Камеральные проверки
| Вид материала | Кодекс |
- Практическое пособие по налоговым проверкам часть I. Камеральные налоговые проверки, 9015.09kb.
- План профессионального обучения федеральных государственных гражданских служащих, 104.72kb.
- План профессионального обучения федеральных государственных гражданских служащих, 86.4kb.
- Программа проверки 14 Порядок осуществления проверки качества отдельных аудиторских, 534.9kb.
- Программа проверки 14 Порядок осуществления проверки качества отдельных аудиторских, 535.12kb.
- Организация и планирование аудиторской проверки ООО «Аудиторская фирма» 11 > Краткая, 299.85kb.
- Отчёт о результатах проверки финансово-хозяйственной деятельности муниципального дошкольного, 10.42kb.
- Методика аудиторской проверки учета производственных запасов. Методика аудиторской, 107.67kb.
- Методические рекомендации по организации и проведению проверки финансово, 673kb.
- Кыргызской Республики Алмазбек Атамбаев. Данный документ принят в целях реализации, 595.88kb.
КАМЕРАЛЬНЫЕ ПРОВЕРКИ
В Налоговом кодексе РФ приведены два вида налоговых проверок - выездные и камеральные. Их целью является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 87 НК РФ).
Процедура проведения камеральных проверок.
Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа. Основой для такой формы контроля являются налоговые декларации (расчеты) и документы, представленные налогоплательщиком, а также иные документы о деятельности проверяемого лица, имеющиеся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ). Камеральная проверка проводится инспекторами без какого-либо специального решения руководителя налогового органа (п. 2 ст. 88 НК РФ).
До 2009 г. исчисление срока камеральной проверки налоговой декларации и приложенных к ней документов начиналось со дня, когда в инспекцию были представлены налоговая декларация и последний из указанных документов (Письмо Минфина РФ от 13.04.2007 N 03-02-07/2-69). С 2009 г. года камеральная проверка должна быть проведена в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком декларации либо расчета (п. 2 ст. 88 НК РФ). Минфин РФ в письме от 18.02.2009 N03-02-07/1-75 разъяснил, что продление срока камеральной проверки законодательством не предусмотрено.
Однако, в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля, в частности истребовать документы в соответствии со ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ.
(Приказ ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля).
Минфин РФ в Письме от 06.04.2009 N 03-02-07/1-172 регламентировал действия налогового инспектора при выявлении недоимки в ходе камеральной налоговой проверки и отсутствии признаков состава нарушения налогового законодательства. В этом случае инспектор должен составить документ о выявлении недоимки у налогоплательщика по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@.
Пояснения и исправления.
Инспектор потребует с налогоплательщика представить в течение пяти рабочих дней пояснения или внести соответствующие исправления, если в ходе камеральной проверки будет выявлено любое из следующих обстоятельств (п. 3 ст. 88 НК РФ):
-ошибка в налоговой декларации (расчете);
-противоречие между сведениями, содержащимися в представленных документах;
-несоответствие представленных сведений информации, содержащейся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученной им в ходе налогового контроля.
Обратите внимание! Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало (п. 2 ст. 6.1 НК РФ).
Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если не установлен в календарных днях (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).
В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством выходным или нерабочим праздничным, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
В данном случае организации могут прислать требование о предоставлении пояснений. Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ также была утверждена форма уведомления о вызове налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в котором подробно указывается цель вызова (Письмо Минфина РФ от 11.01.2009 N 03-02-07/1-1).
Проверяемое лицо вправе дополнительно представить в инспекцию выписки из регистров налогового или бухгалтерского учета либо иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в декларацию (п. 4 ст. 88 НК РФ). В свою очередь сотрудники налогового органа обязаны рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы (п. 5 ст. 88 НК РФ).
Если чиновники при проведении камеральной проверки не выявили ошибок и противоречий в представленной декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов не имеется. Данный вывод содержится в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 7307/08, а также ФАС Дальневосточного округа от 19.01.2009 N Ф03-6218/2008, Поволжского округа от 21.05.2009 N А55-17252/2008, Северо-Западного округа от 14.04.2009 N А56-20822/2008 и Центрального округа от 18.05.2009 N А62-5013/2008. Однако из данного правила есть исключения. Чиновники вправе потребовать документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов при возмещении НДС (п. 8 ст. 88 НК РФ). При проведении камеральных проверок инспекторы также могут попросить представить документы, подтверждающие право на используемые льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ).
Представление документов.
Инспектор, проводящий камеральную проверку, может истребовать необходимые для проверки документы (п. 1 ст. 93 НК РФ). Для этого проверяемому лицу направляется соответствующее требование о представлении бумаг, оформленное по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.
Истребуемые документы представляют в виде заверенных копий, на которых ставятся подпись руководителя (заместителя руководителя) или иного уполномоченного лица и печать проверяемой организации. Если потребуется, налоговый орган вправе ознакомиться и с подлинниками документов (п. 2 ст. 93 НК РФ). Такая необходимость может возникнуть, в частности, при обнаружении несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, информации, содержащейся в документах, имеющихся у инспекторов, а также в случае сверки копий документов с их подлинниками (Письмо Минфина РФ от 11.01.2009 N 03-02-07/1-1).
Согласно п. 3 ст. 93 НК РФ документы должны быть переданы в налоговый орган в течение 10 рабочих дней со дня вручения соответствующего требования. Проверяемое лицо вправе попросить отсрочку. Сделать это надо в течение дня, следующего за днем получения требования. При этом в письме налоговому органу указывают причину, по которой истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, а также называют новый срок, в течение которого проверяемое лицо может передать бумаги. Далее, в течение двух рабочих дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе увеличить сроки представления документов либо отказать в их продлении. Форма решения о продлении или об отказе в продлении сроков представления документов утверждена Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.
Обратите внимание! С 2010 г. в ходе проведения налоговой проверки инспекторы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее уже представленные им при камеральных или выездных проверках. При этом указанное ограничение не распространяется на случаи, когда данные документы ранее передавались в налоговый орган в виде подлинников, а также на случаи, когда представленные документы были утрачены вследствие непреодолимой силы (п. 5 ст. 93 НК РФ, п. 3 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).
Уточненная декларация.
НК РФ не содержит такого понятия, как «повторная камеральная проверка». Проведение камеральной проверки за тот же период возможно в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (Письмо Минфина РФ от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267). Причем с 2009 года установлено, что если до окончания камеральной проверки налогоплательщик представит уточненную декларацию (расчет), то проверка ранее поданной декларации прекращается. Далее начинается новая камеральная проверка на основе уточненных данных (п. 9.1 ст. 88 НК РФ). Между тем, ранее представители финансовых органов считали, что если уточненная декларация представлена в ходе камеральной проверки первичного расчета в момент или после обнаружения нарушений, то инспекторы завершают такую проверку и принимают по ее результатам решение в соответствии со ст. 101 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 25.04.2008 N 03-02-07/2-76).
Теперь, согласно п. 9.1 ст. 88 НК РФ документы и сведения, полученные налоговым органом в рамках прекращенной проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика, в т.ч. выездной проверки (Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-02-07/1-113).
Результаты проверки.
Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения нарушения законодательства, то чиновники составляют акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ (п. 5 ст. 88 НК РФ). Акт оформляют по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, в течение 10 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки (п. 1 ст. 100 НК РФ). Акт заверяется лицами, проводившими проверку, и налогоплательщиком (либо его представителем). При отказе проверяемого лица подписать данный документ делается соответствующая запись в акте налоговой проверки (п. 2 ст. 100 НК РФ).
С 2009 года был официально регламентирован срок вручения под расписку акта проверки налогоплательщику. Сделать это необходимо в течение пяти рабочих дней с даты составления акта. Если налогоплательщик уклоняется от получения документа, то этот факт отражают в самом акте налоговой проверки. Далее, акт направляют по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. При этом датой вручения акта считается шестой день с момента отправки корреспонденции (п. 5 ст. 100 НК РФ).
Проверяемое лицо в случае несогласия с актом налоговой проверки в течение 15 рабочих дней со дня его получения вправе представить в налоговый орган свои письменные возражения. Можно приложить документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений (п. 6 ст. 100 НК РФ).
Порядок принятия решения.
Рассмотрение материалов проверки.
Акт налоговой проверки и представленные налогоплательщиком письменные возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Решение по ним принимается в течение 10 рабочих дней со дня истечения срока, установленного для выражения претензий (15 рабочих дней со дня получения акта налогоплательщиком). При этом срок может быть продлен на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ). (Форма решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки утверждена Приказом ФНС от 07.05.05 № ММ-3-06/281@ )
Руководитель налогового органа (либо его заместитель) извещает налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Проверяемое лицо вправе участвовать в данном процессе через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).
Неявка налогоплательщика, извещенного надлежащим образом, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 2 ст. 101 НК РФ). В то же время необеспечение проверяемому лицу возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки является основанием для признания решения инспекции незаконным (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12566/07). Между тем понятие "надлежащее уведомление" налоговым законодательством не определено. Тем не менее, если компания считает, что ее права были нарушены, то резонно будет представить в суд уведомление о рассмотрении материалов проверки вместе с почтовым конвертом, в котором оно пришло. По почтовому штемпелю на конверте и реестру почтовых отправлений уведомлений будет видно, когда уведомление было направлено и получено. Например, арбитры поддержали налогоплательщика, когда у инспекции отсутствовали доказательства надлежащего извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки. В данном случае из почтового штемпеля следовало, что письмо было возвращено налоговому органу уже после рассмотрения материалов проверки (Постановление ФАС Центрального округа от 23.12.2008 NА48-1847/08-2 и Определение ВАС РФ от 13.04.2009 N ВАС-3921/09).
Отсутствие письменных возражений не лишает проверяемое лицо права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении свидетелей, экспертов, специалистов (п. 4 ст. 101 НК РФ). В случае необходимости получения дополнительных доказательств руководитель налогового органа (либо его заместитель) вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. Речь идет об истребовании документов, встречных проверках, допросе свидетелей и проведении экспертизы (п. 6 ст. 101 НК РФ).
Отметим, что с 2009 года при рассмотрении материалов проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ. Причем, к указанным нарушениям не относится представление налогоплательщиком документов и информации с несоблюдением законодательно установленных сроков (п. 4 ст. 101 НК РФ).
Вынесение решения
По результатам рассмотрения материалов проверки выносится одно из следующих решений (п. 7 ст. 101 НК РФ):
- о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- об отказе в привлечении к ответственности.
В решении о привлечении к ответственности указывают размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф. Между тем, в решении об отказе в привлечении к ответственности излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. Кроме того, указывается срок, в течение которого проверяемое лицо вправе его обжаловать (п. 8 ст. 101 НК РФ). Формы данных документов утверждены Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.
Вручение решения налогоплательщику
С 2009 г. законодатель наконец-то прописал срок, в течение которого следует вручить решение налогоплательщику. Сделать это надо в течение пяти рабочих дней после дня его вынесения. Между тем, вступает оно в силу по истечении 10 рабочих дней со дня вручения (п. 9 ст. 101 НК РФ).
Несмотря на все изменения НК РФ, остается спорным вопрос о том, какой же датой считать момент вручения решения в случае направления его по почте. Ранее чиновники считали, что такой датой является шестой день с момента отправки заказного письма (Письмо Минфина России от 23.07.2008 N 03-02-07/1-309). Между тем, в недавнем Письме Минфина России от 15.04.2009 N 03-02-07/1-185 говорится, что дату вручения налогоплательщику копии такого решения следует определять на основании документа, свидетельствующего о получении налогоплательщиком соответствующего почтового отправления (уведомления о вручении). Данная точка зрения представляется соответствующей действующему законодательству.
Обеспечительные меры
Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять меры, направленные на обеспечение возможности исполнения решения. Это делается в том случае, если есть основания полагать, что непринятие таких мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения. Речь идет о запрете на отчуждение имущества без согласия налогового органа и приостановлении операций по счетам в банке (п. 10 ст. 101 НК РФ). По просьбе налогоплательщика чиновники могут заменить обеспечительные меры на банковскую гарантию, либо залог имущества, либо поручительство третьего лица (п. 11 ст. 101 НК РФ).
Обратите внимание! Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом (п. 14 ст. 101 НК РФ).
Административное наказание
По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые должностные лица организаций подлежат привлечению к административной ответственности, инспектор составляет протокол об административном правонарушении. При этом рассмотрение таких дел производится в соответствии с законодательством об административных правонарушениях (п. 15 ст. 101 НК РФ).
Ответственность
Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым и административным правонарушением (см. таблицу).
Таблица
Ответственность за непредставление документов
| Норма законодательства | Правонарушение | Штраф, руб. |
| Пункт 1 ст. 126 НК РФ | Непредставление в установленный срок в налоговые органы документов или иных сведений, предусмотренных налоговым законодательством | За каждый непредставленный документ - 50 |
| Пункт 2 ст. 126 НК РФ | Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями | 5000 |
| Пункт 1 ст. 15.6 КоАП РФ | Непредставление в установленный срок либо отказ от представления в налоговые органы документов или иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде | Для должностных лиц - от 300 до 500 |
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 08.04.2008 N 15333/07 отметил, что налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Так что установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо. Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 03.03.2009 N КА-А40/855-09 и Западно-Сибирского округа от 17.07.2008 N Ф04-4512/2008(8603-А46-31).
Рекомендуется через разработку учетной политики формирование принципов документооборота, обобщение информации в регистрах налогового учета. Например, все счета фактуры к вычету – это один регистр, тогда организация будет оштрафована за непредставление одного документа
Статья 313. Налоговый учет. Общие положения
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.»
ВЫЕЗДНЫЕ ПРОВЕРКИ
Процедура проведения выездных проверок
Налоговые проверки необходимы для контроля над соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 87 НК РФ). Предметом таких проверок является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться как по одному, так и по нескольким налогам (п. 3 ст. 89 НК РФ).
Основание для проверки
Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). Форма такого решения приведена в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
Решение о проведении проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации либо по месту жительства физического лица. Из данного правила есть исключения (п. 2 ст. 89 НК РФ):
-выездная проверка филиалов и представительств проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения таких подразделений;
-решение о проверке организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит инспекция, осуществившая постановку этой компании на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.
Проверяемый период
Этот период не должен превышать трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ (ВАС РФ) в п. 27 Постановления от 28.02.2001 N 5 при толковании похожей нормы, действовавшей ранее и приведенной в ст. 87 НК РФ, исходил из того, что ее цель - установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой. Соответственно, законодательство не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года. Кстати, суды и по сей день считают, что в НК РФ установлено только давностное ограничение для проведения выездных проверок, в связи с чем, совершенно не запрещена проверка текущего года (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.12.2008 по делу N А52-5071/2007, Поволжского округа от 23.10.2008 по делу N А12-7566/08).
Налоговый орган ограничен в праве взыскания задолженности по налогам и сборам за пределами трехлетнего срока (т.е. задолженности, относящейся к более ранним периодам деятельности налогоплательщика, - Постановление ФАС Уральского округа от 05.03.2009 N Ф09-1035/09-С2 (Определение ВАС РФ от 03.07.2009 N ВАС-8127/09)).