Особенности обложения налогом на прибыль организаций
| Вид материала | Документы |
- Мониторинг основных изменений в законодательстве новое в бухгалтерском учете и налогообложении, 344.06kb.
- Семинару на тему: «Актуальные проблемы практики налогообложения налогом на прибыль, 1257.95kb.
- И таможенно-тарифной политики о налогообложении иностранных некоммерческих организаций, 22.17kb.
- Фгоу впо воронежский государственный аграрный университет им., 31.64kb.
- Некоммерческих организаций, 211.25kb.
- Приложение Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль по хоздоговорным ниокр, 71.84kb.
- Налогообложение в сэз «Могилев», 31.49kb.
- Налог на прибыль. Вопросы налогового и бухгалтерского учета, 105.35kb.
- Приказ от 20 декабря 2002 г. N бг-3-02/729 об утверждении методических рекомендаций, 1795.71kb.
- Постатейный комментарий к главе 25 налогового кодекса российской федерации "налог, 21661.57kb.
Расчеты между инвестором и соинвестороми по вкладам в строительство
Учет у инвестора
Инвестор накапливает на своих счетах взносы соинвесторов и выполняет функции застройщика. Поэтому согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ такие поступления являются целевым финансированием и при налогообложении прибыли не учитываются. При этом инвестор обязан вести отдельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования, а также произведенных по такому строительству расходов.
Пример.
ЗАО «Рем-строй» (инвестор) и ООО «Луна» (соинвестор) заключили договор долевого инвестирования строительства жилого дома. При этом строительство осуществляет ЗАО «Рем-строй». ООО «Луна» внесло свой вклад в сумме 3 060 000 руб.
В бухгалтерском учете ЗАО «Рем-строй» поступление взноса от ООО «Луна» будет отражено следующей проводкой:
Дебет 51 Кредит 86 - 4 000 000 руб. - получен взнос от ООО «Луна».
Учет у соинвестора
Соинвесторы могут передавать инвестору в качестве вклада денежные средства, строительные материалы, инструменты и т. д. (что указано в договоре). Для этого к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» может быть открыт субсчет «Расчеты с инвестором».
Но при исчислении налога на прибыль взносы по договору долевого участия в строительстве не относятся к расходам. Это следует из пункта 17 статьи 270 Налогового кодекса РФ.
Пример.
В бухгалтерском учете ООО «Луна» передача вклада ЗАО «Рем-строй» будет отражена следующей проводкой:
Дебет 76/субсчет «Расчеты с инвестором» Кредит 51 - 4 000 000 руб. - перечислены денежные средства в счет вклада в долевое строительство.
Учет затрат на строительство
Так как организация-инвестор является застройщиком, все затраты на строительство дома собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»/субсчет «Строительство объектов основных средств». При этом «входной» НДС по затратам на строительство учитывается на счете 19.
Инвестор может возместить из бюджета только тот НДС, который был им оплачен. Значит, по расходам, которые осуществлялись за счет средств целевого финансирования, «входной» НДС инвестор возместить не может.
Налоговый кодекс Российской Федерации
Статья 171. Налоговые вычеты
2. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:
Как же определяется сумма НДС, подлежащая вычету? Это можно сделать исходя из доли вклада инвестора в строительство дома. Например, доля инвестора составляет 85 %, а соинвестора – 25%. Следовательно, инвестор может принять к вычету только 85 % НДС, уплаченного по расходам на строительство.
На основании Налогового кодекса РФ НДС можно возместить только 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода дома в эксплуатацию.
Налоговый кодекс Российской Федерации
Статья 172. Порядок применения налоговых вычетов
5. Вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
Вычеты сумм налога, указанных в абзаце втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса.
Что же делать с суммой «входного» НДС, приходящейся на долю соинвестора? Она будет списываться у инвестора за счет средств целевого финансирования.
После завершения строительства объект должна принять госкомиссия. Затем необходимо зарегистрировать квартиры в соответствии с Гражданского кодекса РФ. При государственной регистрации возникают определенные расходы: нужно заплатить за рассмотрение заявления и за внесение записи в Единый государственный реестр. Такие затраты в бухгалтерском учете включаются в стоимость квартир на основании Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 года № 26н.
Гражданский кодекс Российской Федерации
Статья 131. Государственная регистрация недвижимости
1. Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и иными законами.
2. В случаях, предусмотренных законом, наряду с государственной регистрацией могут осуществляться специальная регистрация или учет отдельных видов недвижимого имущества.
3. Орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней, обязан по ходатайству правообладателя удостоверить произведенную регистрацию путем выдачи документа о зарегистрированном праве или сделке либо совершением надписи на документе, представленном для регистрации.
4. Орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней, обязан предоставлять информацию о произведенной регистрации и зарегистрированных правах любому лицу.
Информация предоставляется в любом органе, осуществляющем регистрацию недвижимости, независимо от места совершения регистрации.
5. Отказ в государственной регистрации права на недвижимость или сделки с ней либо уклонение соответствующего органа от регистрации могут быть обжалованы в суд.
6. Порядок государственной регистрации и основания отказа в регистрации устанавливаются в соответствии с настоящим Кодексом законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 говорит следующее:
8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
В налоговом учете затраты на государственную регистрацию жилого дома также включаются в первоначальную стоимость квартир.
Налоговый кодекс Российской Федерации
Статья 257. Порядок определения стоимости амортизируемого имущества
1. Под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.
При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях настоящей главы учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
При проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу настоящей главы переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с настоящей главой.
Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенных в порядке, установленном абзацем пятым настоящего пункта.
Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 319 настоящего Кодекса, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.
Пример.
Предположим, стоимость строительства - 16 400 000 руб., в том числе:
- оплата работ подрядчика - 8 100 000 руб. (в том числе НДС - 1 350 000 руб.);
- строительные материалы и инвентарь - 7 200 000 руб. (в том числе НДС - 1 200 000 руб.);
- заработная плата (с ЕСН, взносами в Пенсионный фонд РФ и на социальное страхование от несчастных случаев на производстве) - 1 000 000 руб.;
- амортизация основных средств - 900 000 руб.;
- расходы по государственной регистрации - 2000 руб.
Рассчитаем долю вклада в строительство ООО «Луна»:
4 000 000 руб. : 16 400 000 руб. х 100% = 24%.
Следовательно, доля ЗАО «Рем-строй» составляет 76 % (100 - 24).
Дом ввели в эксплуатацию 25 февраля 2003 года.
В бухгалтерском учете ЗАО «Рем-строй» операции были отражены следующими проводками.
В течение строительства дома:
Дебет 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 60 - 6 750 000 руб. (8 100 000 - 1 350 000) - отражена стоимость работ подрядчика;
Дебет 19 Кредит 60 - 1 350 000 руб. - учтен НДС по работам подрядчика;
Дебет60 Кредит 51 - 8 100 000 руб. - оплачены работы подрядчика;
Дебет 10 Кредит 60 - 6 000 000 руб. (7 200 000 - 1 200 000) - оприходованы строительные материалы и инвентарь;
Дебет 19 Кредит 60 - 1 200 000 руб. - учтен НДС по строительным материалам и инвентарю;
Дебет 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 10 - 6 000 000 руб. - списаны на строительство жилого дома строительные материалы и инвентарь;
Дебет 60 Кредит 51 - 7 200 000 руб. - оплачены строительные материалы и инвентарь;
Дебет 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 69 (70) - 1 000 000 руб. - начислены заработная плата, ЕСН, взносы в Пенсионный фонд РФ и на социальное страхование от несчастных случаев на производстве;
Дебет 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 02 - 900 000 руб. - начислена амортизация основных средств;
Дебет 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 76 - 2 000 руб. - отражены расходы по государственной регистрации;
Дебет 76 Кредит 51 - 2 000 руб. - оплачены расходы по государственной регистрации;
Дебет 86 Кредит 19 - 612 000 руб. ((1 350 000 руб. + 1 200 000 руб.) х 24%) - списан за счет средств целевого финансирования НДС, приходящийся на долю ООО «Луна».
25 февраля 2003 года:
Дебет 01 Кредит 08/субсчет «Строительство объектов основных средств» - 10 462 000 руб. (16 400 000 - 1 350 000 - 1 200 000 - (4 000 000 - 612 000)) - приняты к учету новые квартиры.
1 марта 2003 года:
Дебет 68/субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 1 938 000 руб. ((1 350 000 руб. + 1 200 000 руб.) х 76%) - возмещен НДС, приходящийся на расходы, оплаченные из средств ЗАО "Рем-строй".