Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса РФ

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 9 10 11 12 13 14 15 16 ... 25

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40);

однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п. 7 ст. 40);

при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок (п. 8 ст. 40);

при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40);

при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты (п. 10 ст. 40);

при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п. 11 ст. 40).

В пункте 12 ст. 40 НК РФ установлено, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. 4 - 11 указанной статьи.

Согласно п. 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В соответствии с п. 14 ст. 40 НК РФ положения, предусмотренные п. 3 и 10 указанной статьи, при определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг применяются с учетом особенностей, предусмотренных гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ.

О соглашениях о предоставлении отступного и новации см. комментарий к ст. 182 НК РФ.

Понятию товарообменных (бартерных) операций в гражданском законодательстве соответствует понятие договора мены, который регулируется положениями гл. 31 части второй Гражданского кодекса РФ.

Как определено в п. 1 ст. 567 ГК РФ, по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

Согласно п. 2 ст. 567 ГК РФ к договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (гл. 30 ГК РФ), если это не противоречит правилам гл. 31 ГК РФ и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

В пункте 1 ст. 568 ГК РФ установлено, что, если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.

В соответствии с п. 2 ст. 568 ГК РФ в случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

4. В пункте 3 ст. 187 НК РФ содержатся правила определения налоговой базы по объектам налогообложения, указанным в подп. 2 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ.

Как объем полученных (оприходованных) нефтепродуктов в натуральном выражении определяется налоговая база по следующим операциям, признаваемым в соответствии с подп. 2 и 3 п. 1 ст. 182 НК РФ объектами налогообложения:

оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов (подп. 2 п. 1 ст. 182). Для целей гл. 22 НК РФ, как предусмотрено подп. 2 п. 1 ст. 182 НК РФ, оприходованием признается принятие к учету подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов);

получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (подп. 3 п. 1 ст. 182). Для целей гл. 22 НК РФ, как предусмотрено подп. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ, получением нефтепродуктов признаются: приобретение нефтепродуктов в собственность; оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов); оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов); получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки.

Как объем переданных нефтепродуктов в натуральном выражении определяется налоговая база по операции, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ, т.е. по передаче организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. В подпункте 4 п. 1 ст. 182 НК РФ также предусмотрено, что передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.

5. В пункте 4 ст. 187 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы:

при продаже конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров;

при продаже подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;

при первичной реализации подакцизных товаров, происходящих и ввезенных с территории Республики Беларусь.

В указанных случаях налоговая база определяется в соответствии с подп. 1 и 2 п. 2 ст. 187 НК РФ, т.е.:

по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, - как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении;

по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, - как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ.

6. Согласно п. 5 ст. 187 НК РФ в случае, если выручка от реализации подакцизных товаров получена налогоплательщиком в иностранной валюте, осуществляется ее пересчет в рубли.

Пересчет производится по курсу Банка России, действующему на дату реализации подакцизных товаров.

Полномочия Банка России по установлению и публикации официальных курсов иностранных валют по отношению к рублю закреплены в ст. 53 Федерального закона от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" <*>.

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 2002. N 28. Ст. 2790.

Порядок установления Банком России официальных курсов иностранных валют к российскому рублю определен Положением Банка России от 19 декабря 2001 г. N 169-П "Об установлении Центральным банком Российской Федерации официальных курсов иностранных валют к российскому рублю" <*>.

--------------------------------

<*> Вестник Банка России. 2001. N 77.

Согласно п. 1.1 Положения N 169-П Банк России каждый рабочий день не позднее 13 часов по московскому времени устанавливает официальные курсы основных валют, используемых в Российской Федерации при осуществлении внешнеэкономических расчетов (за исключением курсов национальных валют стран - участниц Экономического и валютного союза), и СДР к российскому рублю. В соответствии с п. 1.1.1 Положения N 169-П официальный курс доллара США к российскому рублю устанавливается Банком России на основе котировок текущего рабочего дня биржевого и внебиржевого сегментов внутреннего валютного рынка по операциям "доллар США - российский рубль".

Согласно п. 1.3 Положения N 169-П официальные курсы основных валют, используемых в Российской Федерации при осуществлении внешнеэкономических расчетов (за исключением курсов национальных валют стран - участниц Экономического и валютного союза), и СДР к российскому рублю утверждаются приказом Банка России согласно форме приложения 1 к Положению N 169-П, который вступает в силу в календарный день, следующий за днем подписания приказа, и действуют до вступления в силу следующего приказа Банка России об официальных курсах иностранных валют, если иное не определено актами Банка России.

Курсы прочих иностранных валют в соответствии с разд. 2 Положения N 169-П устанавливаются и утверждаются в следующем порядке:

Банк России в предпоследний рабочий день каждого календарного месяца устанавливает официальные курсы прочих иностранных валют к российскому рублю (п. 2.1);

официальные курсы указанных валют устанавливаются на основе официального курса доллара США к российскому рублю, определяемого в соответствии с п. 1.1.1 Положения N 169-П, и котировок данных валют к доллару США, информацию о которых Банк России получает из информационных агентств Reuters и Bloomberg, периодического издания "Financial Times" и от центральных (национальных) банков соответствующих государств (п. 2.2);

указанные курсы утверждаются приказом Банка России согласно форме приложения 2 к Положению N 169-П, который вступает в силу с 1-го числа следующего календарного месяца, и действуют до вступления в силу следующего приказа Банка России об официальных курсах иностранных валют, если иное не определено актами Банка России (п. 2.3).

В соответствии с п. 3.1 Положения N 169-П официальные курсы иностранных валют к российскому рублю устанавливаются согласно приложениям 1 и 2 к Положению в формате, содержащем шесть значащих цифр, четыре из которых являются десятичными знаками (ХХ,ХХХХ руб.). Согласно п. 4.1 Положения N 169-П после утверждения официальных курсов иностранных валют к российскому рублю информация о курсах направляется для распространения в средствах массовой информации. В частности, информация об утвержденных официальных курсах иностранных валют к российскому рублю:

публикуется в "Российской газете", "Вестнике Банка России";

размещается на сайте Банка России в сети Интернет по адресу: www.cbr.ru;

направляется по каналам банковской связи в информационное агентство Reuters.

Пунктом 4.2 Положения N 169-П предусмотрено, что в случае необходимости получения заинтересованными лицами официальной информации о курсах иностранных валют, установленных Банком России, указанная информация предоставляется территориальными учреждениями Банка России на основании письменных запросов.

Статья 188. Утратила силу. - Федеральный закон от 07.07.2003 N 117-ФЗ.

Комментарий к статье 188

1. Статья 188 НК РФ устанавливала порядок определения налоговой базы при реализации (передаче) подакцизного минерального сырья.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 181 НК РФ), в первоначальной редакции устанавливался перечень подакцизного минерального сырья. Однако в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 г. N 126-ФЗ были отменены акцизы на нефть и стабильный газовый конденсат, а в соответствии с Федеральным законом от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ - также и акциз на природный газ.

Соответственно, Федеральным законом N 117-ФЗ также признана утратившей силу и ст. 188 НК РФ.

Статья 189. Увеличение налоговой базы при реализации подакцизных товаров

(в ред. Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ)

1. Налоговая база, определенная в соответствии со статьями 187 - 188 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары в виде финансовой помощи, авансовых или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, дата реализации которых определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 195 настоящего Кодекса, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту либо иначе связанные с оплатой реализованных подакцизных товаров.

(в ред. Федеральных законов от 07.08.2001 N 118-ФЗ, от 07.07.2003 N 117-ФЗ)

2. Положения пункта 1 настоящей статьи применяются к операциям по реализации подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

(в ред. Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ)

3. Указанные в настоящей статье суммы, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в валюту Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату их фактического получения.

Комментарий к статье 189

1. Определенная в соответствии со ст. 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче) или получении подакцизных товаров согласно п. 1 ст. 189 НК РФ подлежит увеличению на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары:

в виде финансовой помощи;

в виде авансовых или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, дата реализации которых определяется в соответствии с п. 1 ст. 195 НК РФ;

на пополнение фондов специального назначения;

в счет увеличения доходов;

в виде процента (дисконта) по векселям;

в виде процента по товарному кредиту;

иначе связанные с оплатой реализованных подакцизных товаров.

Следует отметить, что ссылка в п. 1 ст. 189 НК РФ на п. 1 ст. 195 НК РФ является редакционной неточностью, т.к. п. 1 ст. 195 НК РФ в соответствии с Федеральным законом от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ с 1 января 2004 г. признан утратившим силу.

В пункте 1 ст. 195 НК РФ в ранее действовавшей редакции, т.е. в ред. Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ, устанавливалось, что в целях гл. 22 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья определяется как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья. Соответственно, в п. 1 ст. 189 НК РФ под датой реализации подакцизных товаров подразумевается день оплаты этих товаров.

Положения п. 1 ст. 189 НК РФ закреплены по аналогии с положениями п. 1 ст. 162 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, в которой установлены особенности определения налоговой базы по НДС с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Так, согласно п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы:

1) авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг;

2) полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);

3) полученных в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;

4) полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ.

Следует отметить, что в Конституционный Суд РФ с жалобой на нарушение конституционных прав и свобод положением подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ, согласно которому налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, обращалось Федеральное государственное унитарное предприятие "Машиностроительное предприятие "Звездочка".

Конституционный Суд РФ Определением от 4 марта 2004 г. N 148-О <*> отказал в принятии к рассмотрению указанной жалобы. При этом Конституционный Суд РФ указал следующее:

--------------------------------

<*> Вестник Конституционного Суда РФ. 2004. N 5.

как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ в своих решениях, налог считается законно установленным, когда все его обязательные элементы, включая объект налогообложения и налоговую базу, определены в законе, с тем чтобы налогоплательщик точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить. Вместе с тем закрепленная в ст. 57 Конституции РФ обязанность платить законно установленные налоги не исключает право законодателя устанавливать порядок и сроки уплаты налога или его части, соблюдая при этом принципы конституционного и налогового права;

так, в отношении налога на добавленную стоимость законодатель может установить, что налоговая база увеличивается на суммы получаемых налогоплательщиком авансовых платежей, при этом предусмотрев соответствующий порядок уплаты налога: либо единовременно (например, по итогам налогового периода), либо авансом - при получении налогоплательщиком авансовых платежей за реализацию товара (работ, услуг) с окончательным перерасчетом по итогам налогового периода;

с учетом того, что обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату налога (п. 2 ст. 44 НК РФ), и при условии, что в момент возникновения налоговых правоотношений объект налогообложения был должным образом определен в законе, оспариваемое нормативное положение не может рассматриваться как препятствующее соответствующим субъектам осуществлять деятельность по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг), а также получать возмещение излишне взысканного налога за счет бюджета. Следовательно, его нельзя признать нарушающим закрепленное в Конституции РФ право каждого на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом деятельности и право собственности.

Как разъяснило МНС России в письме от 27 апреля 2004 г. N 03-1-08/1087/14 "О налоге на добавленную стоимость" <*> в отношении применения подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ:

--------------------------------

<*> Справочные правовые системы.

суммы штрафных санкций, полученные налогоплательщиком, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), включаются в налогооблагаемую базу по НДС у налогоплательщика - поставщика товаров (работ, услуг), получающего эти средства;

подпункт 2 п. 1 ст. 162 НК РФ не применяется при получении покупателем товаров (работ, услуг) сумм штрафных санкций за ненадлежащее исполнение договора поставщиком товаров (работ, услуг).

Представляется, что приведенное разъяснение распространяется и на применение п. 1 ст. 189 НК РФ.

2. Как предусмотрено в п. 2 ст. 189 НК РФ, положения п. 1 указанной статьи применяются к операциям по реализации подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

Blog

Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса РФ