Geum.ru

Гарант, 2010 г

Вид материалаДокументы
Глава 7. Схемы по минимизации налоговой нагрузки с помощью спецрежимов
7.2. Минимальный налог при упрощенной системе налогообложения
Подобный материал:
1   ...   47   48   49   50   51   52   53   54   55

Глава 7. Схемы по минимизации налоговой нагрузки с помощью спецрежимов




7.1. Экономия на платежах по налогу на имущество с помощью "упрощенца"



Компании, работающие на УСН, не платят налог на имущество организаций (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Таким образом, для оптимизации налога на имущество основные средства оформляются в собственность компании на упрощенной системе. Далее их арендует налогоплательщик, работающий по общей системе налогообложения, он использует активы в общем режиме, но при этом экономит налог на имущество.

Формально у данной схемы есть одно ограничение - остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов у компании, работающей на УСН, не должна превышать 100 млн. руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Данное ограничение можно нивелировать, зарегистрировав несколько организаций на упрощенной системе.

Сложнее выполнить другое требование ФНС - доказать реальность операций и их деловой характер. Если компания на УСН сама приобретает имущество, а потом передает его в аренду организации на общей системе налогообложения, то сделать это нетрудно. Целью такой операции является извлечение дохода. Если же изначально имущество находилось на балансе компании, использующей общий режим налогообложения, а потом оно продано "упрощенцу", то здесь вероятны претензии со стороны ФНС. По мнению инспекторов, это доказывает, что все действия юридических лиц были направлены только на получение необоснованной налоговой выгоды. Иногда контролирующим органам удается доказать, что подобные сделки направлены только на уход от налогообложения (постановление ФАС суда Волго-Вятского от 21 апреля 2008 г. N А39-362/2007, Поволжского от 8 февраля 2005 г. N А55-1941/04-40, Центрального от 4 июля 2006 г. N А48-575/06-8 округов).

Но защитить эту схему оптимизации налогообложения можно. Предлагаем аргументы, обосновывающие деловую цель операций по аренде своего бывшего имущества у "упрощенца".

1. Получение дополнительных денежных средств, в виде поступлений от продажи имущества, т.е. реализация основных средств, может быть вызвана необходимостью срочных инвестиций.

2. Уменьшение рисков и затрат, связанных с содержанием имущества. Если затраты (к примеру, на ремонт) действительно снизились, то это хороший аргумент, в пользу обоснованности сделки. Также передав имущество в собственность другому лицу, компания обычно не отвечает за его потерю вследствие форс-мажора - стихийных бедствий, краж, пожаров и т.д.

3. Повышение специализации деятельности компании, которая призвана улучшить качество работы, способствовать появлению дополнительных клиентов и доходов, сократить количество затрат. Поэтому компания передает оборудование другому предприятию, у которого основной задачей является - контроль за сохранностью и эффективностью использования этой техники.

4. Обеспечение хозяйственной самостоятельности подразделения, этот аргумент важен, когда "упрощенец" выделяется из состава компании и образует независимое юридическое лицо. Новая организация, как правило, ответственнее относится к своей работе, чем подразделение, у нее больше обязанностей. Поэтому выделение в отдельную хозяйственную структуру бывшего подразделения компании и передача ей части парка основных средств может быть эффективным управленческим решением.

Таким образом, если у основной компании есть имущество, которое используется в предпринимательской деятельности, то его выгоднее перевести на вспомогательную организацию, применяющую УСН, которая освобождена от уплаты налога на имущество (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). А последующая сдача этого имущества в аренду основной компании позволяет снизить налог на прибыль за счет арендной платы (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Однако у контролирующего органа могут возникнуть две претензии по данной операции. Первая касается взаимозависимости арендатора и арендодателя, это, по мнению инспекторов, доказывает согласованность действий юридических лиц. Вторая претензия предъявляется к ценам сделок (ст. 40 НК РФ). Передача имущества компании на "упрощенке" обычно происходит по минимальной цене, а сдача в аренду - по максимальной. Инспекторы стремятся доказать, что взаимозависимые организации используют нерыночные цены.

Для снижения налоговых рисков необходимо, во-первых, использовать рыночные цены, подтвердив их, например, исследованиями рынка. Тогда избегать взаимозависимости необязательно, по мнению судов, сам по себе факт аффилированности компаний не доказывает получение необоснованной налоговой выгоды (постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 августа 2009 г. N А56-41718/2008). Во-вторых, лучше, если имущество, которое необходимо основной компании, приобретет сразу спецрежимник, не имеющий с ней взаимозависимости, а после сдаст его в аренду основной организации.

7.2. Минимальный налог при упрощенной системе налогообложения



Если организация применяет упрощенную систему налогообложения и платит единый налог с разницы между доходами и расходами, по итогам налогового периода рассчитывается сумма минимального налога (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Налоговым периодом по единому налогу при УСН является календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ). При этом продолжительность налогового периода сокращается, если до окончания календарного года организация утратила право на применение УСН, либо была ликвидирована.

В первом случае налоговый период равен последнему отчетному периоду, в котором организация имела право применять упрощенку. В такой ситуации минимальный налог рассчитывается по итогам отчетного периода (I квартала, полугодия или девяти месяцев), предшествующего кварталу, с которого организация не вправе применять УСН. Например, если в августе организация утратила право применять упрощенку, то минимальный налог нужно рассчитать по итогам первого полугодия. Такой порядок следует из п. 4 ст. 346.13 НК РФ и писем Минфина России от 24 мая 2005 г. N 03-03-02-04/2/10 и ФНС России от 21 февраля 2005 г. N 22-2-14/224. Во втором случае налоговый период равен периоду с начала календарного года по день фактической ликвидации организации (п. 3 ст. 55 НК РФ). Других случаев расчета минимального налога по итогам отчетных периодов (в течение года) законодательством не предусмотрено.

Минимальный налог при УСН рассчитывается как 1 процент от доходов компании или ИП полученных за налоговый период (абз. 2 п. 6 ст. 346.18 НК РФ). В свою очередь доходы, полученные организацией за налоговый период, определяются по правилам статей 346.15, 346.17 и 346.18 НК РФ.

Отметим, что минимальный налог нужно перечислить в бюджет, если по итогам налогового периода организацией получен убыток (т.е. расходы больше доходов) или годовая сумма единого налога меньше минимального налога (абз. 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

Если организация, применяющая УСН, ведет бухучет в полном объеме, то в последний день налогового периода необходимо отразить начисление минимального налога к уплате (вместо единого налога) проводками:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по минимальному налогу" - начислен минимальный налог по итогам года;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по единому налогу" - сторнированы ранее начисленные к доплате суммы авансовых платежей по единому налогу.

Разницу между уплаченным минимальным налогом и единым налогом при УСН можно включить в расходы в следующем году. Минимальный налог, уплаченный при получении организацией убытка, включается в расходы в полной сумме. Это правило действует и в том случае, если следующий год организация закончит с отрицательным финансовым результатом, в этом случае минимальный налог сформирует убыток, переносимый на будущее. Такой порядок установлен в абз. 4 п. 6 ст. 346.18 НК РФ. В бухучете разницу между уплаченным минимальным налогом и единым налогом при УСН никакими проводками не отражают.

Рассмотрим пример включения в расходы компании минимального налога. Так ООО "Деметра" применяет УСН, при этом единый налог предприятие платит с разницы между доходами и расходами. По итогам 2007 г. организация получила доходы - 1,4 млн. руб. и понесла расходы в размере 1,8 млн. руб. Таким образом, по итогам 2007 г. у организации сложился убыток в сумме 400 тыс. руб. В связи с этим бухгалтерия ООО "Деметра" перечислила в бюджет минимальный налог в размере 14 тыс. руб. (1,4 млн. руб. х 1%).

По итогам 2008 г. компания получила доходы 1,5 млн. руб. и понесла расходы - 1490 тыс. руб. Кроме того, бухгалтерия ООО "Деметра" включила в расходы минимальный налог, уплаченный за 2007 г. Таким образом, по итогам 2008 г. у организации сложился убыток в сумме 4000 руб. (1500 тыс. руб. - 1490 тыс. руб. - 14000 руб.). В связи с этим компания перечислила в бюджет минимальный налог в размере 15000 руб. (1,5 млн. руб. х 1%).

По итогам 2009 г. организация получила доходы - 2,2 млн. руб. и понесла расходы - 1,6 млн. руб. Также бухгалтерия ООО "Деметра" включила в расходы минимальный налог, уплаченный за 2008 год. Таким образом, по итогам 2009 г. доходы организации превысили ее расходы на 585 тыс. руб. (2200 тыс. - 1600 тыс. руб. - 15 тыс. руб. ).

На начало 2009 г. сумма непогашенного убытка прошлых лет составила 404 тыс. руб. (400 тыс. руб. + 4 тыс. руб. ). На эту сумму убытка предприятие может уменьшить налоговую базу по единому налогу за 2009 г. В результате сумма единого налога ООО "Деметра" за 2009 г. составляет 27150 руб. ((585 тыс. руб. - 404. тыс. руб. ) х 15%). А так как данная сумма (27150 руб.) больше минимального налога (2,1 млн. руб. х 1% = 21 000 руб.), то эту сумму необходимо перечислить в бюджет по итогам 2009 г.

В целом одним из отличий УСН от общей системы налогообложения является то, что при УСН даже при наличии убытка необходимо уплатить минимальный налог. Таким образом, минимальный налог при УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, равен одному проценту от полученных доходов.