Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс
| Вид материала | Документы |
- Практическое пособие по ндфл часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндфл, 6418.24kb.
- Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики, 7093.8kb.
- Налог на добавленную стоимость (ндс). Глава 21 нк РФ особенности (преимущества) ндс, 1631.25kb.
- 18 марта 2011 г, 42.17kb.
- Задания для самостоятельной работы по дисциплине: «Налоги и налогообложение», 23.94kb.
- Международный лизинг, 120.16kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
- Характеристика упрощенной системы налогообложения, 89.21kb.
- Методика аудита расчетов с бюджетом по ндс 19 Планирование аудита расчетов с бюджетом, 697.62kb.
- Семинар г. Новосибирск, Администрация Октябрьского района (ул. Сакко и Ванцетти, 33),, 30.79kb.
ОКАЗАНИЕ УСЛУГ) ДЛЯ СОБСТВЕННЫХ НУЖД
Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не уменьшают (в том числе через амортизационные отчисления) налогооблагаемую прибыль, признается объектом налогообложения по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
18.1. КОГДА ВОЗНИКАЕТ ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
"ПЕРЕДАЧА ТОВАРОВ (ВЫПОЛНЕНИЕ РАБОТ, ОКАЗАНИЕ УСЛУГ)
ДЛЯ СОБСТВЕННЫХ НУЖД"
Обязанность по уплате НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд может возникнуть только в том случае, если одновременно выполняются два условия.
Условие первое - имеется сам факт передачи.
Передача товаров для собственных нужд - это передача товаров внутри организации от одного структурного подразделения другому подразделению.
В свою очередь, выполнение работ или оказание услуг для собственных нужд - это выполнение работ, оказание услуг собственными силами структурных подразделений организации для удовлетворения ее потребностей.
Под структурным подразделением организации в этих случаях понимается структурное подразделение, которое может располагаться как в месте нахождения самой организации (например, производственный цех, обслуживающий цех, столовая и т.д.), так и вне места ее нахождения (обособленное подразделение, например дом культуры, спортзал, дом отдыха).
Условие второе - затраты организации на приобретение переданных товаров или затраты на выполнение работ (оказание услуг) нельзя учесть (в том числе через амортизацию) в составе расходов, которые уменьшают налог на прибыль.
Напомним, что при исчислении налога на прибыль вы вправе учитывать только те затраты, которые соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Одним из таких критериев является связь затрат с деятельностью, направленной на получение дохода. Затраты же, не связанные с такой деятельностью, учесть при налогообложении прибыли вы не вправе.
Примечание
Мнение контролирующих органов о том, когда возникает (не возникает) объект налогообложения по НДС при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд, изложено в Письмах Минфина России от 16.06.2005 N 03-04-11/132, МНС России от 21.01.2003 N 03-1-08/204/26-В088.
Таким образом, если внутри организации произошла передача товаров или выполнены работы, оказаны услуги для собственных нужд, то объект налогообложения по НДС возникает у вас в следующих случаях.
1. Вы передаете собственную продукцию (выполняете работы, оказываете услуги) своему структурному подразделению, деятельность которого не направлена на получение дохода.
Например, организация "Альфа" имеет на балансе базу отдыха, которая содержится за счет средств организации и в которой бесплатно отдыхают работники организации. Организация производит продукты питания и часть их еженедельно передает на базу отдыха.
Одновременно у организации "Альфа" имеется автотранспортный цех, который осуществляет платные перевозки грузов. Доставка продуктов питания на базу отдыха осуществляется автотранспортом указанного цеха.
Поскольку деятельность базы отдыха не направлена на получение дохода, затраты организации на производство переданных продуктов питания, а также на их доставку нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как эти затраты не соответствуют критериям расходов, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Следовательно, передача произведенных организацией продуктов питания из производственного цеха (склада) на базу отдыха, а также оказание транспортных услуг для нужд организации (базы отдыха) облагаются НДС.
2. Вы передаете приобретенные продукцию (работы, услуги) своему структурному подразделению, деятельность которого не направлена на получение дохода.
Например, у организации "Бета" имеется тренажерный зал, который содержится за счет средств организации и в котором бесплатно занимаются работники организации. Организация регулярно закупает минеральную воду и соки, которые передает для использования в тренажерном зале.
Поскольку приобретенные товары (вода и соки) передаются в тренажерный зал, деятельность которого не направлена на получение дохода, затраты на приобретение этих товаров учесть в составе расходов при исчислении прибыли нельзя (п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, передача товара (воды и соков) облагается НДС.
18.2. ИСЧИСЛЯЕМ НДС ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ТОВАРОВ
(ВЫПОЛНЕНИИ РАБОТ, ОКАЗАНИИ УСЛУГ)
ДЛЯ СОБСТВЕННЫХ НУЖД
Если внутри организации произошла передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, то необходимо сделать следующее.
1. Определить налоговую базу для исчисления налога (см. разд. 18.2.1).
2. Определить ставку налога, начислить налог и выписать счет-фактуру (см. разд. 18.2.2).
3. Определить сумму "входного" НДС, которую можно принять к вычету (см. разд. 18.2.3).
4. Отразить операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в налоговой декларации по НДС и уплатить налог в бюджет (см. разд. 18.2.4).
18.2.1. ОПРЕДЕЛЯЕМ НАЛОГОВУЮ БАЗУ
Рассчитать налоговую базу и начислить НДС по такой операции, как передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, необходимо в том налоговом периоде, на который приходится день совершения указанной операции (день соответствующей передачи) (п. 4 ст. 166, п. 11 ст. 167 НК РФ).
Налоговая база в данном случае представляет собой стоимость переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) (п. 1 ст. 159 НК РФ).
Для того чтобы определить стоимость товаров (работ, услуг), которые вы передаете (выполняете, оказываете) для собственных нужд, вам нужно:
1) "поднять" документацию и выяснить, заключали ли вы сделки с третьими лицами на продажу идентичных (либо однородных) товаров, на выполнение (оказание) аналогичных работ (услуг) в предыдущем налоговом периоде;
2) если такие сделки вы заключали, то стоимость переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных нужд будет равна цене сделки с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без учета НДС;
3) если такие сделки вы не заключали, то стоимость переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных нужд будет равна рыночной цене (также с учетом акцизов - для подакцизных товаров и без учета НДС).
Напомним, что правила определения рыночных цен установлены в ст. 40 НК РФ.
18.2.2. ОПРЕДЕЛЯЕМ СТАВКУ НДС И НАЧИСЛЯЕМ НАЛОГ
После того как определена стоимость переданных товаров (работ, услуг) для собственных нужд, необходимо рассчитать сумму НДС, которую вы должны на эту стоимость начислить.
Сумма налога определяется по формуле:
сумма НДС = Ст x С,
где Ст - стоимость переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных нужд;
С - ставка НДС в процентах.
При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд применяется ставка НДС в размере 10 или 18% в зависимости от вида товаров (работ, услуг) (п. п. 2, 3 ст. 164 НК РФ).
Примечание
Подробнее с порядком применения ставок НДС в том или ином случае вы можете ознакомиться в гл. 8 "Налоговые ставки".
Сумму НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд вы начисляете за счет собственных средств. В бухгалтерском учете начисленный НДС может быть отражен по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 68. При определении налоговой базы по налогу на прибыль расход в сумме начисленного НДС не учитывается (п. 49 ст. 270 НК РФ).
Приведем пример определения суммы налога, подлежащей начислению при передаче товаров для собственных нужд.
ПРИМЕР
определения суммы налога, подлежащей начислению при передаче товаров для собственных нужд
Ситуация
Организация "Альфа" производит сливочное масло. В апреле 2009 г. организация передала собственной базе отдыха 10 кг сливочного масла.
Ранее, в марте 2009 г., организация продала оптовому покупателю сливочное масло по цене 70 руб. за 1 кг без учета НДС.
Решение
Поскольку деятельность базы отдыха не направлена на получение дохода, затраты организации на производство переданного сливочного масла нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как эти затраты не соответствуют критериям расходов, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Поэтому передача масла облагается НДС.
Налоговая база (стоимость переданного масла) в данном случае будет определяться исходя из цены его реализации в предыдущем налоговом периоде (I квартал). Следовательно, налоговая база будет равна 700 руб. (70 руб/кг x 10 кг). Масло сливочное под кодом 92 2101 обозначено в Перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908) (п. 2 ст. 164 НК РФ). Сумма начисленного налога по передаче товара для собственных нужд за II квартал 2009 г. составит 70 руб. (700 руб. x 10%).
18.2.2.1. ВЫПИСЫВАЕМ СЧЕТ-ФАКТУРУ
При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, налогоплательщик обязан составить счет-фактуру (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Специальный порядок составления счетов-фактур, ведения книги продаж при совершении операций по передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд гл. 21 НК РФ, а также Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), не предусмотрен.
В связи с этим нужно руководствоваться общими принципами составления счетов-фактур.
Поскольку в данном случае передача товаров (работ, услуг) осуществляется в рамках одной организации, счет-фактуру нужно выписать в одном экземпляре и зарегистрировать его в журнале учета выставленных счетов-фактур и книге продаж (п. п. 1, 16 Правил). Причем в качестве продавца и покупателя следует указать одно и то же лицо - вашу организацию.
18.2.3. ПРИНИМАЕМ К ВЫЧЕТУ "ВХОДНОЙ" НДС
Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд признается операцией, облагаемой НДС, поэтому сумма "входного" НДС по этим товарам (работам, услугам) принимается к вычету в общеустановленном порядке.
Напомним, что для вычета "входного" НДС нужно соблюсти три условия:
1) товары (работы, услуги) приобретены вами для операций, облагаемых НДС;
2) товары (работы, услуги) оприходованы (приняты к учету);
3) у вас имеется надлежаще оформленный счет-фактура поставщика (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Примечание
Подробнее с общими условиями принятия к вычету "входного" НДС вы можете ознакомиться в разд. 13.1 "Налоговые вычеты. Порядок их применения".
ПРИМЕР
принятия к вычету в 2009 г. сумм "входного" НДС при передаче товаров для собственных нужд
Ситуация
Допустим, торговая организация в марте приобрела у поставщика продукты питания на сумму 5500 руб. (в том числе НДС 500 руб.). В этом же месяце был получен счет-фактура от поставщика. В мае продукты были переданы в профилакторий, который содержится за счет средств организации и в котором бесплатно отдыхают ее работники.
Идентичную продукцию организация реализовала в апреле за 10 000 руб. Поэтому стоимость переданных в профилакторий продуктов определяется исходя из цен реализации идентичных продуктов в апреле и составляет 10 000 руб. без учета НДС. Переданные продукты включены в Перечень продовольственных товаров, облагаемых НДС по ставке 10% при реализации.
Решение
Поскольку продукты питания, изначально приобретенные для перепродажи, были переданы в профилакторий, деятельность которого не направлена на получение дохода, затраты на их приобретение учесть в составе расходов при налогообложении прибыли нельзя. Следовательно, их передача в профилакторий облагается НДС.
В марте организацией были соблюдены все условия принятия к вычету "входного" НДС по приобретенным продуктам. Поэтому НДС в сумме 500 руб. принят к вычету и отражен в декларации за I квартал.
В мае организация начислит в бюджет НДС при передаче продуктов для собственных нужд в сумме 1000 руб. (10 000 руб. x 10%).
В бухгалтерском учете организация отразит эти операции следующим образом.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| В марте | ||||
| Оприходованы приобретенные товары | 41 | 60 | 5000 | Отгрузочные документы поставщика |
| Отражен НДС по приобретенным товарам | 19 | 60 | 500 | Счет-фактура |
| Отражена оплата товаров поставщику | 60 | 51 | 5500 | Выписка банка по расчетному счету |
| Принят к вычету НДС по приобретенным товарам | 68-1 | 19 | 500 | Счет-фактура |
| В мае | ||||
| Отражена передача продуктов в профилакторий | 29 | 41 | 5000 | Распоряжение руководителя, Накладная на внутреннее перемещение товаров |
| Начислен НДС по передаче товаров для собственных нужд (10 000 x 10%) | 29 | 68-1 | 1000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Списаны затраты на содержание профилактория | 91-2 | 29 | 6000 | Бухгалтерская справка-расчет |
18.2.4. НАЧИСЛЕННЫЙ И "ВХОДНОЙ" НДС ОТРАЖАЕМ
В НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ
Обратите внимание!
Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н утверждены новая форма декларации по НДС и Порядок ее заполнения. Подробно о том, как заполняется новая декларация, см. в гл. 34 "Налоговая декларация по НДС".
Операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд отражаются в налоговой декларации по НДС, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, за соответствующий налоговый период.
Налоговая база по указанным операциям отражается в разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации" в графе 3 по строкам 010 - 040, а сумма начисленного налога - в графе 5 этих же строк.
Суммы НДС, отраженные по этим строкам, включаются в строку 120 разд. 3.
Примечание
Подробнее с порядком заполнения налоговой декларации по НДС вы можете ознакомиться в гл. 34 "Налоговая декларация по НДС".
ГЛАВА 19. ВЫПОЛНЕНИЕ СМР ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ
19.1. ЧТО ОЗНАЧАЕТ "ВЫПОЛНЕНИЕ СМР
ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ"
Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления признается объектом налогообложения по НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Однако, что такое "выполнение СМР для собственного потребления", Налоговый кодекс РФ не определил.
Исходя из положений иных документов к строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления (хозяйственным способом), относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 22 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения N 1-предприятие "Основные сведения о деятельности организации", утвержденных Приказом Росстата от 23.12.2009 N 314, п. 19 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278). Так, Минфин России в Письме от 23.09.2008 N 03-07-10/09 указал, что пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ применяется в том случае, если организация, осуществляющая строительство объекта, не заключает договор строительного подряда и, соответственно, заказчик на выполнение работ у нее отсутствует.
Какие же работы можно относить к строительно-монтажным?
На этот вопрос ответили чиновники. По их мнению, для целей НДС строительно-монтажные работы следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых:
а) создаются новые объекты основных средств, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т.п.);
б) изменяется первоначальная стоимость объектов ОС, находящихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.
В тех случаях, когда строительные или монтажные работы не носят капитальный характер (не связаны с созданием новых ОС и не изменяют первоначальную стоимость имеющихся ОС), а, например, связаны с текущим ремонтом, объект налогообложения по НДС не возникает (см. Письмо Минфина России от 05.11.2003 N 04-03-11/91).
Напомним, что до 1 января 2008 г. перечень строительных и монтажных работ содержался в Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123. В соответствии с положениями п. п. 4.2.1 - 4.2.17, 4.3.1 - 4.3.6 указанной Инструкции к строительным и монтажным работам, в частности, относились работы по возведению, расширению, реконструкции зданий и сооружений, работы по сборке и установке оборудования, изоляции и окраске устанавливаемого оборудования.
19.2. НДС ПРИ ВЫПОЛНЕНИИ СМР
ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ
Для того чтобы правильно исчислить НДС при выполнении СМР для собственного потребления, вам нужно выполнить ряд последовательных действий.
1. Определить налоговую базу по выполненным СМР (см. разд. 19.2.1).
2. Определить налоговый период, в котором нужно начислить НДС и исчислить сумму налога (см. разд. 19.2.2).
3. Составить счет-фактуру на стоимость выполненных СМР (см. разд. 19.2.3).
4. Принять к вычету сумму "входного" НДС по материалам, работам, услугам, приобретенным для выполнения СМР, и сумму НДС, начисленную на объем выполненных СМР (см. разд. 19.2.4).
5. Заполнить и представить в налоговый орган налоговую декларацию (см. разд. 19.2.4.4).
6. При наличии в декларации суммы НДС, исчисленной к уплате, перечислить ее в бюджет.
19.2.1. ОПРЕДЕЛЯЕМ НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО ВЫПОЛНЕННЫМ СМР
При выполнении СМР для собственного потребления налоговая база по НДС определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
Иными словами, НДС начисляется на сумму всех расходов, которые вы фактически понесли при выполнении СМР.
Между тем из приведенного определения не вполне ясно, как нужно определять налоговую базу при выполнении СМР смешанным способом (т.е. собственными силами и силами подрядных организаций). Этот вопрос до недавнего времени вызывал много споров.
Согласно позиции контролирующих органов и некоторых судов налоговую базу при выполнении СМР смешанным способом после 1 января 2006 г. следовало определять исходя из полной стоимости произведенных строительных работ, включая работы, выполненные собственными силами, и работы, выполненные привлеченными подрядными организациями (Письма Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01, УФНС России по г. Москве от 03.10.2006 N 19-11/86925, Постановление ФАС Уральского округа от 18.04.2007 N Ф09-2168/07-С2).
Большинство же арбитражных судов считают, что в рассматриваемом случае в налоговой базе не должны учитываться работы, выполненные подрядными организациями. По мнению судов, выполнение СМР подрядными организациями не влечет возникновения объекта налогообложения у организации-заказчика, так как она осуществляет не операции по выполнению СМР, а операции по приобретению работ (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2007 N Ф04-9238/2006(30400-А67-31), от 17.05.2006 N Ф04-2743/2006(22512-А03-34), ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2007 N А33-1973/04-С3-Ф02-326/07-С1).
Точку в этих спорах поставил Высший Арбитражный Суд РФ. Его Решение от 06.03.2007 N 15182/06 в июле 2007 г. ФНС России довела до сведения налоговых органов (Письмо от 04.07.2007 N ШТ-6-03/527@). Так, суд признал не соответствующим НК РФ Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01 в той части, в которой оно разъясняет порядок определения налоговой базы при выполнении СМР смешанным способом. Суд указал, что налоговая база в данном случае не должна включать в себя стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками.
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
В бухгалтерском учете все фактические расходы по СМР (независимо от того, осуществляются они хозяйственным или подрядным способом) отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Например, списание материалов, которые использованы при строительно-монтажных работах, отражается проводкой по дебету счета 08, субсчет 08-3, в корреспонденции с кредитом счета 10 "Материалы". Начисление зарплаты сотрудникам организации, которые выполняли СМР, отражается проводкой по дебету счета 08, субсчет 08-3, в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Поэтому, для того чтобы определить налоговую базу при выполнении СМР для собственного потребления, вам нужно подсчитать сумму дебетовых оборотов по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", в данном налоговом периоде (в случае если при исчислении налоговой базы вы учитываете все расходы, в том числе затраты на выполнение работ подрядным способом). Если же вы считаете, что при исчислении налоговой базы учитываются только затраты на строительство, понесенные непосредственно вашей организацией, то из общей суммы затрат следует исключить суммы, которые вы оплатили подрядным организациям.
В декларации по НДС, форма которой утверждена Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, налоговая база по СМР отражается в графе 3 строки 060 разд. 3.