Международные стандарты финансовой отчетности

Вид материала

Отчет

Содержание 10. Представление отчетности Характеристика информации 10.1.1. Условие достоверности финансовой отчетности 10.1.2. Примечания к финансовой отчетности IAS 10.1.3. Учетная политика по IAS 10.1.4. Основной порядок учета и разрешенный альтернативный порядок учета 10.1.5. Изменение учетной политики Основной порядок Основной порядок Основной порядок 10.1.6. Отступления от требований IAS 10.1.7. Представление учетной политики в финансовой отчетности 10.2. Бухгалтерский баланс 10.2.1. Линейные статьи баланса IAS

Подобный материал:

• Международные стандарты учета и финансовой отчетности, 56.48kb.
• Программа повышения квалификации «Международные стандарты финансовой отчетности», 15.34kb.
• Темы курсовых работ по дисциплине «Международные стандарты финансовой отчетности»., 71.98kb.
• Л. Р. Сыраева Научный руководитель М. С. Крашенинникова, доцент Московский инженерно-физический, 22.43kb.
• Программа дисциплины «Международные стандарты финансовой отчетности» Направление 080500., 490.79kb.
• Рабочая программа по курсу «Международные стандарты финансовой отчетности» специальность, 308.37kb.
• Международные стандарты финансовой отчётности — 80 часов, 148.92kb.
• Программа подготовки к сдаче экзамена по курсу Диплом асса по Международной финансовой, 43kb.
• Вопросы к экзамену по курсу: «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», 27.48kb.
• Международные стандарты финансовой отчетности для кредитных организаций Объем: 8 часов, 19.22kb.

10. Представление отчетности

10.1. Комплект форм финансовой отчетности


В международных стандартах немало внимания уделяется формам представления элементов финансовой отчетности. Общие требования к формам отчетности раскрывает IAS 1 «Представление финансовой отчетности», который дает исчерпывающий перечень полного комплекта финансовой отчетности.

• Бухгалтерский баланс (Balance Sheet);
  
• Отчет о прибылях и убытках (Income Statement);
  
• Отчет о движении капитала (Changes in Equity Statement);
  
• Отчет о движении денежных средств (Cash Flow Statement);
  
• Учетная политика и пояснительный материал (Accounting Policies).
  

Комплект финансовой отчетности =

согласно IAS 1 «Представление финансовой отчетности»

___________________________________________________________

1. бухгалтерский баланс
   
2. отчет о прибылях и убытках
   
3. отчет, показывающий
   

• все изменения в капитале; либо
  
• изменения в капитале, отличные от операций капитального характера с владельцами и распределений им;
  

4. отчет о движении денежных средств;
   
5. учетная политика и пояснительные примечания.
   

Перечисленные формы отчетности знакомы бухгалтерам Латвии и созвучны с местными наименованиями.

Согласно Закону ЛР «О годовых отчетах предприятий» в качестве полного комплекта финансовой отчетности необходимо представлять годовой отчет:


Годовой Отчет =

(согласно Закону ЛР «О годовых отчетах предприятий»)

1. Финансовый отчет }	1. баланс + 2. расчет прибыли или убытков + 3. отчет о денежном потоке + 4. отчет об изменении собственного капитала + 5. приложение
+ 2. Сообщение руководства о развитии предприятия в отчетном году

Все перечисленные формы отчетности являются основными и требуются в Латвии в обязательном порядке.


Однако требования к содержанию форм отчетности в IAS 1 «Представление финансовой отчетности» раскрываются значительно шире и подробнее, чем в законодательстве Латвии.


Особого внимания заслуживает сравнение и раскрытие таких элементов отчетности как «учетная политика и пояснительные примечания», требуемые IAS 1 и «сообщение руководства о развитии предприятия в отчетном году» (как обязательный элемент годового отчета) и «приложение» (как элемент финансового отчета), требуемые Законом ЛР «О годовых отчетах предприятий» (см. таблицу).

№		Название	Элемент отчетности	Характеристика информации	Требования к содержанию
1	IAS 1	Финансовые обзоры руководства		Дополнительная информация Представление приветствуется	Описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности компании, ее финансового положения и основных неопределенностей, с которыми она столкнулась в отчетном периоде.
		дополнительные отчеты		Дополнительная информация Представление приветствуется	Могут быть представлены, например, отчеты по вопросам охраны окружающей среды и т.п., особенно в отраслях, в которых фактор защиты окружающей среды имеет большое значение, если руководство компании полагает, что они помогут пользователям в принятии экономических решений,
	Закон ЛР «О годовых отчетах предприятий»	Сообщение руководства о развитии предприятия в отчетном году	Элемент годового отчета	Обязательная информация. Представление требуется в обязательном порядке, (кроме случаев, когда вследствие особых обстоятельств такая информация могла бы повредить предприятию).	Раскрывается информация: 1) о тех обстоятельствах, которые не отражены в финансовом отчете, но важны для оценки средств и обязательств предприятия, его финансового положения и финансовых результатов за отчетный год, 2) о любых важных событиях после завершения отчетного года, о дальнейшем развитии предприятия, исследовательских работах и мероприятиях по развитию, если таковые имеются, о филиалах и представительствах предприятия в иностранных государствах. 3) даются предложения об использовании прибыли предприятия или покрытии его убытков.
2	IAS 1	Учетная политика и пояснительные примечания	Элемент финансовой отчетности	Обязательная информация
		а) учетная политика			Раскрываются конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности
		b) пояснительные примечания			Дополнительно раскрывается информация в тех случаях, когда требования IAS недостаточны для того, чтобы позволить пользователям понять влияние конкретных операций или событий на финансовое положение и финансовые результаты деятельности компании.
	Закон ЛР «О годовых отчетах предприятий»	Приложение	Элемент финансового отчета	Обязательная информация	Даются пояснения, сравнения, детализация, обоснования и информация об отступлениях от общих требований учета. В законе требования к содержанию приложения не сформулированы – ст.40 дает лишь перечень статей, которыми допускается отступление от основных правил учета

Как видно из приведенной таблицы, основным отличием между Финансовыми обзорами руководства, и Сообщением руководства о развитии предприятия в отчетном году является обязательность их представления. В целом, обе эти формы отчетности представляют собой основные характеристики финансовых результатов деятельности, финансового положения и основных особенностей, с которыми сталкивается предприятие.


Требование обязательного представления сообщения руководства, содержащееся в Законе ЛР «О годовых отчетах предприятий», скорее связано с тем, что в Латвии используется континентальная модель бухгалтерского учёта, где государство является основным пользователем финансовой отчетности.


В частности, требование закона о включении в сообщение руководства латвийских предприятий информации об использовании прибыли предприятия или покрытии его убытков, прямо указывает на заинтересованность государства к обеспечению устойчивой динамики балансовой прибыли предприятий и, следовательно, рассчитывает на стабильные налоговые поступления.


И «Финансовый обзор руководства», и «Сообщение руководства» представляются для пользователей финансовой отчетности, среди которых IAS на первое место ставит имеющихся и потенциальных инвесторов и работников, а в Латвии основные пользователи финансовой отчетности – это кредиторы и государственные налоговые органы. Поэтому делается разный акцент на содержание информации, представляемой в этих отчетах.


«Сообщение руководства» составляется для оценки средств и обязательств предприятия, его финансового положения и финансовых результатов за отчетный год.


«Финансовый обзор руководства» может содержать информацию о достоинствах и ресурсах компании, ее инвестиционной политики, направленной на поддержание и улучшение финансовых результатов, включая политику в области дивидендов, а также информацию об источниках финансирования компании. Такая информация направлена на формирование у пользователей финансовой отчетности положительной оценки компании.


Что касается сравнения таких сопоставимых элементов финансовой отчетности, как «Учетная политика и пояснительные примечания» и «Приложение», то основное отличие состоит в следующем: согласно IAS этот элемент финансовой отчетности состоит, по сути, из двух составляющих – 1) собственно пояснительных примечаний к финансовому отчету, раскрывающих информацию, которая не представлена в других формах отчетности, и 2) раскрытие (описание) учетной политики компании.

Более того, параграф 96 IAS 1 «Представление финансовой отчетности» рекомендует представлять информацию об основе представления финансовой отчетности и специфической учетной политике может представляться в виде отдельного отчета перед примечаниями к финансовой отчетности.


В законе ЛР «О годовых отчетах предприятий» само понятие «учетная политика» практически отсутствует, не говоря о конкретных требованиях к ее содержанию и раскрываемой в ней информации, хотя ее наличие на предприятии закон подразумевает.


Данный вывод следует из требований к содержанию «Приложения», в котором должны даваться определенные законом пояснения и детализация статей.


Таким образом, сопоставимыми элементами отчетности по IAS и законодательству Латвии являются только «Пояснительные примечания» и «Приложение». Представляемая в этих компонентах отчетности информация должна обеспечивать пользователям достоверность представляемой финансовой отчетности компании.


10.1.1. Условие достоверности финансовой отчетности


Основным требованием IAS к представляемой финансовой отчетности является то, что она должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании.


IAS считает, что:

Достоверное представление достигается соответствием применимым Международным стандартам финансовой отчетности во всех существенных отношениях

IAS особо обращает внимание на то, что компания, финансовая отчетность которой соответствует Международным стандартам финансовой отчетности, должна обязательно раскрывать этот факт.


Если финансовая отчетность компании все же не соответствует всем без исключения требованиям каждого применимого Стандарта и каждой применимой интерпретации ПКИ, то компания не может характеризовать свою финансовую отчетность как соответствующую Международным стандартам финансовой отчетности.


Это касается также и порядка учета, который должен соответствовать IAS, и не может быть исправлен ни раскрытием применяемой учетной политики, ни примечаниями или пояснительными материалами.


В понимании IAS достоверное представление финансовой отчетности требует от компании:

1. выбирать и применять учетную политику, основанную на требованиях IAS;
   
2. представлять информацию, включая учетную политику, таким образом, чтобы обеспечивать уместную, надежную, сопоставимую и понятную информацию;
   
3. представлять дополнительное раскрытие информации (т.е. пояснительные примечания) в тех случаях, когда требования IAS недостаточны для того, чтобы позволить пользователям понять влияние конкретных операций или событий на финансовое положение и финансовые результаты деятельности компании.
   

Закон ЛР «О годовых отчетах предприятий» также содержит требование о достоверности информации, однако недостаточно четко формулирует требования к понятию достоверности. Статья 4 содержит лишь общее требование о том, что годовой отчет должен давать истинное и ясное представление о средствах, обязательствах предприятия, его финансовом положении, прибыли или убытков и денежном потоке.


10.1.2. Примечания к финансовой отчетности IAS


IAS 1 требует, чтобы «Пояснительные примечания» к финансовой отчетности компании в обязательном порядке представляли следующую информацию:


Содержание примечаний

информация об основе подготовки финансовой отчетности и конкретной учетной политике, выбранной и примененной для существенных операций и событий; информация, требуемая Международными стандартами финансовой отчетности, которая не представлена где-либо еще в финансовой отчетности; дополнительная информация, которая не представлена в самой финансовой отчетности, но необходима для достоверного представления.

Таким образом, основной информацией, которая требуется IAS, является раскрытие учетной политики, выбранной и примененной компанией.


Примечания должны быть представлены в упорядоченном виде – по каждой статье в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств, с перекрестными ссылками на любую относящуюся к данной статье информацию в примечаниях.


Также в примечаниях в форме повествовательного описания, или более подробного анализа сумм, показанных в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств, дается дополнительная информация, которая может быть полезна пользователям, такая как условные и договорные обязательства.


Структура примечаний


Для единообразного понимания пользователям финансовой отчетности компании, и сопоставления ее с отчетностью других компаний, примечания обычно представляются в следующем порядке:

1. заявление компании о том, что финансовая отчетность соответствует Международным стандартам (IAS);
   
2. информация о применяемой основе (основах) оценки и учетной политике;
   
3. вспомогательная информация для статей, представленных в каждой форме финансовой отчетности в том порядке, в каком представлены каждая линейная статья и каждая форма финансовой отчетности;
   
4. прочие раскрытия:
   
   1. условные события, договорные обязательства и прочие финансовые раскрытия;
      
   2. раскрытия нефинансового характера.
      

В некоторых случаях компания может изменить порядок расположения определенных статей в примечаниях. Например, информация о процентных ставках и корректировках справедливой стоимости может объединяться с информацией о сроках действия финансовых инструментов, хотя первая относится к отчету о прибылях и убытках, а последняя - к балансу. Тем не менее, IAS 1 требует сохранить систематическую структуру примечаний настолько, насколько это практично.


10.1.3. Учетная политика по IAS

Учетная политика – это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности.

Согласно параграфу 20 IAS 1 руководство компании должно (т.е. обязано):

• Выбирать и применять учетную политику компании таким образом, чтобы вся финансовая отчетность соответствовала всем требованиям каждого применимого Международного стандарта финансовой отчетности и интерпретации Постоянного комитета по интерпретации.
  
• При отсутствии конкретного требования вырабатывать политику, обеспечивающую предоставление в финансовой отчетности такой информации, которая:
  

(a) уместна для потребностей пользователей при принятии решений и

(b) надежна в том, что она:

• достоверно представляет результаты и финансовое положение компании;
  
• отражает экономическое содержание событий и операций, а не только их юридическую форму;
  
• нейтральна, то есть свободна от предвзятости;
  
• осмотрительна;
  
• полная во всех существенных отношениях.
  

IAS позволяет руководству компании в случае, если отсутствуют конкретный Международный стандарт финансовой отчетности и интерпретации Постоянного комитета по интерпретации, использовать также и свои собственные суждения для разработки учетной политики, которая обеспечивает наиболее полезную информацию для пользователей финансовой отчетности компании.


При вынесении такого суждения руководство должно принимать во внимание:

1. требования и руководства в Международных стандартах финансовой отчетности, затрагивающие аналогичные или связанные проблемы;
   
2. критерии определения, признания и оценки активов, обязательств, доходов и расходов, установленные в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности
   
3. решения других органов, устанавливающих стандарты и принятую отраслевую практику (только в той степени, в какой они соответствуют пунктам (a) и (b)).
   

Общий принцип сопоставимости применяется также и в учетной политике. IAS 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике».


В каждом отчетном периоде должна применяться одна и та же учетная политика с тем, чтобы пользователи имели возможность сравнивать финансовую отчетность компании на протяжении некоторого времени и определить тенденции в ее финансовом положении, результатах деятельности и потоках денежных средств.


10.1.4. Основной порядок учета и разрешенный альтернативный порядок учета


В некоторых случаях Международные стандарты финансовой отчетности предусматривают два порядка учета аналогичных операций и событий, один из них определяется как основной, а другой как разрешенный альтернативный.


IAS предоставляют право выбора альтернативного порядка учета аналогичных операций и событий в исключительно редких случаях. Компании, предсталяющие свою финансовую отчетность на основе IAS должны ориентироваться на основной порядок учета.


В «Протоколе о намерениях по вопросу сопоставимости финансовой отчетности», принятом Правлением КМСФО в 1990 г., приводится следующее пояснение: «Термин основной точнее отражает стремление Правления определить ориентир при осуществлении выбора между альтернативными вариантами».


В тех случаях, когда тот или иной стандарт разрешает выбор альтернативного порядка учета, в учетной политике компании и в финансовой отчетности IAS требует дополнительно давать пояснения о причинах такого выбора, а также показывать сравнительный анализ финансовых результатов, как если бы компании вели учет по основному порядку.


10.1.5. Изменение учетной политики


IAS 8 допускает изменение учетной политики только в случаях:

• когда это требуется в соответствии с законодательством
  
• при внесении изменений в стандарты органами стандартизации учета
  
• если это изменение приведет к улучшению отражения событий и сделок в финансовой отчетности компании
  

IAS 8 оговаривает, что принятие компанией учетной политики для событий и сделок, которые отличаются по существу от ранее происходивших событий и сделок, или которые ранее не происходили, или не были существенными, не должно рассматриваться как «изменение учетной политики».


Изменение учетной политики в соответствии с IAS 8 может применяться ретроспективно и перспективно.


Ретроспективный подход –

Это применение новой учетной политики к событиям и сделкам таким образом, как если бы эта новая политика использовалась всегда. Такой подход означает применение изменений к событиям и сделкам с момента возникновения таких статей.


Перспективный подход –

Это применение новой учетной политики к событиям и сделкам, происходящим после даты ее изменения. В отношении предшествующих периодов не производится никаких корректировок, и текущие остатки не пересчитываются. Новая учетная политика применяется к существующим остаткам с даты введения изменений.


Однако компания не может самостоятельно выбрать ретроспективный или перспективный подход изменения учетной политики. IAS 8 специально оговаривает, что в случае изменений, связанных с принятием нового Международного стандарта финансовой отчетности, следует руководствоваться переходными положениями данного стандарта, которые могут требовать либо ретроспективного, либо перспективного подхода внесения изменений.


При отсутствии переходных положений компания должна вносить изменения в учетную политику следующим образом.


Изменение должно быть применено ретроспективно:

• если сумма любой итоговой корректировки, относящийся к предшествующим периодам, в достаточной степени поддается определению.
  

Основной порядок учета	Допустимый альтернативный порядок учета
Любая полученная корректировка должна представляться в отчете как корректировка сальдо нераспределенной прибыли на начало периода.	Любая полученная корректировка должна включаться в определение чистой прибыли или убытка за текущий период.
Сравнительная информация должна пересчитываться, если это практически осуществимо.	Сравнительная информация должна представляться так же, как она представлена в финансовых отчетах предыдущего периода.
	Должна представляться дополнительная прогнозная сравнительная информация, если это практически осуществимо

Изменение должно быть применено перспективно:

Основной порядок учета	Допустимый альтернативный порядок учета
Когда сумма корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало периода, не может быть обоснованно определена	Когда величина, подлежащая включению в чистую прибыль или убыток за текущий период, не может быть обоснованно определена

Если изменение в учетной политике оказывает существенное воздействие на текущий или любой из представленных предшествующих периодов, или может иметь существенное воздействие на последующие периоды, компания должна раскрывать следующую информацию:

Основной порядок учета

Допустимый альтернативный порядок учета

причины изменений сумму корректировки для текущего и для каждого из представленных периодов сумму корректировки, относящейся к периодам, предшествующим тем, которые были включены в сравнительную информацию информацию о том, что сравнительная информация была пересчитана, или что сделать это было практически невозможно

причины изменений величину корректировки, признанной в чистой прибыли или убытке за текущий период величину корректировки, включенную в каждый период, для которого представлена прогнозная информация, и сумму корректировки, относящейся к периодам, предшествующим тем, которые были включены в финансовые отчеты. Если представление прогнозной информации практически неосуществимо, этот факт должен быть раскрыт.

10.1.6. Отступления от требований IAS


IAS допускает возможность отступления от какого-либо требования только в чрезвычайно редких обстоятельствах, когда это необходимо для достижения достоверного представления и в этих случаях требует от руководства компании ясного раскрытия обстоятельств, вызывающих отступление:

1. указывать Стандарт, от которого отступила компания, описывать характер этого отступления, давать пояснения о том, почему порядок учета, который требуется Стандартом, вводит в заблуждение пользователей финансовой отчетности, и раскрывать принятый компанией порядок учета;
   

2. тот факт, что руководство пришло к заключению, что финансовая отчетность достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании;
   

3. тот факт, что финансовая отчетность соответствует применимым Международным стандартам финансовой отчетности во всех существенных аспектах, за исключением отступления от какого-то Стандарта в целях достижения достоверного представления;
   

4. финансовое воздействие отступления на чистую прибыль или убыток компании, ее активы, обязательства, капитал и движение денежных средств в каждом из представленных периодов.
   

При этом IAS делают специальную оговорку о том, компания, допускающая отступления в финансовой отчетности, подготовленной с использованием Международных стандартов финансовой отчетности, не может обосновывать эти отступления наличием отличающихся национальных стандартов. IAS не признает этот факт достаточным для отступлений.


Тем не менее, компания вправе представлять свою отчетность частично на основе национальных принципов учета, а частично на основе IAS. В этом случае согласно Интерпретации SIC-8 «Применение IAS впервые в качестве главной основы учета» главной основой учета будут считаться национальные принципы.


Отступления от IAS могут иметь место только в том случае, когда порядок учета, требуемый конкретным Стандартом, явно не подходит, и поэтому компания не может достичь достоверного представления ни применением этого Стандарта, ни дополнительным раскрытием.


Оценивая необходимость отступления от конкретного требования в Международном стандарте финансовой отчетности, руководство компании должно ясно понимать и объяснять следующее:

1. цель требования IAS и почему эта цель не может быть достигнута компанией или в конкретных обстоятельствах не является уместной;
   
2. каким образом обстоятельства компании отличаются от других компаний, которые следуют требованию IAS.
   

IAS особо подчеркивает тот факт, что обстоятельства, требующие отступления, являются чрезвычайно редкими, поэтому необходимость в отступлении от требований IAS должна быть предметом значительных споров и субъективной оценки.


Такие жесткие ограничения возможности компании, представляющей свою отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности отступить от какого-либо требования IAS, сделано с единственной целью – для защиты пользователей финансовой отчетности.

IAS требует, чтобы пользователи были осведомлены о том, что отчетность компании не соответствует Международным стандартам финансовой отчетности во всех существенных отношениях – компания допустила отступления.


В этом случае пользователи должны получить исчерпывающую информацию, которая позволит им делать информированное суждение о том, является ли отступление необходимым и рассчитывать корректировки, которые потребовались бы для приведения отчетности в соответствие со Стандартом.


Закон ЛР «О годовых отчетах предприятий» содержит аналогичные требования к отступлениям от правил (статья 5). Отступления также возможны только в исключительных случаях – если применение какого-либо требования закона, вступает в противоречие с требованием об истинном и ясном представлении о средствах и обязательствах (требованием достоверности). В этих случаях предприятие может отступить от соответствующего правила и пояснить каждое такое отступление в «Приложении», указывая их сущность, причину и влияние на средства, обязательства, финансовое положение, прибыль или убытки предприятия, а также разъясняя выбранный им метод.

10.1.7. Представление учетной политики в финансовой отчетности


Раздел учетной политики в примечаниях к финансовой отчетности должен описывать следующее:

1. основу (или основы) оценки, использованную для подготовки финансовой отчетности;
   
2. каждый конкретный вопрос учетной политики, имеющий существенное значение для правильного понимания финансовой отчетности.
   

IAS 1 устанавливает перечень необходимых сведений о применяемой конкретной учетной политики, который должен раскрываться пользователям при представлении финансовой отчетности, по следующим вопросам:

1. признание выручки;
   
2. принципы сведения, включая дочерние и ассоциированные компании;
   
3. объединения компаний;
   
4. совместная деятельность;
   
5. признание и амортизация материальных и нематериальных активов;
   
6. капитализация затрат по займам и других затрат;
   
7. договоры подряда;
   
8. инвестиционная собственность;
   
9. финансовые инструменты и инвестиции;
   
10. аренда;
    
11. затраты на исследования и разработки;
    
12. запасы;
    
13. налоги, в том числе отложенные налоги;
    
14. резервы;
    
15. затраты на пенсионное обеспечение;
    
16. пересчет иностранной валюты и хеджирование;
    
17. определение хозяйственных и географических сегментов и основу для распределения затрат между сегментами;
    
18. определение денежных средств и их эквивалентов;
    
19. учет инфляции;
    
20. правительственные субсидии.
    

Основным критерием раскрытия является полезность информации для лучшего понимания пользователями способов отражения операций и событий в отчетных финансовых результатах деятельности и финансового положения компании. Также отдельные Международные стандарты финансовой отчетности требуют конкретных раскрытий учетной политики во многих других областях.


Компания должна представить такую информацию о характере своих операций и применяемой политике, которые пользователь ожидает увидеть представленными для этого типа компании.


Например, предполагается, что все компании частного сектора должны раскрывать учетную политику для налогов на прибыль, включая отложенные налоги и налоговые активы. Когда компания имеет значительные зарубежные производства или операции в иностранной валюте, предполагается, что она должна раскрыть учетную политику для признания положительных и отрицательных курсовых разниц и хеджирования таких разниц. В сводной финансовой отчетности раскрывается политика, применяемая в отношении деловой репутации и доли меньшинства.

10.2. Бухгалтерский баланс


Именно в этой форме отчетности отражаются элементы, характеризующие финансовое положение компании – активы, обязательства и капитал.


В IAS 1 перечислены общие требования к составлению бухгалтерского баланса.


Особенностью представления информации в бухгалтерском балансе по IAS 1 является отсутствие жестких требований к форме баланса: конкретная форма разрабатывается каждой компанией самостоятельно. В отличие от законодательства Латвии (Закон ЛР «О годовых отчетах предприятий»), в IAS нет и строгого предписания схемы баланса, порядка расположения и названия статей. Это, однако, не означает, что IAS дают полную свободу действиям бухгалтера, вообще ничего не предписывая.


10.2.1. Линейные статьи баланса IAS


В IAS 1 четко очерчен минимальный перечень линейных статей баланса:

1. основные средства
   
2. нематериальные активы
   
3. * финансовые активы [кроме статей 4), 5), 6)]
   
4. инвестиции, учтенные по методу участия
   
5. задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность
   
6. денежные средства и их эквиваленты
   
7. другие активы
   
8. запасы
   
9. задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность
   
10. торговые и другие кредиторские задолженности
    
11. налоговые обязательства и требования согласно IAS 12 «Налоги на прибыль»
    
12. резервы
    
13. долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов
    
14. * * доля меньшинства
    
15. выпущенный капитал и резервы.
    

* Согласно определениям IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

* Согласно определениям IAS 22 «Объединение бизнеса», IAS 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании».


Некоторые термины в приведенном перечне требуют пояснения.


Согласно IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» под собственно финансовыми активами понимаются следующие 4 вида активов:


1) Финансовые активы или обязательства, предназначенные для торговли –

это активы или обязательства, приобретенные или принятые на себя главным образом с целью извлечения прибыли в результате краткосрочных колебаний цен или маржи дилера. Финансовый актив следует классифицировать как предназначенный для торговли, независимо от причин его приобретения, если он является частью портфеля, структура которого фактически свидетельствует о стремлении к получению прибыли в краткосрочной перспективе. Производные финансовые активы и производные финансовые обязательства всегда рассматриваются в качестве предназначенных для торговли, кроме тех случаев, когда они определены в качестве эффективных инструментов хеджирования.

2) Инвестиции, удерживаемые до погашения –

это финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами и фиксированным сроком погашения, которыми компания твердо намерена и способна владеть до наступления срока погашения, за исключением ссуд и дебиторской задолженности, предоставленных компанией.

3) Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией –

это финансовые активы, создаваемые компанией путем предоставления денежных средств, товаров или услуг непосредственно дебитору, за исключением тех случаев, когда они предоставляются в целях немедленной их переуступки в самое ближайшее время или в краткосрочной перспективе. В последних случаях они классифицируются как предназначенные для торговли. Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией, не включаются в состав инвестиций, удерживаемых до погашения, и попадают в отдельную категорию.

4) Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи –

это финансовые активы, которые не попали в вышеназванные категории: (1) ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией, (2) инвестиции, удерживаемые до погашения, и (3) финансовые активы, предназначенные для торговли.


В Латвии финансовыми активами (вложениями) считаются также и инвестиции, учтенные по методу участия, которые по IAS 39 «финансовыми» не считаются, и выделены отдельно в связи с отменой IAS 25 «Учет инвестиций». IAS 25 рассматривал требования к признанию и оценке стоимости и долговых и долевых инвестиций.


IAS 39 отделяет от таких финансовых инструментов как учет инвестиций в дочерние и ассоциированные компании, а также в совместную деятельность финансовые инструменты, которые используют коммерческие, страховые компании, биржи и т.п. в целях получения экономической выгоды, и именно последние имеют в IAS определение финансовые активы.


Понятие доля меньшинства в Латвии введено специальным законом «О консолидированных годовых отчетах», который вступил в силу 1 января 2000 года. Этот закон согласуется с положениями IAS 22 «Объединение бизнеса» и IAS 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании».


Закон предусматривает, что при подготовке консолидированных годовых отчетов предприятиям в качестве базовой схемы баланса следует использовать основную схему баланса, требуемую Законом ЛР «О годовых отчетах предприятий», вводя отдельные дополнительные статьи.


Доля меньшинства


означает часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, которая приходится на ту долю капитала дочерних компаний, которой материнская компания напрямую или косвенно через дочерние компании не владеет.


При приобретении материнской компанией только части акций дочерней компании образуется так называемая доля меньшинства, которая не является частью операции при приобретении. Эта доля должна отражаться в балансе как часть балансовой стоимости читых идентифицируемых активов дочерней компании.


В консолидированном балансе и по IAS и по законодательству Латвии доля меньшинства:

1. указывается отдельно от обязательств и капитала акционеров материнской компании и состоит из:
   
   1. суммы на дату первоначального объединения
      
   2. доли меньшинства в изменениях капитала компании, произошедших с даты объединения.
      
2. В чистой прибыли сведенных дочерних компаний за отчетный период доля меньшинства рассчитывается и используется для корректировки прибыли группы компаний с тем, чтобы отразить сумму чистой прибыли, причитающейся владельцам материнской компании.
   

Статьи баланса классифицируются IAS 1 как линейные статьи баланса. Они в соответствии с характером компании могут разбиваться на подклассы. Статьи, относящиеся к подклассам, могут раскрываться как в балансе, так и в примечаниях к нему. При этом классификация статей в подклассах может производиться как в зависимости от рекомендаций IAS, регламентирующих учет конкретных объектов (например, основных средств, запасов и т. д.), так и в зависимости от характера операций по усмотрению самих компаний.


Кроме перечисленных статей, компания должна раскрывать в балансе или в примечаниях информацию об акциях или долях уставного капитала:

• количество акций, разрешенных к выпуску,
  
• количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также не полностью оплаченных акций,
  
• номинальную стоимость акций или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости,
  
• сверку количества акций в обращении в начале и конце года,
  
• права, привилегии и ограничения, связанные с соответствующим классом,
  
• акции компании, принадлежащие самой компании или ее дочерним компаниям,
  
• другую информацию.
  

Раскрываемые в балансе статьи активов и обязательств могут группироваться в зависимости от срока и разделяются на краткосрочные и долгосрочные.


По IAS это деление может осуществляться, но может и не осуществляться по усмотрению компании в зависимости от характера ее операций. В законодательстве Латвии это разделение четко регламентировано законом ЛР «О годовых отчетах предприятий».


В случае если, согласно IAS такое деление не проводится, активы и обязательства должны представляться в порядке их ликвидности. Но независимо от того, какой метод представления статей баланса принят в компании, суммы по статьям активов и обязательств, погашение или возмещение которых ожидается до и после 12 месяцев, должны раскрываться отдельно.