имущества в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ, - при применении линейного метода начисления амортизации;

2) произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной вами для указанного имущества в соответствии с п. 5 ст. 259 НК РФ, - при применении нелинейного метода начисления амортизации.

Если у вас имелись ОС, фактический срок использования (срок фактической амортизации) которых больше, чем срок их полезного использования, установленный в соответствии с требованиями ст. 258 НК РФ, то такие ОС на 1 января 2002 г. должны были быть выделены вами в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости. Такая остаточная стоимость должна была учитываться вами в составе расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного вами самостоятельно, но не менее семи лет начиная с 1 января 2002 г. (п. 1 ст. 322 НК РФ).

11.4.2.3. СПЕЦИАЛЬНЫЕ НОРМЫ АМОРТИЗАЦИИ

В некоторых случаях до 1 января 2009 г. могла применяться специальная норма амортизации, которая рассчитывалась как основная норма амортизации с применением специального коэффициента.

Так, специальная норма амортизации определялась по одной из следующих формул:

при линейном методе -

K = (1 / n) x 100% x СК,

при нелинейном методе -

K = (2 / n) x 100% x СК,

где K - норма амортизации в процентах;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;

СК - специальный коэффициент.

11.4.2.3.1. ПОВЫШЕННАЯ НОРМА АМОРТИЗАЦИИ

До 1 января 2009 г. применялись те же повышенные нормы амортизации, что и сейчас. Исключение составляли лишь ОС, являющиеся предметом договора лизинга. Специальный коэффициент не применялся к таким ОС, если они относились к первой, второй и третьей амортизационным группам и амортизация при этом начислялась нелинейным методом (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Примечание

Более подробную информацию о применении специальных повышающих коэффициентов к основной норме амортизации см. в разд. 11.4.1.2.1 "Повышенная норма амортизации".

11.4.2.3.2. ПОНИЖЕННАЯ НОРМА АМОРТИЗАЦИИ

Пониженная норма амортизации рассчитывалась как основная норма амортизации с применением специального коэффициента 0,5.

В 2008 г. пониженная норма амортизации применялась в обязательном порядке в отношении следующего имущества (п. 9 ст. 259 НК РФ):

- по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 600 тыс. руб.;

- по пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 800 тыс. руб.

Эти правила применялись к тем ОС, которые были введены в эксплуатацию начиная с 2008 г. А порядок амортизации ОС, которые были введены в эксплуатацию ранее, не менялся. Такие разъяснения были даны Минфином России в Письмах от 11.04.2008 N 03-03-06/1/269, от 18.01.2008 N 03-03-06/1/11. Напомним, что до 2008 г. специальный коэффициент применялся к легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, стоимость которых превышала 300 и 400 тыс. руб. соответственно (п. 9 ст. 259 НК РФ).

В то же время некоторые специалисты полагали, что в отношении транспортных средств, которые были ранее введены в эксплуатацию и первоначальная стоимость которых не превышала вновь установленную (600 и 800 тыс. руб. соответственно), можно было прекратить применять понижающий коэффициент. Однако такие действия наверняка приведут к спорам с контролирующими органами.

Если указанные транспортные средства были получены (переданы) по договору лизинга, то норма амортизации рассчитывалась с применением двух коэффициентов: установленного организацией на основе п. 7 ст. 259 НК РФ и специального коэффициента 0,5 (абз. 2 п. 9 ст. 259 НК РФ).

Как и сейчас, применять пониженные нормы амортизации можно было и добровольно (на основании решения руководителя организации). При этом такой порядок начисления амортизации необходимо было закрепить в учетной политике и использовать его только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода (п. 10 ст. 259 НК РФ).

Обратите внимание!

Если амортизируемое имущество, в отношении которого применялись пониженные нормы амортизации, было реализовано, то перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации с применением обычных норм производить нельзя (п. 11 ст. 259 НК РФ).

11.4.2.4. ОПРЕДЕЛЯЕМ ДАТЫ НАЧАЛА И ПРЕКРАЩЕНИЯ

НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

До 1 января 2009 г. даты начала и прекращения начисления амортизации определялись так же, как и в настоящее время. Исключений два:

1. Ранее, если амортизация по объекту начислялась нелинейным методом, в случае выбытия объекта ОС прекращать ее необходимо было в том же порядке, что и при линейном методе. А именно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость объекта была полностью списана или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (абз. 3 п. 2 ст. 259 НК РФ). Ведь амортизация начислялась отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества и при нелинейном методе (абз. 1 п. 2 ст. 259 НК РФ).

2. Капитальные вложения в объекты арендованных основных средств, произведенные арендатором и возмещенные арендодателем, могли амортизироваться последним не ранее месяца, в котором было произведено указанное возмещение (абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ).

Примечание

Более подробную информацию о датах начала и прекращения начисления амортизации см. в разд. 11.4.1.3 "Определяем даты начала и прекращения начисления амортизации".

Приложение 1 к разделу 11.4.2

ПРИМЕР

начисления амортизации линейным методом

Ситуация

Организация "Альфа" для своей производственной деятельности приобрела в декабре 2007 г. новый легковой автомобиль с рабочим объемом двигателя 1,6 л по цене 250 000 руб. (в том числе НДС 38 136 руб.). Данный автомобиль был введен в эксплуатацию в том же месяце. Так как указанный автомобиль (код ОКОФ 15 3410010) согласно Классификации относится к третьей амортизационной группе, то организация "Альфа" установила срок его полезного использования 4 года (48 месяцев). Амортизация в отношении данного автомобиля начисляется в бухгалтерском и налоговом учете линейным способом (методом).

Решение

Приобретенный автомобиль подлежит учету в составе ОС организации с момента начала использования в производстве товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретенного автомобиля составляет 211 864 руб. (250 000 руб. - 38 136 руб.) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Норма амортизации приобретенного автомобиля равна 2,08333% (1/48 x 100%).

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении автомобиля определяется как произведение его первоначальной стоимости и определенной для него нормы амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Ежемесячно организация "Альфа" должна начислять амортизацию автомобиля в размере 4413,83 руб. (211 864 руб. x 2,08333%).

Сумма амортизации признается расходом ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Так как порядок исчисления амортизации в отношении автомобиля в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, в данном случае не возникает временной разницы, подлежащей отражению в учете организации "Альфа" в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

В бухгалтерском учете рассматриваемая операция подлежит отражению в следующем порядке.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи в декабре 2007 г.
Отражены вложения во внеоборотные активы (250 000 - 38 136)	08-4	60	211 864	Отгрузочные документы продавца
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом	19-1	60	38 136	Счет-фактура
Стоимость автомобиля оплачена продавцу	60	51	250 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражен ввод автомобиля в эксплуатацию	01	08-4	211 864	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Принята к вычету сумма НДС по введенному в эксплуатацию ОС	68	19-1	38 136	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету, Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Бухгалтерская запись ежемесячно начиная с января 2008 г.
Начислена амортизация по объекту ОС	20	02	4 413,83	Бухгалтерская справка-расчет

Приложение 2 к разделу 11.4.2

ПРИМЕР

начисления амортизации нелинейным методом

Для сравнения методов начисления амортизации воспользуемся условием предыдущего примера.

Ситуация

Организация "Альфа" для своей производственной деятельности купила в декабре 2007 г. новый легковой автомобиль с рабочим объемом двигателя 1,6 л по цене 250 000 руб. (в том числе НДС 38 136 руб.). Данный автомобиль был введен в эксплуатацию в том же месяце. Так как приобретенный автомобиль (код ОКОФ 15 3410010) согласно Классификации относится к третьей амортизационной группе, то организация "Альфа" установила срок его полезного использования 4 года (48 месяцев). Амортизация в отношении данного автомобиля начисляется в бухгалтерском учете линейным методом, а в налоговом - нелинейным.

Решение

Приобретенный автомобиль подлежит учету в составе ОС организации с момента начала использования в производстве товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретенного автомобиля составляет 211 864 руб. (250 000 руб. - 38 136 руб.) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении автомобиля должна определяться как произведение остаточной стоимости автомобиля и определенной для него нормы амортизации (п. 5 ст. 259 НК РФ).

Норма амортизации автомобиля будет равна 4,1666666% (2/48 x 100%).

Следовательно, сумма начисленной амортизации будет рассчитываться следующим образом.

Период	Остаточная стоимость автомобиля на начало месяца, руб.	Сумма амортизации, руб.
Январь 2008 г.	211 864	8 828
Февраль 2008 г.	203 036	8 460
Март 2008 г.	194 576	8 107
Апрель 2008 г.	186 469	7 770
Май 2008 г.	178 699	7 446
Июнь 2008 г.	171 253	7 136
Июль 2008 г.	164 117	6 838
Август 2008 г.	157 279	6 553
Сентябрь 2008 г.	150 726	6 280
Октябрь 2008 г.	144 446	6 019
Ноябрь 2008 г.	138 427	5 768
Декабрь 2008 г.	132 659	5 527
Январь 2009 г.	127 132	5 297
Февраль 2009 г.	121 835	5 076
Март 2009 г.	116 759	4 865
Апрель 2009 г.	111 894	4 662
Май 2009 г.	107 232	4 468
Июнь 2009 г.	102 764	4 282
Июль 2009 г.	98 482	4 103
Август 2009 г.	94 379	3 932
Сентябрь 2009 г.	90 447	3 769
Октябрь 2009 г.	86 678	3 612
Ноябрь 2009 г.	83 066	3 461
Декабрь 2009 г.	79 605	3 317
Январь 2010 г.	76 288	3 179
Февраль 2010 г.	73 109	3 046
Март 2010 г.	70 063	2 919
Апрель 2010 г.	67 144	2 798
Май 2010 г.	64 346	2 681
Июнь 2010 г.	61 665	2 569
Июль 2010 г.	59 096	2 462
Август 2010 г.	56 634	2 360
Сентябрь 2010 г.	54 274	2 261
Октябрь 2010 г.	52 013	2 167
Ноябрь 2010 г.	49 846	2 077
Декабрь 2010 г.	47 769	1 990
Январь 2011 г.	45 779	1 907
Февраль 2011 г.	43 872	1 828
С марта по декабрь 2011 г.	42 044	4 204 (42 044 руб. / 10 мес.) <*>

--------------------------------

<*> В феврале 2011 г. остаточная стоимость автомобиля достигнет 20% от его первоначальной стоимости (211 864 руб. x 20% = 42 373 руб.). Поэтому начиная с марта 2011 г. амортизацию необходимо исчислять в следующем порядке:

1) остаточную стоимость автомобиля по состоянию на 1 марта 2011 г. (42 044 руб.) необходимо зафиксировать как его базовую стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумму начисляемой за один месяц амортизации в отношении автомобиля необходимо определять путем деления его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта (42 044 руб. / 10 мес.).

В бухгалтерском учете рассматриваемая операция подлежит отражению в порядке, приведенном в предыдущем примере.

При этом, в связи с тем что в налоговом учете суммы амортизационных отчислений с января 2008 г. по май 2009 г. превышают амортизационные начисления в бухгалтерском учете, в учете организации "Альфа" возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02).

В бухгалтерском учете отложенные налоговые обязательства могут отражаться по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 77 "Отложенные налоговые обязательства". В период с июня 2009 г. по декабрь 2011 г. налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство погашаются (п. 18 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

11.5. АМОРТИЗАЦИОННАЯ ПРЕМИЯ

Организация вправе до 10% первоначальной стоимости основного средства (амортизационную премию) списать единовременно в расходах текущего отчетного (налогового) периода (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Более того, с 1 января 2009 г. в отношении ОС, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, разрешено единовременно учитывать в расходах текущего отчетного (налогового) периода до 30% их первоначальной стоимости (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ в редакции Закона N 224-ФЗ).

В аналогичном порядке можно учесть расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации данных ОС (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Если вы решите использовать амортизационную премию, рекомендуем закрепить это в вашей учетной политике.

Основные средства после ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, которая была отнесена в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Расходы по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации и т.п. при начислении амортизации нелинейным методом учитываются в суммарном балансе амортизационной группы или подгруппы за вычетом учтенной единовременно амортизационной премии. А при использовании линейного метода - изменяют первоначальную стоимость ОС также с уменьшением этих расходов на учтенную премию (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Следовательно, в расчете суммы амортизации будет участвовать оставшаяся часть первоначальной стоимости ОС (расходов по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, частичной ликвидации).

Отметим, что если с момента введения в эксплуатацию основного средства, в отношении которого использована амортизационная премия, прошло менее пяти лет и вы его реализовали, то возникают неблагоприятные последствия. В таком случае сумма амортизационной премии, которую вы единовременно отнесли на расходы, подлежит восстановлению и включению в налоговую базу (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). К сожалению, НК РФ не говорит о том, в каком периоде нужно восстанавливать премию. Полагаем, что делать это нужно в периоде реализации имущества, т.е., по сути, сумма премии будет включена в состав доходов этого отчетного (налогового) периода.

Обратите внимание!

Согласно п. 10 ст. 9 Закона N 224-ФЗ данные правила восстановления амортизационной премии применяются также к основным средствам, введенным в эксплуатацию в 2008 г.

При этом Налоговый кодекс РФ и Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ не устанавливают какие-либо правила учета в дальнейшем восстановленной амортизационной премии. Таким образом, в этой ситуации она не будет уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Следует также помнить, что право на амортизационную премию не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). Помимо этого, по мнению контролирующих органов, премию нельзя применять к неотделимым улучшениям арендованного имущества (Письма Минфина России от 24.05.2007 N 03-03-06/1/302, от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82, от 15.11.2006 N 03-03-04/1/759).

Примечание

Подробнее о применении амортизационной премии к неотделимым улучшениям вы можете узнать в разд. 11.6.3 "Применение амортизационной премии".

Спорный вопрос о возможности применения амортизационной премии существует в отношении имущества, переданного в лизинг. По мнению Минфина России, лизингодатель, на балансе которого учитывается предмет лизинга, амортизационную премию применять не может (Письма от 24.09.2008 N 03-03-06/1/543, от 17.03.2008 N 03-03-06/1/192, от 03.03.2008 N 03-03-06/1/132, от 27.04.2006 N 03-03-04/2/124, от 29.03.2006 N 03-03-04/2/94).

Такой подход ведомство объясняет тем, что предмет лизинга учитывается на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" как имущество, предназначенное для передачи во временное пользование. Следовательно, оно не используется в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг и не относится к основным средствам по смыслу п. 1 ст. 257 НК РФ. Если же лизингополучатель выкупит лизинговое имущество, то предмет лизинга нужно изначально рассматривать как товар, предназначенный для продажи. То есть опять-таки это имущество основным средством являться не будет.

Однако в одном из своих писем Минфин России выразил иную позицию в отношении имущества, которое не подлежит выкупу лизингополучателем (Письмо от 06.05.2006 N 03-03-04/2/132). В таких случаях лизингодатель может применить амортизационную премию.

А вот судебные органы считают, что списать единовременно часть расходов можно вне зависимости от условия о выкупе имущества. Так, ФАС Восточно-Сибирского и ФАС Уральского округов отметили, что переданное в лизинг имущество относится к амортизируемым основным средствам. Следовательно, к нему применяются правила начисления амортизации, установленные ст. 259 НК РФ, включая право на применение амортизационной премии (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А33-5298/07-Ф02-8011/07, ФАС Уральского округа от 14.06.2007 N Ф09-4482/07-С3).

11.5.1. ПОРЯДОК УЧЕТА АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ

Амортизационная премия признается в составе косвенных расходов в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации основных средств. А в случае модернизации, реконструкции, перевооружения основных средств - на дату изменения их первоначальной стоимости (п. 3 ст. 272 НК РФ).

Отметим, что в последнем случае контролирующие органы не всегда трактовали эту норму столь однозначно. Ранее Минфин России разъяснял, что списать амортизационную премию по капитальным вложениям при модернизации (реконструкции и т.п.) ОС нужно в месяце, следующем за месяцем ввода имущества в эксплуатацию после проведенной модернизации (см. Письма от 26.07.2007 N 03-03-06/1/529, от 16.07.2007 N 03-03-06/1/486, от 16.04.2007 N 03-03-06/1/236).

Однако последние разъяснения Минфина говорят об обратном - учесть амортизационную премию по расходам на модернизацию можно уже в том периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости ОС (Письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-06/1/29).

В отношении имущества, права на которое подлежат обязательной государственной регистрации, амортизационная премия по расходам на модернизацию (реконструкцию и т.п.) такого имущества учитывается в расходах с момента подачи документов на регистрацию. Данное мнение высказано Минфином России в Письме от 23.09.2008 N 03-03-06/1/539.

Еще раз напомним, что применение амортизационной премии является вашим правом, а не обязанностью. Если вы этим правом воспользуетесь, то нужно учитывать, что для целей бухгалтерского учета такой порядок списания части стоимости ОС (указанных выше расходов) не предусмотрен (разд. II ПБУ 6/01). Следовательно, это приведет к возникновению в учете отложенного налогового обязательства (п. 15 ПБУ 18/02).

11.6. АМОРТИЗАЦИЯ НЕОТДЕЛИМЫХ УЛУЧШЕНИЙ

АРЕНДОВАННОГО ИМУЩЕСТВА И ИМУЩЕСТВА,

ПЕРЕДАННОГО В БЕЗВОЗМЕЗДНОЕ ПОЛЬЗОВАНИЕ

К амортизируемому имуществу относятся также капитальные вложения в арендованные основные средства, которые произведены арендатором в форме неотделимых улучшений (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Неотделимые улучшения - это такие улучшения, которые не могут быть изъяты без причинения вреда арендованному имуществу (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Поэтому они являются его неотъемлемой частью и по окончании срока договора аренды подлежат передаче арендодателю.

Например, к неотделимым улучшениям могут быть отнесены установка системы кондиционирования здания, пожарной сигнализации, реконструкция помещения, если они прочно связаны с арендованным имуществом и их демонтаж ведет к его негативным изменениям.

Отметим, что амортизации подлежат и неотделимые улучшения предмета лизинга, произведенные лизингополучателем (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 13.09.2007 N 20-12/087480). При этом учитываются общие правила, которые мы рассмотрим далее.

Механизм амортизации применяется к неотделимым улучшениям, только если они носят капитальный характер, т.е. связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если же затраты осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то их можно списать единовременно в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ, Письма Минфина России от 08.10.2008 N 03-03-06/2/140, от 18.03.2008 N 03-03-09/1/195, от 07.03.2008 N 03-03-06/1/159, от 06.11.2007 N 03-03-06/2/204, Постановления ФАС Московского округа от 14.11.2007 N КА-А40/10223-07, ФАС Уральского округа от 26.07.2007 N Ф09-5743/07-С3).

Примечание

Подробнее о разграничении этих понятий вы можете узнать в разд. 12.3.1.1 "Ремонт и модернизация: в чем разница".

Амортизироваться могут только те неотделимые улучшения, которые произведены с согласия арендодателя (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). В противном случае учесть затраты на них нельзя (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2006 N 20-12/25161). Поэтому во избежание претензий со стороны налоговых органов советуем вам иметь письменное подтверждение о таком согласии. Его можно закрепить в основном договоре либо оформить отдельным документом.

По общему правилу стоимость неотделимых улучшений, которые произвел арендатор, должна быть ему возмещена арендодателем после окончания срока договора аренды (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Однако в договоре аренды могут быть предусмотрены и иные правила, в частности, изменен порядок возмещения таких расходов. Например, они могут засчитываться в счет арендных платежей. Кроме того, договором может быть установлено, что стоимость неотделимых улучшений не возмещается вовсе.

В связи с этим право на амортизацию принадлежит тому, кто несет бремя расходов на такие улучшения (абз. 4 - 6 п. 1 ст. 258 НК РФ).

В ситуации, когда затраты понес арендатор и они арендодателем не возмещаются, амортизацию начисляет арендатор имущества (см. Письмо Минфина России от 24.11.2006 N 07-05-06/285).

Если затраты арендодатель оплатил, он и амортизирует неотделимые улучшения.

В аналогичном порядке с 1 января 2009 г. можно амортизировать неотделимые улучшения основных средств, полученных по договору безвозмездного пользования - ссуды (абз. 4 п. 1 ст. 256, абз. 7 - 9 п. 1 ст. 258 НК РФ). По сути, договор безвозмездного пользования (ссуды) во многом схож с договором аренды (ст. 689 ГК РФ). Отличие по большей части заключается лишь в том, что ссудополучатель пользуется имуществом бесплатно.

Следовательно, все перечисленные выше выводы справедливы и для таких капитальных вложений.

Итак, рассмотрим порядок амортизации неотделимых улучшений каждой из сторон договора аренды (ссуды).

11.6.1. АМОРТИЗАЦИЯ У АРЕНДОДАТЕЛЯ (ССУДОДАТЕЛЯ)

Как мы уже упоминали, арендодатель (ссудодатель) амортизирует неотделимые улучшения сданного в аренду (безвозмездное пользование) имущества, только если он возмещает арендатору (ссудополучателю) расходы на их проведение (абз. 5, 8 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ).

Например, организация "Альфа" арендует у организации "Бета" офисные помещения. Согласно договору аренды стоимость неотделимых улучшений возмещается арендатору путем зачета арендной платы с момента приема-передачи имущества.

В январе 2009 г. организация "Альфа" установила в арендуемом помещении систему вентиляции и кондиционирования, которая относится к неотделимым улучшениям. В том же месяце данная система была передана организации "Бета" и введена ею в эксплуатацию. Компенсация стоимости системы и ее установки произведена путем зачета арендной платы в феврале - марте 2009 г.

Таким образом, начислять амортизацию арендодатель - организация "Бета" начнет уже с 1 февраля 2009 г., хотя полностью стоимость неотделимых улучшений еще не возмещена.

Неотделимые улучшения амортизируются арендодателем (ссудодателем) путем увеличения первоначальной стоимости сдаваемого в аренду (безвозмездное пользование) имущества в течение оставшегося срока его полезного использования (п. 2 ст. 257, абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Если в связи с проведенными улучшениями арендодатель (ссудодатель) увеличил такой срок, амортизацию нужно начислять в течение оставшегося срока полезного использования, определенного с учетом его увеличения (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).

11.6.2. АМОРТИЗАЦИЯ У АРЕНДАТОРА (ССУДОПОЛУЧАТЕЛЯ)

Если вы с согласия арендодателя (ссудодателя) произвели расходы на неотделимые улучшения арендованного (взятого в безвозмездное пользование) имущества и их стоимость вам не возмещается, вы вправе начислять амортизацию в следующем порядке.

Началом начисления амортизации является 1-е число месяца, следующего за месяцем ввода неотделимых улучшений в эксплуатацию (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ).

Норма амортизации рассчитывается исходя из срока полезного использования арендованного (ссуженного) имущества, который определяется в соответствии с Классификацией основных средств (абз. 6, 9 п. 1 ст. 258 НК РФ). При этом не имеет значения, какое время фактически эксплуатировалось имущество (Письмо Минфина России от 14.05.2008 N 03-03-06/2/52).

Например, организация "Альфа" арендует производственный комплекс с земельным участком. В январе 2009 г. организация заасфальтировала подъездные пути к зданиям, площадки и тротуары. В соответствии с Классификацией основных средств такие неотделимые улучшения включаются в пятую амортизационную группу. Таким образом, их срок полезного использования может быть установлен от 7 до 10 лет включительно. Подобные разъяснения содержатся в Письме УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119684 (принято по старой редакции Классификации основных средств, когда указанное имущество включалось в седьмую амортизационную группу).

Начислять амортизацию вы имеете право только в течение срока действия договора аренды либо договора безвозмездного пользования (абз. 6, 9 п. 1 ст. 258 НК РФ). Начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания (расторжения) договора, арендатор (ссудополучатель) должен прекратить начисление амортизации (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ). Данное правило может привести к тому, что арендатор (ссудополучатель) не сможет полностью учесть стоимость произведенных улучшений в расходах.

Например, если договор аренды заключен на три года, а амортизация списывается исходя из 10-летнего срока полезного использования арендованного имущества, то при прекращении договора аренды часть затрат останется неучтенной.

А как быть в тех случаях, когда, например, после окончания срока договора аренды вы заключили новый договор аренды этого же имущества? Ранее по этому вопросу Минфин России разъяснял, что продолжать амортизировать улучшения нельзя, поскольку речь идет о новом договоре с новым сроком действия (Письмо от 20.06.2006 N 03-03-04/2/166).

Однако в Письме Минфина России от 06.11.2007 N 03-03-06/2/204 высказана несколько иная позиция. Отметим, что ответ на заданный вопрос сформулирован нечетко. Но в нем присутствует фраза о том, что арендатор начисляет амортизацию неотделимых улучшений в течение всего периода аренды помещения. При этом о прекращении амортизации речи не идет. Поэтому надеемся, что мнение финансового ведомства по этому вопросу изменилось в противоположную сторону.

Схожая ситуация возникает в случае, когда договор аренды был пролонгирован (продлен на новый срок путем изменения сторонами данного условия договора). Однако в этом случае разногласий не возникнет - амортизацию неотделимых улучшений можно спокойно продолжать (Письма Минфина России от 06.09.2007 N 03-03-06/2/171, от 20.03.2007 N 03-03-06/1/167, от 15.03.2006 N 03-03-04/1/233, от 02.03.2007 N 03-03-06/1/143, УФНС России по г. Москве от 10.10.2007 N 20-12/096601).

Обратите внимание, что все перечисленные выше выводы в отношении договора аренды справедливы и для договора безвозмездного пользования.

11.6.3. ПРИМЕНЕНИЕ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ

Амортизационная премия дает возможность организации единовременно списать в составе расходов до 30% первоначальной стоимости основных средств или затрат, понесенных в результате их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ).

По мнению контролирующих органов, эти правила не распространяются на неотделимые улучшения арендованного имущества. Как объясняет Минфин России, амортизация таких улучшений производится в особом порядке, установленном абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ, который права применять премию не предусматривает. Помимо этого, неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендуемого имущества и на балансе арендатора не остаются (Письма Минфина России от 24.05.2007 N 03-03-06/1/302, от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82, от 15.11.2006 N 03-03-04/1/759).

Однако по данному вопросу существует и иная точка зрения. Она заключается в следующем. Во-первых, запрета на применение амортизационной премии к неотделимым улучшениям Налоговый кодекс РФ не устанавливает. Ограничение существует только в отношении основных средств, которые получены безвозмездно (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). Во-вторых, абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ содержит формулировку о применении премии к капитальным вложениям, а абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ именует неотделимые улучшения "капитальными вложениями". В-третьих, по своей сути неотделимые улучшения относятся к случаям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения имущества, в отношении которых установлена возможность единовременного списания до 30% стоимости.

К сожалению, судебная практика по данному вопросу в настоящий момент пока не сформировалась.

11.7. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА

Учет начисленной линейным методом амортизации ведется по каждому объекту амортизируемого имущества (абз. 2 ст. 323 НК РФ). Амортизация, которая начисляется нелинейным методом, учитывается по каждой амортизационной группе (подгруппе) (ст. 259.2, абз. 2 ст. 323 НК РФ).

Помимо этого в отношении каждого объекта амортизируемого имущества вам необходимо вести аналитический учет, в котором должна содержаться информация (ст. 323 НК РФ):

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества;

- изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

- принятых организацией сроках полезного использования амортизируемого имущества;

- сумме начисленной амортизации с даты начала ее начисления до конца месяца, в котором амортизируемое имущество реализовано (выбыло), - для объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом;

- сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и подгруппы (при применении нелинейного метода начисления амортизации);

- остаточной стоимости (определенной на основании п. 1 ст. 257 НК РФ) объектов амортизируемого имущества, входящих в амортизационные группы (подгруппы), - при их выбытии;

- цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- дате передачи имущества в эксплуатацию, дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 256 НК РФ, дате расконсервации имущества, дате окончания договора безвозмездного пользования, дате завершения работ по реконструкции, дате модернизации;

- понесенных расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

Blog

Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики налога на прибыль. Объект налогообложения

Содержание