Практическое пособие по налоговым проверкам часть I. Камеральные налоговые проверки
| Вид материала | Документы |
- План профессионального обучения федеральных государственных гражданских служащих, 86.4kb.
- Камеральные проверки, 447.42kb.
- Online-семинар «Налоговые проверки в 2011 году. Как защитить свои права» Дата: 20 июля, 25.29kb.
- План профессионального обучения федеральных государственных гражданских служащих, 104.72kb.
- Выездные налоговые проверки, 44.66kb.
- Налоговые проверки как форма налогового контроля, 321.72kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
- Учебно-практическое пособие для студентов всех специальностей и всех форм обучения, 1258.5kb.
- Бюллетень, 2006, n 6 налоговые правонарушения и преступления, 1368.46kb.
- Практическое пособие Санкт-Петербург 200x удк 621., 1676.56kb.
23.6.4. ОСОБЕННОСТИ ИСТРЕБОВАНИЯ ДОКУМЕНТОВ
КАК ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО МЕРОПРИЯТИЯ
НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ ПРИ РАССМОТРЕНИИ
МАТЕРИАЛОВ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ
При проведении такого дополнительного мероприятия налогового контроля, как истребование документов в порядке ст. 93 НК РФ, налоговики должны учитывать, что в ходе камеральной проверки запрещено требовать у налогоплательщика дополнительные документы, кроме:
1) документов, которые подтверждают правомерность использования льгот (п. 6 ст. 88 НК РФ);
2) документов, которые подтверждают правомерность применения налогоплательщиками вычетов, влекущих за собой возмещение НДС (п. 8 ст. 88 НК РФ);
3) документов, которые являются основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ);
4) документов, которые налогоплательщик обязан приложить к декларации (расчету) в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п. 7 ст. 88 НК РФ).
Истребовать документы в других случаях неправомерно, в том числе и на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Налогоплательщик, который не представил их по требованию налогового органа, не может быть привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.
Об этом свидетельствует судебная практика. В частности, суды не принимают в качестве доказательств документы, которые получены с нарушением ст. 88 НК РФ (п. 4 ст. 101 НК РФ, п. 3 ст. 64 АПК РФ). При отсутствии законных доказательств это становится основанием для отмены итогового решения по камеральной проверке (Постановления ФАС Уральского округа от 27.11.2008 N Ф09-8894/08-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.03.2009 N 3229/09), от 27.11.2008 N Ф09-8899/08-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-3404/09), ФАС Дальневосточного округа от 30.09.2009 N Ф03-5056/2009).
23.6.5. ПРАВО НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
НА ОЗНАКОМЛЕНИЕ С РЕЗУЛЬТАТАМИ
ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ МЕРОПРИЯТИЙ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Как мы знаем, дополнительные мероприятия налогового контроля назначаются по результатам исследования имеющихся материалов налоговой проверки. Их проведение связано с тем, что в материалах нет достаточных доказательств вины налогоплательщика в совершении вмененного правонарушения (п. 6 ст. 101 НК РФ).
Возникает вопрос, должен ли руководитель налогового органа (его заместитель) еще раз рассмотреть материалы налоговой проверки в порядке ст. 101 НК РФ после получения результатов проведенных дополнительных мероприятий. Или он может сам принять итоговое решение с учетом полученных дополнительных доказательств?
На практике налоговики довольно часто идут простым путем и не приглашают налогоплательщика на повторное рассмотрение материалов проверки, а сразу выносят итоговое решение.
Однако контролирующие органы считают такой подход недопустимым (Письма Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321, от 05.02.2009 N 03-02-07/1-49, от 25.07.2007 N 03-02-07/1-346).
Такого же мнения преимущественно придерживаются и суды (Постановления Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 391/09, от 12.02.2008 N 12566/07, Определение ВАС РФ от 07.04.2009 N ВАС-17365/08, Постановления ФАС Московского округа от 17.06.2009 N КА-А40/5333-09, ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2009 N А66-7217/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2009 N Ф04-909/2009(626-А27-46), ФАС Центрального округа от 11.03.2009 N А23-2160/07А-11-142ДСП (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 10.07.2009 N ВАС-8285/09)).
Дело в том, что в такой ситуации налоговики нарушают право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что влечет за собой отмену решения налогового органа согласно абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ.
В то же время нельзя не отметить, что существует и другая судебная практика. Некоторые суды при вынесении решений учитывают особые обстоятельства дела и не отменяют итоговые решения по проверкам, хотя налогоплательщик и не был извещен о повторном рассмотрении материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий.
Например, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 08.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1427 пришел к выводу, что налоговый орган не нарушил права налогоплательщика тем, что не вызвал его на повторное рассмотрение, поскольку сумма недоимки в результате проведения дополнительных мероприятий была уменьшена.
А ФАС Северо-Кавказского округа признал правомерным итоговое решение инспекции с учетом того, что о проведении дополнительных мероприятий просил сам налогоплательщик и все новые доказательства получены от него (Постановление от 23.01.2009 N Ф08-8249/2008).
Однако подобные решения являются единичными.
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.
СИТУАЦИЯ: Должны ли налоговики ознакомить налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля заранее, чтобы предоставить ему возможность подготовить письменные возражения
Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки представить в налоговый орган свои письменные возражения на акт.
Аналогичной нормы, которая закрепляла бы право налогоплательщика в определенный срок представить письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, в налоговом законодательстве нет.
Однако суды в случаях, когда ознакомление налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий происходит непосредственно в день повторного рассмотрения материалов проверки, зачастую отменяют итоговые решения по проверкам.
Они исходят из расширительного толкования абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ. По их мнению, тот факт, что налогоплательщик не смог представить заранее подготовленные возражения (в том числе и письменные), нарушает его право на представление объяснений в ходе рассмотрения материалов проверки. А такое нарушение является безусловным основанием для отмены итогового решения по проверке (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 01.10.2009 N КА-А40/9995-09).
На необходимость обеспечения налогоплательщику права представить свои возражения (в том числе и письменные) по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля указывает и финансовое ведомство (Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321).
23.6.6. ПРАВОМЕРНОСТЬ ПРИВЛЕЧЕНИЯ
К ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА ПРАВОНАРУШЕНИЕ,
КОТОРОЕ ВЫЯВЛЕНО
В ХОДЕ ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ МЕРОПРИЯТИЙ
НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Из п. 6 ст. 101 НК РФ следует, что цель дополнительных мероприятий налогового контроля - это сбор недостающих доказательств наличия или отсутствия выявленного при проверке налогового правонарушения.
Но на практике в ходе дополнительных мероприятий зачастую выясняются обстоятельства, которые свидетельствуют о совершении проверенным налогоплательщиком и других правонарушений.
Вправе ли налоговики привлекать налогоплательщиков к ответственности за такие вновь выявленные правонарушения?
Нет, не вправе.
Дополнительные мероприятия могут проводиться только в отношении уже установленных нарушений налогового законодательства и не предназначены для сбора сведений о нарушениях, которые не отражены в акте проверки. Это следует из абз. 1 п. 6 ст. 101 НК РФ.
Об этом свидетельствует и тот факт, что в итоговом решении по проверке обстоятельства вменяемого правонарушения должны быть изложены так, как они установлены проверкой (п. 8 ст. 101 НК РФ). А результаты проверки оформляются актом (ст. 100 НК РФ).
Следовательно, выйти за рамки акта налоговой проверки при принятии итогового решения руководитель налогового органа (его заместитель) не вправе.
Такой вывод косвенно подтверждает Минфин России в Письме от 07.07.2008 N 03-02-07/1-249.
На это указывает и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.10.2008 N А78-6071/07-С3-8/317-Ф02-5344/08, ФАС Поволжского округа от 14.08.2008 N А65-991/2008).
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.
В то же время нужно иметь в виду следующее. По мнению Минфина России, за выявленные в ходе дополнительных мероприятий правонарушения, которые не связаны с доначислением налогов <6>, вас могут привлечь к ответственности в порядке ст. 101.4 НК РФ (Письмо от 07.07.2008 N 03-02-07/1-249). На практике ничто этому не препятствует.
--------------------------------
<6> С доначислением налогов связаны правонарушения, которые предусмотрены ст. ст. 120, 122, 123 НК РФ. За такие правонарушения налогоплательщик может быть привлечен к ответственности только по результатам налоговой проверки в порядке ст. 101 НК РФ (ст. 100.1 НК РФ).
Ответственность за прочие правонарушения (например, по ст. 119 или ст. 126 НК РФ) применяется в порядке ст. 101.4 НК РФ.
23.7. ПОВТОРНОЕ РАССМОТРЕНИЕ
МАТЕРИАЛОВ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ
Итак, рассмотреть все материалы проверки за один день не всегда бывает возможно.
Во-первых, на рассмотрение может не явиться налогоплательщик (другое лицо, которое приглашено к участию в рассмотрении) и при этом в материалах отсутствуют сведения о его извещении или руководитель налогового органа (его заместитель) считает, что его присутствие необходимо. В этом случае руководитель выносит решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 6 п. 3 ст. 101 НК РФ).
Примечание
Подробно о принятии такого решения рассказано в разд. 23.4.2 "Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой участвующих лиц".
Во-вторых, в процессе исследования материалов проверки может быть принято решение о необходимости участия в рассмотрении материалов свидетеля, специалиста или эксперта. Например, без них невозможно принять обоснованное решение (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ).
Примечание
Подробно о принятии такого решения рассказано в разд. 23.5.5 "Решение о привлечении свидетеля, эксперта и специалиста".
В-третьих, в ходе исследования материалов проверки может выясниться, что представленных доказательств недостаточно для вынесения обоснованного решения по результатам проверки. В такой ситуации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ).
Примечание
Подробно о дополнительных мероприятиях налогового контроля рассказано в разд. 23.6 "Дополнительные мероприятия налогового контроля".
Наконец, материалы проверки могут быть очень объемными.
Во всех указанных случаях может быть назначена новая дата рассмотрения материалов проверки (условно назовем это повторным рассмотрением).
Обратите внимание!
Возможность переносить рассмотрение материалов налоговой проверки на новую дату не ограничена ничем, кроме общего срока рассмотрения (п. 1 ст. 101 НК РФ). Рассмотрение может быть перенесено и во второй раз, и в третий раз и т.д.
Налоговый кодекс РФ не содержит специальных правил для случаев перенесения рассмотрения материалов проверки на новую дату. Однако полагаем, что из общего смысла п. п. 1 - 7 ст. 101 НК РФ следует, что руководитель налогового органа (его заместитель) при повторном рассмотрении материалов проверки должен соблюдать все правила процедуры, как и при первом рассмотрении.
В частности, налогоплательщик в любом случае должен быть извещен о времени и месте нового рассмотрения (п. 2 ст. 101 НК РФ). Лишение налогоплательщика права на участие в рассмотрении материалов проверки является безусловным основанием для отмены решения по результатам проверки (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).
Примечание
Подробнее о последствиях неизвещения (ненадлежащего извещения) налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки см. разд. 23.2.2 "Своевременность извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки".
Также не обойтись без подготовительных мероприятий: проверки явки участвующих лиц, принятия решения о возможности рассмотрения материалов в отсутствие неявившихся, проверки полномочий представителя налогоплательщика и т.д. (п. 3 ст. 101 НК РФ).
Примечание
О подготовительных мероприятиях при рассмотрении материалов налоговой проверки см. разд. 23.4 "Подготовительные мероприятия".
При повторном рассмотрении действуют и все правила исследования материалов проверки (п. п. 4, 5 ст. 101 НК РФ).
В ходе исследования могут быть приняты решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ), о привлечении специалиста (эксперта, свидетеля) (п. 4 ст. 101 НК РФ).
Примечание
О правилах исследования материалов налоговой проверки подробно рассказано в разд. 23.5 "Исследование материалов налоговой проверки".
23.8. ИТОГОВОЕ РЕШЕНИЕ ПО НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКЕ
По результатам рассмотрения по существу материалов налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) должен вынести одно из следующих решений (п. 7 ст. 101 НК РФ):
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Обратите внимание!
При проведении камеральной проверки по НДС в случае заявления налога к возмещению в порядке ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ одновременно с итоговым решением о привлечении или отказе в привлечении к налоговой ответственности принимаются дополнительные решения, связанные с возмещением налога. Об этом см. подробнее в разд. 13.2 "Возмещение "входного" НДС" Практического пособия по НДС.
Формы этих решений приведены в Приложениях N N 12 и 13 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и являются обязательными для применения налоговыми органами (п. п. 1, 3 Приказа ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@).
Решение должно быть подписано непосредственно руководителем налогового органа (его заместителем) (п. 7 ст. 101 НК РФ).
Если же решение будет подписано иными лицами, например исполняющим обязанности руководителя налогового органа, то оно может быть признано незаконным. Данная позиция нашла отражение в Постановлении ФАС Московского округа от 20.01.2006, 18.01.2006 N КА-А40/13748-05.
СИТУАЦИЯ: Может ли вынести итоговое решение лицо, которое не участвовало в рассмотрении материалов проверки
На практике случается, что решение подписывает руководитель налогового органа (его заместитель), который не принимал участия в рассмотрении материалов проверки.
Например, рассматривал материалы один заместитель руководителя инспекции, а решение подписал другой заместитель
или
руководитель инспекции рассмотрел материалы проверки и уволился, не подписав решения. Вместо него расписался новый руководитель инспекции.
В таком случае итоговое решение по проверке должно быть отменено. На это указывает судебная практика (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.09.2009 N А33-13636/08, от 07.05.2009 N А69-2200/08-12-Ф02-1914/09).
И действительно, согласно п. 7 ст. 101 НК РФ решение выносится по результатам рассмотрения материалов проверки. Следовательно, вынести его вправе только лицо, которое указанные материалы рассматривало. Нарушение данного условия может привести к принятию неправомерного решения. А это обстоятельство является основанием для отмены решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).
Кроме того, тот факт, что решение подписало другое лицо, по логике вещей должен означать, что это лицо заново рассматривало материалы проверки. Причем в отсутствие налогоплательщика (его представителя) и без надлежащего извещения об этом. Следовательно, нарушены существенные условия процедуры рассмотрения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).
23.8.1. КОГДА ВЫНОСИТСЯ РЕШЕНИЕ
ПО ИТОГАМ ПРОВЕРКИ
Налоговое законодательство не содержит прямого указания на то, в какой момент должно быть вынесено итоговое решение по результатам рассмотрения материалов проверки. Установлено лишь, что рассмотреть все материалы и вынести решение нужно в течение 10 рабочих дней после истечения срока на представление возражений. Причем этот срок может быть продлен не более чем на один месяц (п. 6 ст. 6.1, п. 6 ст. 100, п. 1 ст. 101 НК РФ).
В связи с этим на практике у налогоплательщиков возникает вопрос: должен ли руководитель налогового органа (его заместитель) вынести решение непосредственно в день рассмотрения материалов проверки в присутствии налогоплательщика?
Судебная практика по таким спорам до недавнего времени складывалась неоднозначно.
Часть судов склоняется к тому, что решение по итогам проверки может быть вынесено и через несколько дней после рассмотрения материалов проверки. При этом налогоплательщика не обязательно извещать о дате вынесения решения. Ведь в Налоговом кодексе РФ не сказано, что решение принимается непосредственно в ходе рассмотрения материалов проверки (п. п. 5, 7 ст. 101 НК РФ) (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 04.06.2009 N Ф09-3590/09-С2 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 16.07.2009 N ВАС-8932/09), ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2008 N Ф04-5036/2008(10001-А46-25)).
Однако некоторые суды исходят из того, что процедура вынесения и изготовления решения отдельно от рассмотрения материалов проверки законом не предусмотрена. А значит, налоговики обязаны вынести решение непосредственно при рассмотрении материалов проверки (Постановление ФАС Центрального округа от 29.07.2008 N А08-4026/07-25).
Отметим, что свою позицию по этому вопросу высказал Президиум ВАС РФ (Постановлением от 17.03.2009 N 14645/08 отменено приведенное выше Постановление ФАС Центрального округа). Суд указал, что из ст. 101 НК РФ не следует, что решение должно быть вынесено в день рассмотрения материалов проверки или в иной день с извещением налогоплательщика о времени и месте вынесения решения.
Примечание
Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.
23.8.2. СОДЕРЖАНИЕ ИТОГОВОГО РЕШЕНИЯ
Независимо от того, привлекается налогоплательщик к налоговой ответственности или нет, в итоговом решении по налоговой проверке должны быть указаны (абз. 3 п. 8 ст. 101 НК РФ):
- срок на обжалование вынесенного решения;
- порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу);
- наименование и место нахождения налогового органа, который уполномочен рассматривать дела по обжалованию выносимого решения;
- иные необходимые сведения.
Кроме того, для обоих вариантов итогового решения законом установлены особые требования (абз. 1 и 2 п. 8 ст. 101 НК РФ).
Примечание
О том, какие нарушения при составлении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут привести к его отмене, см. разд. 23.8.3 "Нарушения при составлении итогового решения и их последствия".
23.8.2.1. СОДЕРЖАНИЕ РЕШЕНИЯ
О ПРИВЛЕЧЕНИИ К ОТВЕТСТВЕННОСТИ
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отражаются (абз. 1 п. 8 ст. 101 НК РФ):
1) обстоятельства налогового правонарушения, которое совершил проверенный налогоплательщик.
Указанные обстоятельства должны быть описаны так, как они установлены проверкой, т.е. так же, как они зафиксированы в акте налоговой проверки;
2) документы и сведения, которые подтверждают выявленные обстоятельства;
3) доводы проверенного налогоплательщика в свою защиту и результаты их проверки;
4) решение привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные правонарушения с указанием соответствующих статей НК РФ;
5) размер недоимки по налогам, сумма штрафов и пеней.
Помимо этого в решении должны содержаться прочие обязательные реквизиты согласно абз. 3 п. 8 ст. 101 НК РФ.
ПРИМЕР
решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
Ситуация
14 октября 2010 г. ИФНС России N 55 по г. Москве были рассмотрены акт камеральной налоговой проверки от 16.09.2010 N 3-29/55, другие материалы проверки и возражения ООО "Альфа" на акт камеральной налоговой проверки от 05.10.2010.
Результат
14 октября 2010 г. ИФНС России N 55 по г. Москве принято решение о привлечении ООО "Альфа" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Копия решения направлена в адрес организации заказным письмом с уведомлением о вручении.
Примечание
В приведенном ниже тексте решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения значком обозначены некоторые ошибки, которые допустили налоговики при его составлении. Нажатием на этот значок вы можете перейти в поясняющий пример из разд. 23.8.3 "Нарушения при составлении итогового решения и их последствия".
С апелляционной жалобой на приведенное решение вы можете ознакомиться в разд. 25.2.1 "Апелляционное обжалование решения о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности при налоговых проверках".
Утверждено
Приказом ФНС России
от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@
Решение N 124-5/ДСП
о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
г. Москва 14.10.2010
Начальник ИФНС России N 55 по г. Москве главный государственный налоговый инспектор 1 класса Строгов Я.Х. рассмотрел Акт камеральной налоговой проверки от 16.09.2010 N 3-29/56 Общества с ограниченной ответственностью "Альфа" (ООО "Альфа", ИНН 7755134430/КПП 775501001) , иные материалы налоговой проверки, возражения на акт камеральной налоговой проверки от 05.10.2010.
Лицо, в отношении которого проведена проверка, надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки извещено, что подтверждается квитанцией от 08.10.2010, на рассмотрение материалов налоговой проверки не явилось, в связи с чем принято решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие представителя ООО "Альфа", и
установил:
1. По п. 2.1 Акта камеральной налоговой проверки N 3-29/56 от 16.09.2010.
В нарушение ст. ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость в размере 1 800 000 руб. за I квартал 2010 г.
Данный вывод основан на следующих обстоятельствах:
- ООО "Альфа" в период с 25.12.2008 (дата открытия счета) по 12.05.2010 не оплачивало товар, приобретенный у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) по договору поставки от 14.01.2010 N 23;
- ООО "Альфа" не располагает суммой денежных средств, достаточной для оплаты купленного оборудования на общую сумму 11 800 000 руб., в том числе НДС 1 800 000 руб., по договору с ООО "Сигма" от 14.01.2010 N 23;
- ООО "Сигма" зарегистрировано по адресу массовой регистрации (г. Москва, ул. Федорова, д. 76), не находится по юридическому адресу, было создано незадолго до реализации оборудования по договору поставки от 14.01.2010 N 23 в адрес ООО "Альфа", отчетность по НДС по месту учета не представляет;
- ООО "Сигма" не представило документы, истребованные в порядке ст. 93.1 НК РФ.
Из указанных обстоятельств следует, что:
- реализация оборудования для автомоек фирмы Karcher по договору поставки от 14.01.2010 N 23 между ООО "Альфа" и ООО "Сигма" фактически не имела места;
- договор поставки от 14.01.2010 N 23 заключен сторонами исключительно с целью извлечения необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (п. п. 1 и 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53);
- ООО "Альфа" получило необоснованную налоговую выгоду в виде вычета НДС на сумму 1 800 000 руб. за I квартал 2010 г.
В представленных письменных возражениях от 05.10.2010 на акт камеральной налоговой проверки от 16.09.2010 N 3-29/55 ООО "Альфа" указало, что им были соблюдены все условия для применения вычетов по НДС по договору поставки от 14.01.2010 N 23 в заявленном размере: товар оприходован, имеется счет-фактура, товар используется в деятельности, облагаемой НДС (ст. ст. 171, 172 НК РФ).
По мнению ООО "Альфа", это подтверждается следующим.
- Общество располагает документами о доставке, оприходовании на склад товара по договору от 14.01.2010 N 23, а также о дальнейшей реализации части приобретенного товара контрагентам и уплате НДС по данной сделке в бюджет.
В связи с этим ООО "Альфа" представило в инспекцию копии договора поставки от 14.01.2010 N 23, счета-фактуры от 29.01.2010 N 81, товарной накладной N ТОРГ-12 от 29.01.2010 N 23-01 на общую сумму 11 800 000 руб., в том числе НДС 1 800 000 руб., договора поставки от 16.06.2010 N 46 на общую сумму 1 593 000 руб., в том числе НДС 243 000 руб., счета-фактуры от 29.06.2010 N 189, книги продаж за II квартал 2010 г., налоговой декларации по НДС за II квартал 2010 г. и платежного поручения от 06.07.2010 N 237.
Однако данный довод налогоплательщика не принимается, поскольку все представленные счета-фактуры содержат подписи не руководителя и главного бухгалтера ООО "Альфа", а подписи неустановленных лиц. Также представленная товарная накладная по форме N ТОРГ-12 не содержит подписи главного бухгалтера, подписи и расшифровки подписи лица, получившего груз. Поэтому представленные документы не могут подтверждать факт приобретения оборудования, его принятие к учету и дальнейшую реализацию.
- Факт неоплаты товара ООО "Сигма" по договору поставки от 14.01.2010 N 23 объясняется тем, что согласно п. 5.7 договора оплата товара должна произойти не позднее 15.12.2010. Срок платежа не наступил.
ООО "Альфа" также указывает на то, что согласно п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ факт оплаты товара не рассматривается как условие для возникновения права на налоговый вычет по НДС.
Действительно, ст. 171 НК РФ не содержит в качестве условия принятия НДС к вычету требование об оплате по договору.
Однако беспроцентный товарный кредит на период, близкий по продолжительности к календарному году, наряду с иными указанными обстоятельствами может являться признаком фиктивности договора поставки и отсутствия действительной воли сторон в совершении сделки.
- Общество считает, что наличие указанных в акте проверки признаков фирмы-"однодневки" ООО "Сигма" само по себе не может быть основанием для отказа в вычете (п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, Постановления ФАС Московского округа от 03.04.2009 N КА-А40/2614-09, от 16.01.2008 N КА-А40/12683-07, от 13.02.2007, 14.02.2007 N КА-А40/467-07). Кроме того, Общество указывает, что по адресу местонахождения ООО "Сигма" (г. Москва, ул. Федорова, д. 76) расположено многоэтажное офисное здание.
Данный довод ООО "Альфа" не принимается во внимание, поскольку указанное офисное здание не в состоянии обеспечить 156 компаний, зарегистрированных по этому адресу, офисными помещениями. Поэтому указанный адрес справедливо занесен в базу данных адресов массовой регистрации.
Довод ООО "Альфа" о том, что в соответствии с п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт создания организации незадолго до совершения хозяйственной операции сам по себе не может выступать доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является верным. Однако согласно указанному пункту Постановления данное обстоятельство в совокупности с иными обстоятельствами может быть признано обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Поэтому вывод о том, что ООО "Сигма" отвечает признакам фирмы-"однодневки", является правомерным и учтен при рассмотрении вопроса о получении необоснованной налоговой выгоды.
- ООО "Альфа" предполагает, что запрошенные у ООО "Сигма" первичные документы не были представлены по запросу в налоговый орган по причине неполучения требования о представлении документов.
Данный вывод налогоплательщика основан на догадках и не может быть принят во внимание, поскольку в материалах дела имеется уведомление о вручении требования о представлении документов о деятельности ООО "Альфа" генеральному директору ООО "Сигма", о чем сделана соответствующая запись в уведомлении.
Поэтому вывод инспектора о необходимости доначисления недоимки по НДС в размере 18 000 руб. по договору поставки от 14.01.2010 N 23 на сумму 1 800 000 руб. является правомерным.
2. По п. 2.2 Акта камеральной налоговой проверки N 3-29/56 от 16.09.2010.
В нарушение ст. ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость в размере 18 000 руб. за IV квартал 2009 г. .
Данный вывод основан на следующих обстоятельствах:
- ООО "Сигма" зарегистрировано по адресу массовой регистрации (г. Москва, ул. Федорова, д. 76), не находится по юридическому адресу, было создано незадолго до реализации оборудования по договору поставки от 18.12.2009 N 19 в адрес ООО "Альфа", отчетность по НДС по месту учета не представляет;
- ООО "Альфа" в период с 25.12.2008 (дата открытия счета) по 12.05.2010 не оплачивало товар, приобретенный у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) по договору поставки от 18.12.2009 N 19.
Из указанных обстоятельств следует, что:
- реализация оборудования по договору поставки от 18.12.2009 N 19 между ООО "Альфа" и ООО "Сигма" фактически не имела места;
- договор поставки от 18.12.2009 N 19 заключен сторонами исключительно с целью извлечения необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (п. п. 1 и 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53);
- ООО "Альфа" получило необоснованную налоговую выгоду в виде вычета НДС на сумму 18 000 руб. за IV квартал 2009 г.
В представленных письменных возражениях от 05.10.2010 на акт камеральной налоговой проверки от 16.09.2010 N 3-29/55 ООО "Альфа" указало, что им были соблюдены все условия для применения вычетов по НДС по договору поставки от 18.12.2009 N 19 в размере 18 000 руб.: товар оприходован, имеется счет-фактура, товар используется в деятельности, облагаемой НДС (ст. ст. 171, 172 НК РФ).
По мнению ООО "Альфа", это подтверждается следующим.
- Общество располагает документами о доставке, оприходовании на склад товара по договору от 18.12.2009 N 19, а также о дальнейшей реализации большей части приобретенного товара контрагентам и уплате НДС по данной сделке в бюджет.
В связи с этим ООО "Альфа" представило в инспекцию копии договора поставки от 18.12.2009 N 19, счета-фактуры от 24.12.2009 N 5 на общую сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.), товарной накладной N ТОРГ-12 от 24.12.2010 N 5-12, платежного поручения от 12.04.2010 N 154.
Однако данный довод налогоплательщика не принимается, поскольку указанные счета-фактуры содержат подписи не руководителя и главного бухгалтера ООО "Альфа", а подписи неустановленных лиц. Также представленная товарная накладная по форме N ТОРГ-12 не содержит подписи главного бухгалтера, подписи и расшифровки подписи лица, получившего груз. Поэтому представленные документы не могут подтверждать факт приобретения оборудования, его принятие к учету и дальнейшую реализацию.
- ООО "Альфа" со ссылкой на положения ст. 88 НК РФ утверждает, что камеральная проверка в данной ситуации должна была осуществляться в отношении декларации по НДС за I квартал 2010 г. и отраженных в ней сведений, и приводит судебную практику (Постановления ФАС Уральского округа от 21.10.2008 N Ф09-7599/08-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.08.2007 N А58-6343/06-Ф02-5686/07, ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 N А56-16972/2006).
Данный довод налогоплательщика несостоятелен, поскольку по договорам поставки от 18.12.2009 N 19 и от 14.01.2010 N 23 совершались сделки по приобретению одного вида товаров у одного и того же контрагента и на одних и тех же условиях оплаты. Поэтому вывод инспектора о необходимости доначисления недоимки по НДС в размере 18 000 руб. по договору поставки от 18.12.2009 N 19 является правомерным.
Всего по результатам проверки установлена неуплата следующих налогов и сборов.
| N | Наименование налога (сбора) | Установленный срок уплаты | Сумма, руб. | Код ОКАТО | Код бюджетной классификации |
| 1 | НДС | | 1 818 000 | 45 283 573 000 | 182 1 03 01000 01 1000 110 |
| Итого | 1 818 000 | | |||
Таким образом, ООО "Альфа" совершено налоговое правонарушение, предусмотренное п. 3 ст. 122 НК РФ, согласно которому умышленная неуплата суммы налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога .
Обстоятельств, смягчающих либо отягчающих ответственность ООО "Альфа" согласно ст. 112 НК РФ, в ходе рассмотрения материалов камеральной проверки не выявлено.
Руководствуясь ст. 101 НК РФ,
решил:
1. Привлечь Общество с ограниченной ответственностью "Альфа" к налоговой ответственности, предусмотренной:
| N | Пункт и статья Налогового кодекса Российской Федерации | Состав налогового правонарушения | Штраф, руб. | Код ОКАТО | Код бюджетной классификации |
| 1 | п. 3 ст. 120 НК РФ | Умышленная неуплата суммы налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) | 727 200 <*> | 45 283 573 000 | 182 1 03 01000 01 3000 110 |
| Итого | 727 200 | | |||
--------------------------------
<*> Расчет суммы штрафа приведен в Приложении 1 к настоящему решению.
2. Начислить пени по состоянию на 14.10.2010:
| N | Наименование налога (сбора) | Установленный срок уплаты | Пени, руб. | Код ОКАТО | Код бюджетной классификации |
| 1 | НДС | - | 98 144,2 <**> | 45 283 573 000 | 182 1 03 01000 01 2000 110 |
| Итого | 98 144,2 | | |||
--------------------------------
<**> Расчет суммы пеней приведен в Приложении 2 к настоящему решению.
3. Предложить Обществу с ограниченной ответственностью "Альфа":
3.1. Уплатить недоимку:
| N | Наименование налога (сбора) | Сумма, руб. | Код ОКАТО | Код бюджетной классификации |
| 1 | НДС | 1 818 000 | 45 283 573 000 | 182 1 03 01000 01 1000 110 |
| Итого | 1 818 000 | | ||
3.2. Уплатить штрафы, указанные в п. 1 настоящего решения.
3.3. Уплатить пени, указанные в п. 2 настоящего решения.
4. Внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
5. Иные предложения: -.
Настоящее решение в соответствии с п. 9 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно вынесено, если не была подана апелляционная жалоба в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ.
Настоящее решение в соответствии со ст. 101.2 НК РФ до момента вступления в силу может быть обжаловано путем подачи апелляционной жалобы в письменной форме в УФНС России по г. Москве по адресу: 116191, г. Москва, ул. Б. Тульская, д. 16 .
Апелляционная жалоба в соответствии с п. 3 ст. 139 НК РФ подается в вынесший решение налоговый орган, а именно в ИФНС России N 55 по г. Москве по адресу: 173000, г. Москва, ул. Малахова, д. 32, который обязан в течение трех рабочих дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
В случае подачи апелляционной жалобы в соответствии с п. 2 ст. 101.2 НК РФ, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит настоящее решение, настоящее решение вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом. В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит настоящее решение, настоящее решение с учетом внесенных изменений вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
Вступившее в силу настоящее решение, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, в соответствии с п. 3 ст. 101.2 и п. 2 ст. 139 НК РФ может быть обжаловано в течение одного года с момента его вынесения путем подачи письменной жалобы в УФНС России по г. Москве по адресу: 116191, г. Москва, ул. Б. Тульская, д. 16 .
Приложения на 2 листах.
Строгов
Руководитель ИФНС России N 55 по г. Москве ----------- Строгов Я.Х.
М.П.
Копию Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения получил:
___________________________________________________________________________
(должность, Ф.И.О. руководителя организации или Ф.И.О. физического лица)
(Ф.И.О. представителя)
_________________ _________________
(дата) (подпись)
Приложение 1
к Решению о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
от 14.10.2010 N 124-5/ДСП
Расчет штрафа
в связи с недоплатой налога на добавленную стоимость
за IV квартал 2009 г., I квартал 2010 г.
1 818 000 руб. x 40% = 727 200 руб.
Строгов
Руководитель ИФНС России N 55 по г. Москве ----------- Я.Х. Строгов
М.П.
Приложение 2
к Решению о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения
от 14.10.2010 N 124-5/ДСП
Таблица 1
Расчет пеней, образовавшихся
в связи с недоплатой налога на добавленную стоимость
за I квартал 2010 г.
| Период просрочки по срокам уплаты НДС за I квартал 2010 г. | Количество дней просрочки | Сумма недоимки (руб.) | Ставка рефинансирования ЦБ РФ (%) <*> | Пени (руб.) |
| 21.04.2010 - 14.10.2010 | 177 | 600 000,00 | 11 | 38 940 |
| 21.05.2010 - 14.10.2010 | 147 | 600 000,00 | 11 | 32 340 |
| 22.06.2010 - 14.10.2010 | 115 | 600 000,00 | 11 | 25 300 |
| Итого | | | | 96 580 |
--------------------------------
<*> В данном примере ставка рефинансирования ЦБ РФ условно принята равной 11%.
Таблица 2
Расчет пеней, образовавшихся
в связи с недоплатой налога на добавленную стоимость
за IV квартал 2009 г.
| Период просрочки по срокам уплаты НДС за IV квартал 2009 г. | Количество дней просрочки | Сумма недоимки (руб.) | Ставка рефинансирования ЦБ РФ (%) <*> | Пени (руб.) |
| 20.01.2010 - 14.10.2010 | 267 | 6000,00 | 11 | 587,4 |
| 20.02.2010 - 14.10.2010 | 236 | 6000,00 | 11 | 519,2 |
| 20.03.2010 - 14.10.2010 | 208 | 6000,00 | 11 | 457,6 |
| Итого | | | | 1564,2 |
Итого на 14 октября 2010 г. сумма пеней по НДС, подлежащая уплате ООО "Альфа" в федеральный бюджет, составляет 98 144,2 руб. (96 580 руб. + 1564,2 руб.).
Строгов
Руководитель ИФНС России N 55 по г. Москве ----------- Я.Х. Строгов
М.П.
Примечание
О последовательных изменениях ставки рефинансирования в течение последних лет см. в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка), установленная ЦБ РФ" Справочной информации.