Комплекс механизмов налогового стимулирования вузов 49 выводы по главе 1 68
| Вид материала | Отчет |
- Ов при инвестировании в сферу высшего профессионального образовании существенно ограничивает, 129.54kb.
- Совершенствование механизма налогового стимулирования научно-технической деятельности, 266.17kb.
- Методика составления и использования этического словарика. 23 Выводы по 1 главе, 885.87kb.
- Статья посвящена особенностям налогового регулирования инновационной деятельности, 448.18kb.
- «Молодые ученые о современном финансовом рынке рф», 134.36kb.
- Тематика курсовых работ по курсу «методы стимулирования сбыта», 22.95kb.
- Методика совершенствования налогового реформирования 48 Выводы, 8.05kb.
- Как написать реферат несколько не реферат, 29.03kb.
- Мотивация и механизмы стимулирования персонала, 329.59kb.
- Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса, 3863.82kb.
2.2. ХАРАКТЕРИСТИКА ЭКОНОМИЧЕСКИХ УСЛОВИЙ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЧИ УРАГС С УЧЕТОМ МЕХАНИЗМА ЛЬГОТНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Деятельность образовательного учреждения финансируется его учредителем в соответствии с договором между ними на основе государственных (в том числе ведомственных) и местных нормативов финансирования. Следует отметить, что по договору между учредителем и образовательным учреждением последнее может функционировать на условиях самофинансирования. В соответствии с нормами законодательства образовательное учреждение независимо от его организационно- правовой формы вправе привлекать в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, дополнительные финансовые, в том числе валютные, средства за счет предоставления платных дополнительных образовательных и иных предусмотренных уставом образовательного учреждения услуг, а также за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц, в том числе иностранных граждан и (или) иностранных юридических лиц.
Государственное и муниципальное образовательные учреждения вправе оказывать населению, предприятиям, учреждениям и организациям платные дополнительные образовательные услуги (обучение по дополнительным образовательным программам, преподавание специальных курсов и циклов дисциплин, репетиторство и т. д.). Доход от указанной деятельности государственного или муниципального образовательного учреждения за вычетом доли учредителя (собственника) реинвестируется в данное образовательное учреждение, в том числе на увеличение расходов на заработную плату, по его усмотрению. Данная деятельность не относится к предпринимательской.
Негосударственное образовательное учреждение вправе взимать плату с обучающихся, воспитанников за образовательные услуги, в том числе за обучение в пределах государственных образовательных стандартов. Платная образовательная деятельность такого образовательного учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.
Вместе с тем следует обратить внимание на тот факт, что вопросы применения Закона РФ «Об образовании» в части признания деятельности образовательных учреждений непредпринимательской и при предоставлении образовательным учреждениям льгот по налогам является весьма проблемными. Дело в том, что хотя ст. 45, 46 Закона РФ «Об образовании» деятельность по оказанию платных образовательных услуг государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, при установленных условиях (см. выше) считается не предпринимательской, однако Налоговым кодексом РФ предоставление образовательным учреждениям льгот по налогам и сборам не предусмотрено. Вместе с тем, из арбитражной практики рассмотрения споров о применении налоговых льгот, а также положений пункта 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса» следует, что нормы о налоговых льготах применяются независимо от того, в каком законодательном акте они содержатся - в связанном или не связанном с вопросами налогообложения. Соответственно до введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса РФ образовательные учреждения имели освобождения от уплаты всех видов налогов, в части осуществляемой непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений. Так, до 1 января 2002 года образовательные учреждения имели льготу по налогу на прибыль организаций, до 1 января 2003 – льготу по налогу на пользователей автомобильных дорог. Однако с введением специальных глав НК РФ положение радикально изменилось. В своей предпринимательской деятельности образовательное учреждение приравнивается к предприятию и подпадает под действие законодательства Российской Федерации в области предпринимательской деятельности. Соответственно на основании статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон РФ «О бухгалтерском учете»), некоммерческие организации, в том числе ЧИ УрАГС, также обязаны вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность. В соответствии со статьей 23 НК РФ бухгалтерская отчетность должна представляться в налоговые органы по месту учета в сроки, установленные законодательством. Согласно ст. 15 Закона РФ «О бухгалтерском учете» некоммерческие организации (за исключением бюджетных) обязаны представлять квартальную отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую – в течение 90 дней по окончании года. Бюджетные организации представляют месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу в установленные сроки. В соответствии со статьей 23 НК РФ налоговые декларации представляются налогоплательщиками, в том числе некоммерческими образовательными учреждениями и организациями, при наличии объекта налогообложения, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Сроки представления налоговых деклараций по каждому конкретному налогу установлены налоговым законодательством. Прежде чем будут рассмотрены некоторые особенности налогообложения ЧИ УрАГС по отдельным видам налогов представим обобщенный взгляд на систему механизмов налогового стимулирования. Из анализа возможных видов налоговых льгот, , проведенного нами ранее, следует, что механизм их работы, прежде всего, определяется видом налогов, к которым данные налоговые льготы применяются. Виды налоговых льгот в совокупности с видами налогов составляют основу для выделения действующих механизмов льготного налогообложения. На базе сочетания «налоговая льгота – вид налога» проводится спецификация механизмов льготного налогообложения, применяемых на практике субъектами Российской Федерации и муниципальными образованиями. Исходя из экономического содержания налоговой льготы и конкретного вида налога перечень доступных (экономически целесообразных) комбинаций «налоговая льгота – вид налога» для ЧИ УрАГС может быть ограничен следующим перечнем (Таблица 7).
Перечень доступных (экономически целесообразных) комбинаций «налоговая льгота – вид налога» для ЧИ УрАГС может быть представлен в следующей Таблице 8.
Таблица 7 – Перечень возможных налоговых льгот в связи с видами налогов (в отношении ЧИ УрАГС)
| Уровень бюджета | Федеральные налоги (пошлины) | Региональные налоги | Специальные налоговые режимы | ||
| Вид налога Вид налоговой льготы | Налог на прибыль | Налог на имущество организаций | Транспортный налог | Налог, уплачиваемый в соответствии с упрощенной системой налогообложения | ЕНВД |
| Изъятие | да | да | да | нет | нет |
| Налоговые скидки | да | нет | нет | нет | да |
| Снижение налоговой ставки | да | да | да | да | нет |
| Изменение сроков уплаты налога | да | да | да | да | да |
Таблица 8 – Перечень возможных налоговых льгот в связи с видами налогов (в отношении ЧИ УрАГС)
| Уровень бюджета | Федеральные налоги (пошлины) | Региональные налоги | Специальные налоговые режимы | ||
| Вид налога Вид налоговой льготы | Налог на прибыль | Налог на имущество организаций | Транспортный налог | Налог, уплачиваемый в соответствии с упрощенной системой налогообложения | ЕНВД |
| Изъятие | да | да | да | нет | нет |
| Налоговые скидки | да | нет | нет | нет | да |
| Снижение налоговой ставки | да | да | да | да | нет |
| Изменение сроков уплаты налога | да | да | да | да | да |
| Зачет или возврат | да | нет | нет | нет | да |
Как следует из таблиц, все виды налоговых льгот в рамках НК РФ допустимы к использованию в части налога на прибыль ЧИ УрАГС. По остальным налогам, а также государственным пошлинам, возможности применения механизмов льготного налогообложения ограничиваются изъятиями, снижением налоговой ставки и изменением сроков уплаты налогов. Налоговые скидки по своей стимулирующей природе слабо соотносятся с налогами, объектом налогообложения по которым является неделимая единица имущества (здания, сооружения, транспорт, земельный участок), зарегистрированные на территории Российской Федерации. Аналогичные рассуждения можно применить и к государственным пошлинам, которые представлены в виде твердой суммы платежей на совершаемое действие различной временной продолжительности. Налоги, представленные в составе специальных режимов налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения по своей сути близки к налогу на прибыль предприятий и организаций, но представляют несколько иной режим налогообложения, который отличается несколько иным подходом к учету состава видов доходов и расходов, учитываемых в налоговой базе.
Налогообложение ЧИ УрАГС имеет свои особенности в связи с тем, что такие учреждения являются некоммерческими и кроме этого образовательными, для которых в Законе РФ «Об образовании»дополнительно установлены некоторые нормы. Как уже говорилось, государственные и негосударственные образовательные учреждения имеют право оказывать платные образовательные услуги.
Налоговый учет в образовательном учреждении зависит от того, какое оно:
бюджетное или негосударственное.
ЧИ УрАГС относится к бюджетным образовательным учреждениями. Особенности ведения налогового учета ЧИ УрАГС установлены статьей 321.1 НК РФ. Это означает, что ведется раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и от иных источников. Под иными источниками подразумеваются доходы от коммерческой деятельности. Налоговой базой для ЧИ УрАГС является разница между доходами и расходами, связанными с ведением коммерческой деятельности. Доходы в виде целевого финансирования и расходы, производимые за счет этих средств, не учитываются при расчете налога на прибыль.
К доходам от коммерческой деятельности относятся доходы, которые поступают от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также внереализационные доходы (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам).
Вместе с тем при решении вопроса об исчислении налогов следует оперировать понятиями именно налогового законодательства. На это указывает пункт 3 статьи 11 НК РФ. В нем говорится, что специфические термины и понятия законодательства о налогах и сборах используются в значениях, которые определены в соответствующих статьях Кодекса. Так, например, Закон № 3266-1 не относит к доходам от предпринимательской деятельности средства, полученные от оказания платных образовательных услуг. Но в соответствии с нормами статьи 321.1 НК РФ они должны учитываться как доход, полученный БОУ от коммерческой деятельности, и включаться в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Расходы должны отвечать общим требованиям, установленным главой 25 НК РФ. В отдельном порядке учитываются три вида затрат, которые могут относиться и к расходам от коммерческой деятельности, и к расходам, учитываемым в смете ЧИ УрАГС. Это расходы на коммунальные услуги, услуги связи и часть транспортных расходов. В налоговую базу они включаются в определенной пропорции. Она рассчитывается исходя из доли доходов от коммерческой деятельности в общей сумме доходов. При этом в общую сумму доходов при расчете пропорции включаются все коммерческие доходы и средства целевого финансирования.
Внереализационные доходы в ней не учитываются. На это указывает пункт 3 статьи 321.1 НК РФ. С 1 января 2006 года к пропорционально распределяемым расходам относятся расходы по всем видам ремонта основных средств.
Деятельность по оказанию услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными учреждениями учебно-производственного или воспитательного процесса не облагается НДС. При этом согласно подпункту 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ от обложения налогом на добавленную стоимость освобождаются услуги, связанные с проведением учебно-производственного процесса по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии. Консультационные услуги и услуги по сдаче в аренду помещений облагаются НДС.
От уплаты ЕСН освобождаются учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей. Данным учреждениям льготы по уплате налога предоставляются при условии, что единственным собственником их имущества являются общественные организации инвалидов. Этот факт подтверждается учредительными документами (решение учредителя о создании, устав, положение). В них приводятся данные о собственнике, а также указывается, что учреждение создано для достижения соответствующих социальных целей и оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям. Налог не уплачивается с сумм выплат и иных вознаграждений, которые не превышают в течение налогового периода 100 000 руб. на каждое физическое лицо. На это указывает пункт 2 статьи 239 НК РФ.
Здесь необходимо отметить, что данная льгота предусмотрена только для ЕСН. Она не распространяется на взносы на обязательное пенсионное страхование, установленные Федеральным законом от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». Этот вывод нашел отражение в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.04.2003 № 12355/02.
Ранее в соответствии с Законом Российской Федерации от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон РФ "О налоге на имущество предприятий") этим налогом не облагалось имущество бюджетных образовательных учреждений. Поэтому, сдавая свое имущество в аренду, данные организации сохраняли за собой право на указанную льготу.
В настоящее время объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве основных средств (п. 1 ст. 374 НК РФ). Сюда также включается имущество, которое передано во временное владение, пользование и распоряжение.
Таким образом, объектом налогообложения является как имущество, приобретенное образовательным учреждением, так и то, которое находится на балансе на праве оперативного управления. Статьей 381 Кодекса установлены налоговые льготы по налогу на имущество организаций. От уплаты были освобождены организации в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд образования. Образовательное учреждение было вправе воспользоваться данной льготой только при условии непосредственного использования имущественного комплекса по целевому назначению. С 1 января 2006 года данная льгота утратила силу (ст. 4 Федерального закона от 11.11.2003 № 139-ФЗ).
Таким образом, в настоящее время ЧИ УрАГС уплачивает налог на имущество организаций на общих основаниях. Вместе с тем субъекты Российской Федерации в своих законах могут предусмотреть налоговые льготы и основания для их использования, в том числе и для образовательных учреждений. Такое право им дает пункт 2 статьи 372 НК РФ.
Как показывают аналитические данные, основная доля налогов, исчисляемых и уплачиваемых в настоящее время ЧИ УрАГС, приходится на такие налоги, как единый социальный налог и налог на доходы физических лиц.
Однако и по этим налогам законодатели предусмотрели целый ряд положений, снижающих налоговую нагрузку на организации, осуществляющие образовательную деятельность, а также способствующих привлечению средств в эту сферу деятельности.
Так, согласно пункту 1 статьи 219 НК РФ при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов в сумме доходов, перечисляемых им на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд - в размере фактически произведенных расходов, но не более 25 процентов суммы дохода, полученного в налоговом периоде. Кроме того, согласно пункту 2 статьи 217 НК РФ доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц, подлежит уменьшению на социальный налоговый вычет в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 100 000 рублей, а также в сумме, уплаченной налогоплательщиком - родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.
Данный социальный налоговый вычет предоставляется при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения, а также представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы за обучение. Социальный налоговый вычет предоставляется за период обучения указанных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в процессе обучения. Кроме того, действующим законодательством некоторые выплаты, производимые образовательными учреждениями физическим лицам, освобождаются от налогообложения. Так, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно - исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом Российской Федерации, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти Российской Федерации, органами субъектов Российской Федерации, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости (п. 11 ст. 217 НК РФ). При этом следует иметь в виду, что согласно статье 204 Трудового кодекса РФ стипендией признается выплачиваемая ученику – работнику организации на период ученичества, размер которой определяется ученическим договором, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. Также согласно п. 21 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (освобождаются от налогообложения) суммы, выплачиваемые организациями и (или) физическими лицами детям - сиротам в возрасте до 24 лет на обучение в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии, либо за их обучение указанным учреждениям.
Таким образом, специфика налогообложения ЧИ УрАГС определяется условиями расчета и уплаты каждого конкретного вида налога.