Дайджест статей на темы аудита содержание выпуска: Договорные отношения: анализ ошибок."Аудит и налогообложение", n 5, май 2008 г
| Вид материала | Документы |
- Спецвыпуск апр дайджест наиболее интересных статей по бухучету и аудиту (Апрель-май, 5479.43kb.
- Темы курсовых работ для студентов специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 47.46kb.
- Темы курсовых работ по курсу «Практический аудит» Система нормативного регулирования, 15.99kb.
- Темы курсовых работ по курсу «аудит», 16.31kb.
- Учебно-методический комплекс Для специальности: 08. 01. 09 «Бухгалтерский учет, анализ, 863.03kb.
- Темы контрольных работ по дисциплине: «Актуальные проблемы аудита» Сущность, цели, 34.26kb.
- Одобрено умс экономического факультета международные стандарты аудита учебно-методический, 867.89kb.
- Учебно-методический комплекс Специальность: 080107 Налоги и налогообложение 080109, 1568.35kb.
- Учебно-методический комплекс Для специальностей: 080109 Бухгалтерский учет, анализ, 1242.13kb.
- Темы лекционных занятий по курсу «Экологический аудит», 25.37kb.
Повышение качества бухгалтерской отчетности
организаций-экспортеров: представление информации по сегментам
Преобразуя национальную систему учета и отчетности в соответствии с международными стандартами и рыночными условиями хозяйствования, государство создает новую нормативную базу которая должна обеспечить полезной информацией заинтересованных пользователей, и в первую очередь инвесторов. Тем не менее в настоящее время сталкиваемся с проблемой несовершенства финансовой отчетности, проявляющейся в ее низкой информативности. Прежде всего, причиной является то, что руководство большинства компаний стремится "скрыться" за огромным количеством ничего не значащих и потому абсолютно не представляющих интереса цифр. Происходит это потому, что оно упорно продолжает расценивать финансовую отчетность не как систему полезной для самих себя и инвесторов информации, а как способ государственного контроля за их деятельностью.
Страх и попытки скрыть реальное положение фирмы, присущие экономике 1990-х, чаще являются движущими факторами, чем возможности привлечь новые инвестиции, открывающиеся перед организацией через прозрачные и понятные отчеты. В результате в отчетности отражается настолько мало сведений о финансовом положении, которые к тому же могут быть недостоверными, что она превращается в документ, правильный по форме, но бесполезный по содержанию.
Многие организации "забывают" о таких моментах, как:
- "если... выявляется недостаточность данных..., то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения";
- "показатели... должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности..." [5].
Современный бизнес требует современной корпоративной культуры, когда прозрачность и качество бухгалтерских отчетов становятся фактором доверия к партнеру и залогом будущего сотрудничества. В условиях активной интеграции России в мировое сообщество эта фраза особое значение приобретает для организаций, осуществляющих деятельность на внешнем рынке, поскольку никто так тщательно не изучает репутацию и финансовое положение фирмы, как зарубежные клиенты.
Существующие различия в политических и экономических устоях России и иностранных государств являются причиной, по которой для эффективного управления маркетинговой политикой менеджеру компании также необходимо иметь качественную информацию о различных рынках сбыта - бизнес-сегментах, формируемую в системе финансовой отчетности. Именно поэтому особое внимание следует уделить составу показателей бухгалтерских отчетов организаций, осуществляющих такой вид внешнеторговых операций, как экспорт.
Прежде всего, необходимо напомнить о нормативном регулировании данного вопроса. Состав бухгалтерской отчетности любой организации определен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н и Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организаций" (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н. Правила отражения показателей и рекомендованные формы отчетов установлены приказом Минфина России от 22.07.2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Кроме того, существует большое количество различных писем Минфина России, разъясняющих порядок представления отчетности, отражения в ней некоторых показателей, публикации и т.д.
Казалось бы раскрываемой по рекомендованному формату информации достаточно для составления более или менее полного мнения об организации, но только при условии соблюдения ею всех требований нормативных актов. Для этого состав показателей бухгалтерской отчетности организаций, осуществляющих экспортные операции, должен включать:
- показатели, содержащиеся в рекомендованных Минфином России формах;
- дополнительные показатели, признаваемые существенными для принятия адекватных управленческих решений.
В практике российского учета критерием существенности информации в количественном выражении выступает порог в 5% от общей величины показателя. Например, если выручка от экспортной деятельности составляет не менее 5% от общего товарооборота, то ее следует отражать отдельно в отчете о прибылях и убытках.
Исходя из содержания нормативных документов, а также с точки зрения привлечения новых клиентов, в финансовую отчетность организаций, носящую открытый характер, целесообразно включать подобную дополнительную информацию. В частности, российским экспортерам очень кстати было бы применить Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), разработанное на основе международного стандарта "Сегментная отчетность" (МСФО 14), утвержденное приказом Минфина России от 27.01.2000 N 11н. Данный нормативный документ раскрывает общие принципы формирования и представления сведений по географическим и операционным сегментам бизнеса, к которым относятся рынки сбыта, виды деятельности, номенклатурные группы продукции и т.п.
В промежуточной бухгалтерской отчетности, которая состоит из двух форм - бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках - целесообразно ввести дополнительные строки ( табл. 1). Помимо этого в годовой отчетности следует сформировать раздел пояснительной записки "Информация по сегментам".
Таблица 1
Состав дополнительных строк бухгалтерской отчетности
организаций-экспортеров
┌────┬──────────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────────────────────┐
│ N │ Статья бухгалтерской отчетности │ Дополнительная статья │
│п/п │ │ │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │
├────┴──────────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────────────────────┤
│ Бухгалтерский баланс │
├────┬──────────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────────────────────┤
│ 1 │Товары отгруженные │ │
│ │В том числе товары, отгруженные на экспорт │ │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 2 │Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются│Из них зарубежные │
│ │более чем через 12 месяцев после отчетной даты), в том│покупатели и заказчики │
│ │числе покупатели и заказчики │ │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 3 │Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в│Из них зарубежные │
│ │течение 12 месяцев после отчетной даты), в том числе│покупатели и заказчики │
│ │покупатели и заказчики │ │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 4 │Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных│В том числе от экспортных │
│ │дебиторов │операций │
├────┴──────────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────────────────────┤
│ Отчет о прибылях и убытках │
├────┬──────────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────────────────────┤
│ 5 │Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ,│В том числе от экспортных операций│
│ │услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов│ │
│ │и аналогичных обязательных платежей) │ │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 6 │Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг │В том числе на экспорт │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 7 │Валовая прибыль │В том числе по экспортным опе-│
│ │ │рациям │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 8 │Коммерческие расходы │В том числе по экспортным опе-│
│ │ │рациям │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 9 │Управленческие расходы │В том числе по экспортным опе-│
│ │ │рациям │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 10 │Прибыль (убыток) от продаж │В том числе от экспортных операций│
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 11 │Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте │В том числе по экспортным опе-│
│ │ │рациям │
├────┼──────────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────────────────────┤
│ 12 │Списание дебиторских и кредиторских задолженностей, по│В том числе по экспортным опе-│
│ │которым истек срок исковой давности │рациям │
└────┴──────────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────────────────────┘
Расшифровочную строку "В том числе по экспортным операциям" возможно предусмотреть практически к каждой статье баланса или отчета о прибылях и убытках. Однако сразу могут последовать возражения:
- показатели по некоторым статьям никак не связаны с экспортными операциями (например, строка "Уставный капитал");
- необходима тщательно разработанная и глубоко детализированная система аналитического учета, чтобы было возможно рассчитать показатели по ряду расшифровочных статей, касающихся только экспортных операций (например, строка "Кредиторская задолженность, в том числе поставщики и подрядчики");
- не во всех случаях такое раскрытие положительно отразится на имидже фирмы (это касается в первую очередь строк "Возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств", "Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда об их взыскании" и др.).
Строки баланса, по которым предлагается ввести расшифровки, содержат информацию, по которой в любом случае можно выявить долю экспортных операций: сколько товаров отгрузили на внешний рынок, остаток задолженности зарубежных клиентов и сумма списанной просроченной задолженности.
Большая часть расшифровочных строк приходится на отчет о прибылях и убытках, поскольку экспортная деятельность - это, прежде всего, процесс реализации и получения соответствующего финансового результата. Вполне закономерно, что здесь предлагается раскрыть информацию о выручке и себестоимости по реализации товаров, продукции, работ и услуг на экспорт. Соответственно можно будет рассчитать и валовую прибыль. Чтобы показать размер прибыли от продаж, целесообразно представить отдельно суммы коммерческих и управленческих расходов, относящихся к экспортным операциям.
Исходя из требований п. 27 ПБУ 4/99 в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках организация обязана раскрывать дополнительные данные "об объемах продажи продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и рынкам сбыта (деятельности)". Как упоминалось ранее, порядок формирования и представления подобной информации регулирует ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам".
Считаем необходимым внести уточнения по поводу сферы действия стандарта. Так, п. 1 ПБУ 12/2000 обязывает применять его коммерческими организациями при составлении сводной отчетности в случае наличия у них дочерних и зависимых обществ, а согласно п. 4 применение данного стандарта должно обеспечить заинтересованных пользователей информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность и перспективы развития. Кроме того, и в других нормативных документах по бухгалтерскому учету содержатся требования о раскрытии сведений по различным направлениям деятельности. Поэтому организации-экспортеры могут свободно использовать данное Положение при формировании своей годовой отчетности.
Определение и классификацию сегментов можно найти в названных документах. Так, ПБУ 12/2000 делит все сегменты на два вида: операционные (например, отрасли, виды продукции) и географические. При этом последние делятся на два подвида: по рынкам сбыта и по местам расположения активов (например, подразделения фирмы, филиалы). Также в ПБУ 12/2000 приведен ряд критериев, по которым среди всех указанных сегментов выбирают отчетные, т.е. те, по которым информация должна быть раскрыта в пояснительной записке. Здесь выделяют информацию первичную и вторичную в зависимости от того, чем в большей степени обусловлены риски и прибыли - различиями в географии деятельности или в производимых товарах.
Для организаций-экспортеров, как правило, рынки сбыта (географические сегменты) являются отчетными, а информация по ним первичной. Поэтому состав показателей, предлагаемый к раскрытию, опосредован данным предположением и указаниями ПБУ 12/2000 ( табл. 2).
Общая величина выручки и выручка от продажи внешним покупателям будут различаться на сумму межсегментных передач, что более актуально для операций с зависимыми и дочерними обществами.
Показатели себестоимости, коммерческих и управленческих расходов, финансового результата в соответствующих расшифровочных строках отчета о прибылях и убытках приводятся в целом по экспортным операциям. Здесь же данные раскрываются по конкретным рынкам сбыта, которые могут быть расположены в различных странах.
Что касается информации об активах сегмента, то она должна приводиться о тех активах, которые используются при производстве и реализации продукции именно в данном географическом регионе. На практике подобные ситуации встречаются редко. В том случае, если показатель по сегменту не может быть определен достоверно, то его целесообразнее отражать как нераспределенную статью, т.е. относящуюся ко всей организации в целом. Подобным образом может быть отражена общая величина капитальных вложений и амортизационных отчислений в основные средства и нематериальные активы.
Таблица 2
Состав показателей раздела "Информация по сегментам"
пояснительной записки организаций-экспортеров
┌──────────────────────────────────────────┬───────────────────┬─────────────────┬─────────────────┐
│ Формат информации │ Первичный │ Вторичный │ Вторичный │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Вид сегмента │Географические │Операционные │Географические │
│ │сегменты по рынкам│ │сегменты по рас-│
│ │сбыта │ │положению акти-│
│ │ │ │вов │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Общая величина выручки │ + │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Величина выручки от продажи внешним│ + │ + │ │
│покупателям │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Себестоимость реализованной продукции│ + │ │ │
│(товаров, работ, услуг) │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Коммерческие и управленческие расходы,│ + │ │ │
│относящиеся к сегменту │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Финансовый результат │ + │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Общая балансовая величина активов │ + │ + │ + │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Общая величина обязательств │ + │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Общая величина капитальных вложений в│ + │ + │ + │
│основные средства и нематериальные активы │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Общая величина амортизационных отчислений│ + │ │ │
│по основным средствам и нематериальным│ │ │ │
│активам │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Совокупная доля в чистой прибыли (убытке)│ + │ │ │
│зависимых и дочерних обществ, совместной│ │ │ │
│деятельности, а также общая величина│ │ │ │
│вложений в эти зависимые общества и│ │ │ │
│совместную деятельность │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────┼───────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│Дебиторская задолженность покупателей и│ + │ │ │
│заказчиков │ │ │ │
└──────────────────────────────────────────┴───────────────────┴─────────────────┴─────────────────┘
Данные об обязательствах сегмента - это сведения о возникших обязательствах организации вследствие производства и продажи продукции в конкретном географическом регионе. Например, задолженность перед грузоперевозчиком, таможенными органами, поставщиками и т.п. По обязательствам, возникшим при реализации, сумму рассчитать достаточно просто при условии ведения аналитического учета по счету 44 "Расходы на продажу" в разрезе направлений продаж. Подругам обязательствам, связанным с производством, это сделать гораздо сложнее, так как одна и та же продукция может продаваться на всех рынках сбыта. Дебиторская задолженность, относящаяся к каждому сегменту, определяется по данным аналитического учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Таким образом, во-первых, уже 10 лет (с 6 марта 1998 г. - даты утверждения Программы реформирования бухгалтерского учета) мы пытаемся привести национальный учет в соответствие с МСФО. На сегодняшний день создана необходимая нормативная база, но российские организации продолжают выполнять только требования закона, а не возможности, которые этот закон им предоставляет. Остается страх показать "больше минимально необходимого" перед государственными контролирующими органами, перед конкурентами, перед обществом. Следует посмотреть на бухгалтерскую отчетность так, как оценивают ее западные компании: не только способ ответственности перед социумом, но и возможность позитивной саморекламы. Раскрытие данных о рынках сбыта, видах деятельности и продукции, прочих сегментах бизнеса любой компании позволит повысить качество бухгалтерских отчетов, а значит, и уровень доверия к ней заинтересованных пользователей.
Во-вторых, для организаций-экспортеров раскрытие данных о сегментах имеет еще большее значение: предоставление подобной информации регулируется одним из применяемых в мировом сообществе стандартом - МСФО 14 "Сегментная отчетность". Поэтому при сотрудничестве с зарубежными компаниями выгодно показать, что и мы учитываем принципы международного учета, предлагаем им оценивать наше финансовое положение по такой же прозрачной, всесторонне раскрывающей наш бизнес отчетности.
Руководство российских компаний должно прийти к выводу, что повышение качества бухгалтерской отчетности - это способ развития бизнеса.
Литература
1. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
2. Приказ Минфина России от22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.
4. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283
5. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организаций" (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.
6. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), утвержденное приказом Минфина России от 27.01.2000 N 11н.
А.В. Зонова,
доктор экономических наук, профессор,
заведующая кафедрой бухгалтерского учета и налогов,
декан факультета экономики Вятского государственного
гуманитарного университета
А.Н. Чикишева,
ассистент кафедры бухгалтерского учета и налогов
Вятского государственного гуманитарного университета
"Международный бухгалтерский учет", N 4, апрель 2008 г.