Geum.ru

А. А. Международные стандарты аудита: Учебно-практическое пособие

Вид материалаУчебно-практическое пособие

Содержание


6.1. Обшие требования к аудиторскому заключению и его структура.
6.2. Аудиторское заключение и факторы, влияющие на мнение аудитора
Подобный материал:
1   ...   18   19   20   21   22   23   24   25   ...   34

6.1. Обшие требования к аудиторскому заключению и его структура.



Логическим завершением аудита любого экономического ъекта являются подготовка и представление заинтересованным (пользователям аудиторского заключения. С этой целью аудитор должен всесторонне изучить и оценить выводы, сделанные на основе полученных им аудиторских доказательств.

Согласно требованиям МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности» аудиторский отчет (заключение) должен отражать четко сформулированное мнение о бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом аудитору необходимо определить, подготовлена ли аудируемая отчетность на основании Международных стандартов финансовой отчетности или соответствующих национальных положений.

Рассмотрим основные элементы, требующие обязательного раскрытия в аудиторском отчете (заключении).

Название отличает аудиторское заключение от иного документа (например, отчета), не требующего соблюдения этических принципов, установленных для независимых аудиторов. При этом допускается использовать отличительный термин «независимый аудитор».

Адресат указывает на лицо, которому представляется аудиторское заключение (например, акционерам или совету директоров аудируемого экономического субъекта).

Вводный абзац, или введение. В нем необходимо отразить полный перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, подвергшейся аудиторской проверке; ответственность аудируемого субъекта за ее формирование и аудитора за выражение мнения об этой отчетности.

Абзац, описывающий объем и характер аудиторской проверки. В нем должно быть указано, что аудит осуществлялся на основании требований Международных стандартов аудита или соответствующих национальных норм. Здесь также отражаются сведения обо всех проведенных процедурах аудиторской проверки:

■ анализе аудиторских доказательств сумм, входящих в бухгалтерскую (финансовую) отчетность, посредством тестирования;

■ определении принципов бухгалтерского учета, применяемых экономическим субъектом при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности;

■ исследовании существенных учетных оценок, сделанных руководством экономического субъекта при подготовке этой отчетности;

■ общей оценке представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Кроме того, в данном абзаце следует обязательно отразить тот факт, что проведенная аудиторская проверка предоставила достаточные основания для выражения мнения аудитора.

Абзац выражения мнения. В этом абзаце необходимо четко сформулировать мнение аудитора по поводу достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности. Обычно на практике используют формулировки «дает достоверную и объективную картину»; «представлена объективно во всех существенных аспектах» [8, с. 265].

Дата составления аудиторского отчета (заключения). Аудиторское заключение или отчет должны быть датированы числом окончания аудиторской проверки. Это позволяет заинтересованному пользователю установить то, что аудитором учтены все известные ему и имевшие место события и операции, которые оказывали влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность до указанной даты. В то же время следует помнить, что аудиторское заключение не должно быть датировано числом, предшествующим дате утверждения и подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности руководством экономического субъекта.

Адрес аудитора. Данный пункт аудиторского отчета или заключения должен отражать конкретное местонахождение аудиторской организации, ответственной за проведение аудиторской проверки.

Подпись аудитора. Аудиторский отчет или заключение подписывается от имени аудиторской организации, так как именно она принимает на себя всю ответственность за проведение аудита в целом.


6.2. Аудиторское заключение и факторы, влияющие на мнение аудитора


ЕСЛИ В результате аудиторской проверки, изучения и оценки выводов, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств, аудитор пришел к окончательному выводу о том, что все изменения принципов бухгалтерского учета и методов их применения, а также влияние этих изменений надлежащим образом отражены в бухгалтерской (финансовой) отчетности без каких-либо оговорок, то он выражает безоговорочно-положительное мнение о достоверности этой отчетности.

В иных случаях, а также если в заключение включаются некоторые пояснения, аудитор формирует и представляет заинтересованным пользователям модифицированный аудиторский отчет или заключение.

Ниже приведен пример безоговорочно-положительного аудирского отчета (заключения):


Аудиторский отчет (заключение)

(Адресат)

Мы провели аудиторскую проверку прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности, состоящей из баланса экономического субъекта (компании, фирмы и пр.) на 31 декабря 20ХХг., отчетов о прибылях и убытках и движении денежных средств за 20ХХг., закончившийся на указанную выше дату.

Ответственность за формирование и представление этой отчет-сти несет руководство экономического субъекта (компании, фир-

и пр.).

Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение об ой бухгалтерской (финансовой) отчетности на основе проведенной нами аудиторской проверки.

Мы провели аудиторскую проверку в соответствии с Международными стандартами аудита (или национальными стандартами или положениями). Требования этих стандартов обязывают нас планировать и осуществлять аудиторскую проверку таким образом, чтобы была обеспечена достаточная уверенность в отношении того, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений.

Аудиторская проверка включает получение на основе проведенных тестов доказательств, подтверждающих суммы результативных пока-


118


119

зателей бухгалтерской (финансовой) отчетности и раскрываемые в ней сведения.

При аудите выполнялось исследование принципов бухгалтерского учета, применяемых руководством аудируемого экономического субъекта (компании, фирмы и пр.), и существенных оценок, подготовленных вышеуказанным руководством. Кроме того, выполнено исследование общей оценки представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Мы считаем, что проведенная нами аудиторская проверка предоставляет достаточную основу для выражения нашего мнения.

По нашему мнению, бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет достоверную и объективную картину во всех существенных аспектах финансового положения экономического субъекта (компании, фирмы и пр.) на 31 декабря 20ХХг., результатов его финансово-хозяйственной деятельности и движения денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с требованиями МСА (или согласно национальным стандартам и положениям).

(Дата)

(Адрес аудиторской организации)

(Аудитор(подпись))


В ряде случаев при аудите экономического субъекта возникают обстоятельства, которые могут оказывать или оказывают существенное влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность и, как следствие, не позволяют аудитору выразить безоговорочно-положительное мнение о ней.

К таким обстоятельствам относятся:

■ ограничение объема работы аудитора;

■ несогласие с руководством аудируемого экономического субъекта.

Ограничения объема работы аудитора могут быть установлены руководством экономического субъекта условиями договора. Если условия договора таковы, что аудитор может отказаться от выражения мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности, то он вправе отказаться и от выполнения аудита в целом. Аудитор может не согласиться на проведение аудиторской проверки в случае ограничения его обязанностей, установленных действующим законодательством.

Ограничение объема работы аудитора вызывается и рядом иных обстоятельств, не связанных с условиями договора, например сроками назначения аудитора, не позволяющими ему выполнить целый ряд аудиторских процедур (наблюдение за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов и пр.), и несоответствием ! учетной документации аудируемого субъекта предъявляемым к ней требованиям. В этом случае аудитор вправе выполнить иные альтернативные аудиторские процедуры для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств, подтверждающих безоговорочно-положительное мнение.

Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения, отличающегося от безоговорочно-положительного (наличие оговорок), то он может выразить мнение с оговоркой или отказаться от его выражения. При этом в аудиторском заключении необходимо раскрыть все ограничения, а также возможные и необходимые корректировки бухгалтерской (финансовой) отчетности, если бы такие ограничения отсутствовали.

Аудитор может не согласиться с руководством экономического субъекта относительно допустимости принятой им учетной политики, метода ее применения или достаточности сведений, раскрываемых в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Если такое несогласие носит существенный характер для бухгалтерской (финансовой) отчетности, то аудитор обязан выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение о ней.

Выражение мнения с оговоркой допускается в том случае, если ограничение работы аудитора и его несогласие с руководством аудируемого экономического субъекта не настолько существенны, чтобы отказаться от выражения мнения вообще или выразить отрицательное мнение. При этом в аудиторском заключении должны фигурировать слова «за исключением» влияния событий, к которым относится соответствующая оговорка [6].

Наряду с вышеизложенными обстоятельствами, оказывающими непосредственное влияние на мнение аудитора, существуют факторы, которые, не изменяя его мнение о бухгалтерской (финансовой) отчетности, требуют подготовки видоизмененного (модифицированного) аудиторского отчета или заключения. Обычно такие факторы оказывают влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность, но детально раскрываются руководством экономического субъекта лишь в приложениях к ней.

На практике эти факторы связаны главным образом с допущением непрерывности деятельности аудируемого экономического субъекта или с существенной неопределенностью, зависящей от событий будущих периодов, которые могут значительно повлиять

120


121

на результативные показатели аудируемой бухгалтерской (финансовой) отчетности после проведения аудита.

В случае выявления большого числа указанных факторов аудитор может принять решение об отказе в выражении своего мнения. Если же они носят единичный, но при этом существенный характер, аудитор обязан модифицировать аудиторский отчет (заключение) путем внесения в него особой оговорки после пункта, содержащего его мнение. Данная оговорка должна включать фразу о том, что рассматриваемый фактор не является основанием для выражения мнения с оговоркой.