Geum.ru

Проверка соблюдения законодательных и нормативных актов при проведении аудита

Вид материалаЗакон

Содержание


Аудит формирования финансовых результатов и их использования
Алгоритм проверки
Алгоритм проверки
Алгоритм проверки
Алгоритм проверки
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   10

Аудит формирования финансовых результатов и их использования


Финансовый результат организации - это итог всех операций, сгруппированных по соответствующим категориям доходов и расходов за отчетный период.

Цель аудита - сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата исходя из следующих критериев подлежащих проверке в ходе аудита: полноты, существования, прав и обязанностей, оценки, точности, ограничения учетного периода, представления и раскрытия.

Программа проверки

№

п\п
Перечень проверяемых вопросов и аудиторских процедур

1
2

1

1.1

1.2


1.3

1.4

1.5
Проверка правильности формирования финансового результата

* правильность формирования результата от продажи продукции (работ, услуг)

* правильность формирования результата от продажи и выбытия ОС и прочих активов

* правильность отражения прочих доходов и расходов

* правильность отражения налогов и финансовых санкций

* соответствие отчетности данным синтетического и аналитического учета

Информационная база:

* основные нормативные документы, регулирующие вопросы ведения б/у и налогообложения финансовых результатов;

* приказ об учетной политике организации;

* бухгалтерская отчетность;

* регистры синтетического и аналитического учета финансовых результатов;

* первичные документы по отражению операций по формированию финансового результата.

Осуществляя проверку, необходимо учитывать, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто.

В Отчете о прибылях и убытках доходы отражаются с подразделением на выручку и прочие доходы. Расходы отражаются с подразделением на с/с проданной продукции, товаров, коммерческие расходы, управленческие расходы и прочие расходы.

По статьям отчетности «Прочие доходы» и «Прочие расходы» показывается формирование финансового результата при продаже и выбытии ОС и прочих активов.

Доходы и расходы, учитываемые на счете 91, классифицируются в «Отчете о прибылях и убытках» по двум группам:

* доходы, полученные по финансовым вложениям;

* прочие доходы и расходы;

Для целей налогообложения прибыль формируется в соответствии с нормами гл. 25 НКРФ.

Группировка доходов и расходов для целей налогообложения

Доходы
Расходы

От реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав

Прочие

Не учитываемые при определении налогов
Связанные с производством и реализацией


Прочие

Не учитываемые в целях налогообложения

Формирование налоговой базы по итогам каждого отчетного (налогового) периода осуществляется на основе данных налогового учета в случае, если налоговым законодательством предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в б/у (ст. 313 НКРФ).

Для установления достоверности прибыли (убытка) от реализации, проводится проверка правильности учета затрат на производство (издержек обращения) и исчисления с/с продукции (работ, услуг), а также правильности учета отгрузки и реализации продукции и коммерческих расходов.

Методика проверки указанных показателей изложена в предыдущих разделах.

На данном этапе аудитор проверяет правильность отражения прибыли от продажи на сч. 99 «Прибыли и убытки». Для этого сверяются записи по К-ту сч. 99 с Д-том сч. 90/9 «Прибыль (убыток) от продаж» и соответствие этого показателя данным строки «Прибыль (убыток) от продажи ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Используя процедуру арифметических подсчетов, аудитор по главной книге по сч. 90 проверяет правильность определения следующих показателей:

1. Выручка (нетто) от продажи товаров , продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)

Алгоритм проверки

Сумма оборотов по К-ту сеч. 90/1 за отчетный период минус сумма оборотов по Д-ту сеч. 90/3 «НДС», 90/4 «Налог с продаж» и др. за отчетный период в корреспонденции с К-том сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» или 76 «Расчеты по неоплаченному НДС»

(в тех организациях, где в соответствии с приказом по учетной политике для целей налогообложения утвердили дату возникновения обязанности по уплате НДС по мере по­ступления денежных средств (ст. 167 НК РФ)

2. Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг

Алгоритм проверки

Сумма оборотов по Д-ту сеч. 90/2 «С/с продаж» в корреспонденции со сч. 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 20 «Основное производство», 45 «Товары отгруженные»
  1. Коммерческие расходы

Алгоритм проверки

Сумма оборотов по Д-ту сеч. 90/ «Коммерческие расходы» в корреспонденции со сч. 44 «Расходы на продажу»
  1. Управленческие расходы

Алгоритм проверки

Сумма оборотов за отчетный период по Д-ту сеч. 91/ «Управленческие расходы» в корреспонденции со сч. 26 «Общехозяйственные расходы» (в тех организациях, где по учетной политике управленческие расходы списываются в Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

Порядок учета выручки для целей б/у определен в разделе 111 ПБУ 9/99. Согласно п. 6 этого положения выручка принимается к б/у в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и/или величине дебиторской задолженности.

Для целей налогообложения под доходом от реализации (в отличие от б/у) признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав (ст. 249 НК РФ).

Датой получения дохода от реализации при методе начисления признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав), который определяется в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав) в их оплату (ст. 271 НКРФ).

При осуществлении проверки правильности определения суммы выручки от реализации для целей налогообложения особое внимание обращается на соответствие установления даты пересчета цены реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав, выраженных в иностранной валюте или условных единицах.

В случае признания организацией доходов от реализации при кассовом методе (ст. 273 НК РФ) датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Порядок ведения н/у доходов от реализации установлен ст. 316 НК РФ.

Целью проверки правильности отражения результата от продажи и выбытия ОС и прочих активов является проверка правильности не только арифметических подсчетов, но и классификации доходов и расходов организации по этим операциям в отчетности.

Для проведения проверки используются данные учетного регистра по сч. 91 «Прочие доходы и расходы», в котором отражаются и выявляются результаты от продажи и выбытия ОС и прочих активов организации (НМА, материалов и др.). При этом финансовый результат в отчетности по этим операциям «обособленно» не показывается, а отражается в ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» как:

* прочие доходы и расходы при продаже активов;

* прочие доходы и расходы при выбытии по причине невозможности использования ввиду непригодности, морального износа и прочего списания (передача по договору дарения).

Финансовый результат от продажи и иного выбытия ОС и прочего имущества может показываться в отчетности, исходя из условий существенности, как в развернутом виде (расходы как дебетовые записи, а доходы как кредитовые записи по сч. 91 «Прочие доходы и расходы»), так и в свернутом - как конечный результат этой операции.

При проверке формирования и составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать положения ст. 315 НК РФ, определяющие порядок составления расчета. Прибыль (убыток) от реализации ОС, а также от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, от реализации покупных товаров производятся в расчете обособленно (по каждому виду указанного имущества) и определяются на основании данных аналитического н/у.

При проверке правильности учета прочих доходов и расходов, отражаемых непосредственно на сч. 91, устанавливаются:

* полнота их отражения в б/у и отчетности;

* правильность расчета доходов и расходов для целей налогообложения.

При проведении проверки необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок: преднамеренных и непреднамеренных. Примеры непреднамеренных ошибок:

* неправильное отнесение прочих расходов к отчетному периоду;

* расходы, которые еще фактически не были понесены, были отражены в бух. регистрах организации;

* ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимости активов либо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимость активов.

Примерами преднамеренного искажения данных бухгалтерской отчетности в отношении указанных расходов могут служить:

* намеренное занижение расходов путем пропуска сумм;

* намеренное завышение расходов путем искажения сумм или неправильного отне­сения расходов к тому или иному периоду;

* неправильная классификация расходов для обеспечения выполнения или завышения запланированных показателей результатов деятельности;

* намеренное завышение расходов для сокрытия фактов ненадлежащего использования денежных средств;

* оплата финансовых расходов, например, вознаграждение за управленческие услуги, не предусмотренное каким-либо документом.

В зависимости от материальной значимости тех или иных расходов, количества операций и уровня риска возможных ошибок аудиторская проверка должна быть построена и проведена таким образом, чтобы получить достаточное и объективное подтверждение правильности классификации расходов, а для целей налогообложения - распределения их на расходы, включаемые в финансовые результаты и учитываемые при расчете налога на прибыль, и расходы, не учитываемые при определении налогооблагаемой базы.

Документальная проверка прочих расходов и доходов требует использования процедур:

* сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учи­тываемых при налогообложении);

* проверки правильности отнесения расходов к тому или иному отчетному периоду;

* анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.

Проверку отражения прочих доходов и расходов проводят выборочным методом, исходя из состава этих показателей и существенности показателя в сумме бухгалтерской прибыли. Проверка проводится на основании заключенных договоров, первичных документов, подтверждающих операции и регистров синтетического и аналитического учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы». При этом аудитор должен осуществить как формальную проверку первичных документов, так и проверку по существу на законность и целесообразность хозяйственных операций, правильность отражения факта хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета.

Сверка с первичными документами применяется для выявления ошибок, связанных с реальностью операций, правильностью отражения и «полнотой» операций.

Сверка с первичными документами является эффективной процедурой проверки при выявлении расходов, подлежащих покрытию за счет собственных источников финансирования.

Осуществляя проверку правильности отражения в учете прочих доходов и расходов, необходимо принять во внимание, что прочие доходы и расходы организации и для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения отражаются в суммах по методу начисления.

Перечень прочих доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения, приведен в ст. 250 НК РФ. Перечень доходов и расходов на учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указан в ст. 251 и 270 НК РФ.

Проверка обоснованности создания оценочных резервов

За счет финансовых результатов осуществляются отчисления в резервы:

* по сомнительным долгам;

* под обесценение финансовых вложений;

* под снижение стоимости материальных ценностей.

Резервы по сомнительным долгам

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

При наличии сумм начисленного резерва за счет финансового результата по финансовым долгам, аудитор проверяет следующие вопросы:

1. Предусмотрено ли образование резерва по сомнительным долгам в учетной политике;

2. Создается ли резерв ежеквартально (в течение года);

3. Резерв по сомнительным долгам создается в конце года;

4. Проводится ли инвентаризация дебиторской задолженности при создании резерва;

5. Резерв создается под истребованную дебиторскую задолженность;

6. Величина резерва определяется по каждому отдельному сомнительному долгу;

7. Присоединяются ли суммы неиспользованного резерва в конце года, следующего за годом создания резерва, к прибыли соответствующего года;

8. Ведется ли аналитический учет по каждому сомнительному долгу (по счету 63);

9. Резерв по сомнительному долгу отражается в пассиве баланса;

10. Сумма дебиторской задолженности показана в активе баланса в оценке «нетто» (с учетом резерва по сомнительным долгам).

Для обоснования правомерности образования резерва сомнительных долгов необходимо проверить наличие документов:

* договора на продажу, поставку продукции, товара, оказание услуг, выполнение работ;

* акта приема-передачи, акта выполненных работ (и других документов, подтверждающих выполнение договора);

* акта инвентаризации дебиторской задолженности;

* акта сверки сумм дебиторской задолженности;

* решения арбитражного суда о признании предприятия-дебитора банкротом;

* выписки из государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия-дебитора;

* решение суда об отказе в иске к предприятию дебитору о взыскании задолженности;

* справки органов МВД о невозможности розыска предприятия-дебитора.

Для целей налогообложения (ст. 266 НК РФ) сомнительным долгом признается задолженность в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам:

* включаются в состав прочих расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода;

* определяются по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности;

* размер суммы создаваемого резерва дифференцирован в зависимости от срока возникновения задолженности;

* ограничение суммы создаваемого резерва (не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода;

* целевой характер использования резерва (только на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми налоговым законодательством);

* возможность переноса не полностью использованной в отчетном периоде суммы резерва на следующий отчетный (налоговый) период.

Проверка правильности списания убытков прошлых лет

К убыткам по операциям прошлых лет, выявленным в отчетном году, относятся дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлые года, и другие подобные суммы. При этом принадлежность убытков к предшествующим годам должна быть подтверждена документально, указанные убытки включаются в состав прочих расходов.

Аудитору следует проверить:

* получены ли эти убытки от производства и продажи продукции, работ, услуг и связаны ли эти убытки с производством;

* являются ли эти убытки дополнительными начислениями налогов в бюджет, относимых в конечном итоге на уменьшение налогооблагаемой прибыли (НДС, акцизов, земельного налога, налога на имущество и др.);

* при проверке наиболее важным моментом является наличие документального подтверждения принадлежности этих убытков к предшествующим годам. Такими документами могут быть договоры на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг, платежные документы, письма, акты, справки.

В целях налогообложения к прочим расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (ст. 265 НК РФ.).

Проверка правильности отражения доходов и расходов от аренды

В состав доходов, учитываемых на счете 91 как прочие доходы, включаются доходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (когда это не является предметом деятельности организации).

Осуществляя проверку этих операций, аудитору необходимо, в первую очередь, ознакомиться с содержанием договора арены и провести его юридическую экспертизу на соответствие нормам ГК РФ:

* определено ли в договоре имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды;

* подлежит ли договор аренды регистрации и произведена ли эта регистрация;

* определены ли в договоре порядок, условия и сроки внесения арендной платы;

* установлены ли в договоре условия проведения ремонта (за чей счет);

* определены ли условия возмещения арендатору стоимости улучшения (капитальных вложений) арендованного имущества.

Проверяя полноту и своевременность отражения доходов, аудитор руководствуется тем, что в б/у доходы отражаются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора при наличии следующих критериев:

* организация имеет право на получение этих доходов, вытекающих из конкретного договора;

* сумма дохода может быть определена;

* имеется уверенность в том, что в результате этой операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

* отсутствует неопределенность в отношении получения актива.

Для целей налогообложения, при отражении арендных доходов, применяются правила б/у.

По имуществу, сланному в аренду, арендодатель несет расходы, которые подлежат отражению в б/у по по Д-ту сч. 91 как операционные расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование своих активов. К таким расходам относятся:

* амортизация ОС;

* расходы по ремонту (в случае осуществления ремонта за счет арендодателя);

* расходы, связанные с коммунальными платежами и др.

Проверка правильности отражения налогов и сборов, которые относятся на финансовые результаты

К налогам и сборам, уплачиваемым в соответствии с установленным законодательством порядком за счет финансовых результатов, относятся налог на имущество и налог на рекламу.

Указанные налоги включаются в состав операционных расходов в суммах. Начисленных организацией за отчетный период, и в этих же суммах учитываются для целей налогообложения прибыли.

На основании представленных налоговых деклараций аудитор проверяет: соответствие уплачиваемых налогов нормам законодательства (определение налогооблагаемой базы, применяемые ставки, использование льгот), арифметические расчеты.

При аудиторской проверке операций по учету прочих доходов и расходов выявленные нарушения отражаются аудитором в рабочем документе следующей формы:

Ведомость нарушений, выявленных в процессе аудита прочих доходов и расходов

№
Вид нарушения
Причина нарушения
Исправительная запись
Рекомендация по недопущению нарушений
















Проверка соответствия учета операций на счете 99 «Прибыли и убытки»

Счет 99 предназначен для обобщения информации по формированию конечного финансового результата хозяйственной деятельности организации за отчетный период.

Порядок формирования конечного финансового результата в «Отчете о прибылях и убытках» (см. табл. ниже).

Прежде всего необходимо проверить операции, связанные с учетом потерь, расходов и доходов, связанных с чрезвычайными обстоятельствами (стихийное бедствие, пожар, авария и др.). Аудитору следует получить документальное подтверждение об имевших место чрезвычайных обстоятельствах (акты, справки и др.). Полученные документы проверяются по существу, а также проводится арифметическая проверка правильности представленных расчетов.

Поскольку на сч. 99 отражаются суммы условного дохода (расхода) и постоянные налоговые обязательства и активы, связанные с расчетом налога на прибыль, а также суммы налоговых санкций, то необходимо провести проверку правильности начисления налога на прибыль, документального обоснования налоговых санкций (штрафов, пени). Для проведения проверки аудитор использует расчет (налоговую декларацию) налога от фак-тической прибыли и данные регистров налогового учета.



Выручка (нетто)



Кредитовый оборот по сч. 90 за вычетом НДС, акцизов и др. налогов и обязательных платежей






Себестоимость проданных товаров, работ, услуг




Затраты организации, учитываемые на сч. 20, 25, 23




Валовая прибыль




Управленческие расходы, учитываемые на сч. 26




Коммерческие расходы, учитываемые на сч. 44




Прибыль (убыток) от продаж




Проценты к получению



Кредитовая запись по сч. 91






Проценты к уплате




Дебетовая запись по сч. 91




Доходы от участия в других организациях

Кредитовая запись по сч. 91




Прочие доходы



Кредитовая запись по сч. 91






Прочие расходы




Дебетовая запись по сч. 91




Прибыль (убыток) до налогообложения




Отложенный налоговый актив




Отложенное налоговое обязательство




Текущий налог на прибыль