Международные стандарты финансовой отчетности

Вид материала

Отчет

Содержание Глава 1. Формирование систем финансового учета 1. Национальные системы учета 1.1. Факторы, определяющие национальные особенности бухгалтерских систем 1.2. Основные различия в стандартах бухгалтерского учета в странах с различными правовыми системами 1.3. Причины расхождений в стандартах учета 1.4. Классификация моделей бухгалтерского учёта 2. Гармонизация и стандартизация национальных учетных систем 2.2. Цель унификации учета 2.3. Понятия «гармонизация» и «стандартизация» учета 3. Стандартизация бухгалтерского учета 3.1. Стандартизация бухгалтерского учета на национальном уровне Общепринятые учетные принципы - Generally Accepted Accounting Principles (GААР) 3.2. Стандартизация бухгалтерского учета на региональном уровне 3.3. Стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне International Accounting Standards Board (IASB) – Правление по международным стандартам учета 3.4. Сходство и различие GAAP, Директив ЕС и IAS 3.5. Причины, по которым многие страны используют IAS 4. Стандартизация финансовой отчетности в Латвии 4.1. Законодательство Латвии и стандарты IAS 4.2. Разработка национальных стандартов Латвии ... Полное содержание

Подобный материал:

• Международные стандарты учета и финансовой отчетности, 56.48kb.
• Программа повышения квалификации «Международные стандарты финансовой отчетности», 15.34kb.
• Темы курсовых работ по дисциплине «Международные стандарты финансовой отчетности»., 71.98kb.
• Л. Р. Сыраева Научный руководитель М. С. Крашенинникова, доцент Московский инженерно-физический, 22.43kb.
• Программа дисциплины «Международные стандарты финансовой отчетности» Направление 080500., 490.79kb.
• Рабочая программа по курсу «Международные стандарты финансовой отчетности» специальность, 308.37kb.
• Международные стандарты финансовой отчётности — 80 часов, 148.92kb.
• Программа подготовки к сдаче экзамена по курсу Диплом асса по Международной финансовой, 43kb.
• Вопросы к экзамену по курсу: «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», 27.48kb.
• Международные стандарты финансовой отчетности для кредитных организаций Объем: 8 часов, 19.22kb.

Международные стандарты

финансовой отчетности

Введение


После восстановления независимости Латвийской республики в 1991 году в процессе перехода от централизованно планируемого хозяйства к рыночной экономике в нашей стране произошли значительные преобразования в различных сферах экономики.


Существенные изменения затронули такие важнейшие элементы управления как учёт, финансовый контроль и анализ. Поскольку учёт в условиях рыночной экономики должен объективно отражать хозяйственную деятельность и имущественное положение компаний, то одним из первых шагов стало реформирование учёта в соответствии с общепринятой мировой практикой.


Законы Латвийской Республики «О бухгалтерском учете» и «О годовых отчетах предприятий», принятые Верховным Советом Латвийской Республики 14 октября 1992 года, ввели новую систему организации бухгалтерского учета, которая позволила вести учет в условиях становления рыночных отношений в Латвии. В бухгалтерский учет были введены новые понятия и терминология, которые отсутствовали в условиях централизованно планируемой экономики. На основе этих законов был издан ряд нормативных и методических документов, регулирующих порядок регистрации и группировки информации финансовых, хозяйственных и других операций в бухгалтерском учете.

Следует отметить, что процесс становления новой системы учета в Латвии происходил и происходит достаточно активно. Проведение реформы бухгалтерского учёта в принципе невозможно без серьёзных изменений в законодательстве, прежде всего налоговом и гражданском.


Одновременно с изменением и развитием предпринимательских отношений, с реформированием всей системы гражданского законодательства, с принятием законов о предпринимательской и коммерческой деятельности, в Латвии реформируется и законодательство в области бухгалтерского учета.


Изменения в законах Латвийской Республики «О бухгалтерском учете» и «О годовых отчетах предприятий», принятых в 1992 году, отражают изменения, происходящие в области учета в мировом сообществе. Эти изменения производятся в целях приведения национальной системы учета в соответствие с международными стандартами учета.


Данная задача не является только проблемой отдельного государства, процесс гармонизации и стандартизации системы бухучёта носит глобальный характер, он напрямую связан с фундаментальными изменениями в мировой экономике в результате международной интеграции и интернационализации хозяйственной деятельности.

В рамках ЕС эта работа осуществляется уже около 40 лет.


В условиях нестабильной экономики и повышенных рисков признание международных стандартов финансовой отчётности и применение их в национальных системах учета является важным шагом для привлечения иностранных инвестиций. Переход на международную практику учёта существенно облегчает взаимоотношения с иностранными инвесторами, способствует увеличению числа совместных проектов.

В последнее время с учётом внедрения современных информационных коммуникационных технологий значительно возросли требования к единообразному толкованию финансовой отчётности компаний. Практика инвестирования через всемирную электронную сеть приобретает все большую популярность, а это достаточно серьёзный аргумент в пользу унификации учётных стандартов.

Ведение бизнеса на международном уровне уже в самом ближайшем будущем будет невозможно без использования учётных нормативов, применимых вне зависимости от национальных стандартов отдельной страны. Для Латвии эта проблема является достаточно актуальной в связи с вступлением в 2004 году в Европейское Сообщество (ЕС).


Международные стандарты финансовой отчётности (IAS), признаны во всём мире как наиболее эффективный инструмент для предоставления единообразной, прозрачной и понятной информации о деятельности компаний. Некоторые компании, действующие на латвийском рынке, уже сейчас представляют финансовую отчётность в соответствии с IAS. Одной из них, например, является „Latvijas Unibanka”.

Европейский банк реконструкции и развития (ЕБРР) рассматривает внедрение IAS в банковской деятельности в качестве одной из своих первоочередных задач (в то же время для эффективного осуществления реформы необходимо будет обучить огромное количество аудиторов). Одним из условий финансирования крупнейших компаний станет создание в рамках их организационной структуры специальных подразделений, занимающихся изменением важнейших аспектов хозяйственной деятельности, в том числе внедрением новых стандартов бухгалтерского учета и обеспечением защиты прав мелких акционеров в соответствии с уставом организаций.

Однако поскольку ни одна промышленно развитая страна в мире не использует IAS полностью как национальные стандарты, и представление отчетности по IAS – это в конечном итоге – самостоятельный выбор отдельной компании, изучение Международных стандартов финансовой отчётности (IAS), как инструмента для предоставления единообразной, прозрачной и понятной информации, имеет значительный практический интерес и, несомненно, является актуальной задачей, поскольку поиск пути по гармонизации национальной системы учета с IAS должен быть достоянием широкой бухгалтерской общественности.


Предлагаемая вниманию читателей работа является попыткой систематизации и анализа текущего материала по данной теме. Работа состоит из 3 глав и 2 Приложений.


В первой главе рассматриваются факторы формирования различных моделей бухгалтерского учёта, а также проблемы унификации бухгалтерского учёта.


Вторая глава посвящена изучению процесса стандартизации учета на различных уровнях – региональном, национальном и международном, рассматриваются проблемы и актуальные задачи законодательства Латвии в области бухгалтерского учета и процесс стандартизации учета в Латвии. Показано, почему именно Международные стандарты финансовой отчетности выбраны в качестве основы для создания латвийской системы бухгалтерского учёта.

Также дается анализ структуры Комитета по международным стандартам финансовой отчётности.


В третьей главах рассматриваются основные принципы IAS, дается краткая характеристика целей и пользователей финансовой отчетности, подробно раскрывается состав элементов финансовой отчетности.


В приложениях дается краткий обзор действующих Стандартов финансовой отчетности (IAS) и Интерпретаций Постоянного комитета по интерпретациям (SIC), приводятся другие полезные информативные материалы


При написании работы были использованы различные источники, в частности, статьи в специализированных периодических изданиях. Особое внимание было уделено нормативной базе бухгалтерского учёта в Латвии.


В работе были использованы – официальное издание Международных стандартов финансовой отчётности на русском языке (официальный перевод на русский язык действующих стандартов IAS издания 2001 года), издание Международных стандартов финансовой отчётности на латышском языке (перевод Ассоциации присяжных ревизоров Латвии действующих стандартов IAS на латышский язык издание 2000 года), часть информации была получена на сайте Правления Международных Стандартов учета – International Accounting Standards Board (IASB) во всемирной электронной сети.


Глава 1. Формирование систем финансового учета

На формирование системы бухгалтерского учета в каждой стране в той или иной мере оказывают воздействие различные факторы, которые в странах с похожими социально-экономическими условиями принципы учёта имеют много общего.

Cистема законодательства отдельно взятой страны, спрос на информацию, формируемую в системе бухгалтерского учета, степень защиты прав внешних акционеров, а также статус финансового учета по отношению к налоговому учету влияют на связь между результатами деятельности организации по данным бухгалтерского учета и реальной экономической ситуацией, существующей в стране.

В силу существующих экономических противоречий и объективных национальных различий разных стран, после длительного и неоднократного согласовывания появились Международные стандарты финансовой отчетности, которые носят рекомендательный характер для формирования национальных систем бухгалтерского учета, с целью достижения сравнимости их друг с другом.


Вплоть до XIX в., несмотря на наличие в ряде стран отдельных правовых актов в области бухгалтерского учета, законодательные действия в этой сфере практически отсутствовали.

В подавляющем большинстве случаев бухгалтер работал по внутренним правилам предприятия. Однако к XIX веку ситуация изменилась. Распространение акционерной формы предприятий повлекло появление собственников-акционеров, мало знакомых с деятельностью предприятий, и наемной администрации, которая должна была периодически отчитываться перед собственниками. Возникла необходимость в понятной для акционеров, сопоставимой с другими компаниями отчетной информации.

Это потребовало определенных, общих для всех предприятий правил ведения бухгалтерского учета и положило начало созданию национальных стандартов бухгалтерского учета, узаконенных на государственном уровне.

1. Национальные системы учета

Д.Блейк и О.Амат в своей работе “Европейский бухгалтерский учет” [2], посвященной гармонизации и стандартизации бухгалтерского учета, дают глубокий сравнительный анализ существующих национальных бухгалтерских систем. По их мнению «любая национальная система учета во всем мире суверенна и защищает экономические интересы государства».


Одним из инструментов такой защиты является денежная единица, которая также имеет национальный характер и защищает экономику отдельного государства. Денежно-валютное регулирование в отдельной стране существенно влияет на методы определения доходов, затрат и прибыли компаний. Сегодня мы наблюдаем, как объединенная Европа в противоборстве с экономической экспансией США достаточно успешно осуществила процесс своего экономического объединения введением единой валюты “евро”.


Различия национальных систем бухгалтерского учета, использующих для измерения прибыли собственную денежную единицу, являются одной из основных причин невозможности создания международных стандартов учета, обязательных для практического применения всеми странами.

Однако можно предположить, что с переходом на единую валюту европейские стандарты учета для членов ЕЭС постепенно превратятся из рекомендательных в обязательные.


1.1. Факторы, определяющие национальные особенности бухгалтерских систем


Во всем мире бухгалтерский учет понимается как деловой язык бизнеса. Принципы, понятия, термины учета и показатели финансовой отчетности имеют в национальных системах свои особенности или другие названия.


Чтобы понять, как в каждой конкретной стране развивается своя система бухгалтерского учета и отчетности, целесообразно учитывать факторы, которые влияют на особенности создания и функционирования таких систем.


Специалисты выделяют следующие факторы [5]:

• влияние ведущих теоретиков и профессиональных организаций бухгалтеров
  
• экономические последствия от принятия той или иной системы
  
• общая экономическая ситуация в стране
  
• налоговая политика
  
• национальные особенности
  
• пользователи финансовой информации и цели, которые они ставят перед собой
  
• правовая среда
  
• источники финансирования
  
• язык
  
• влияние других стран
  
• влияние общей атмосферы в стране (напряженная или спокойная)
  

1.2. Основные различия в стандартах бухгалтерского учета в странах с различными правовыми системами

Все стандарты бухгалтерского учета, как национальные, так и международные, направлены в одну точку – прибыль, которая в различных странах определяется по разным правилам.


Д.Блейк и О.Амат [2] отмечают, что величина расхождений в определении прибыли зависит от используемых методов оценки и погашения стоимости активов, вариантов подхода в учете прибыли и степени влияния налогового законодательства на учет.

Для того чтобы понять основные расхождения в стандартах бухгалтерского учета в странах с различными правовыми системами, можно проанализировать существующие стандарты учета в таких промышленно-развитых странах, как Франция, Германия, Япония, Великобритания и США.

В этих странах представлены основные виды существующих в мире механизмов принятия стандартов бухгалтерского учета и отчетности, при этом они оказывают существенное влияние на процесс разработки международных стандартов.

a) В странах с системой общего (или прецедентного) права, к которым относятся Великобритания и США, законодательство построено на судебных решениях (прецедентах), которые регулируют конкретные отношения. Совокупность принятых судебных решений образует единую систему права.

Учётные стандарты определяются в основном различными неправительственными профессиональными ассоциациями бухгалтеров.

b) В странах с системой континентального права, таких как Франция, Германия, Япония, а также Латвия, исторической основой законодательства являются материальные нормы римского права, где основной источник права – закон.

. В отличие от стран с системой общего права, данная правовая система жестко и детально регламентирует правила ведения бухгалтерского учёта для всех без исключения компаний, независимо от формы их предпринимательской деятельности.

1.3. Причины расхождений в стандартах учета

Исследуя вопрос, каким образом система законодательства отдельно взятой страны, спрос на информацию, формируемую в системе бухгалтерского учета, степень защиты прав внешних акционеров, а также статус финансового учета по отношению к налоговому учету влияют на связь между результатами деятельности организации по данным бухгалтерского учета и реальной экономической ситуацией, специалисты [7] выделяют следующие факторы:

Фактор 1-й:

степень влияния тех или иных политических групп на порядок ведения бухгалтерского учета в данной стране

В зависимости от этого формируется модель корпоративного управления, ориентированная:

• либо на потребности всех заинтересованных лиц компании (в рамках системы континентального права),
  
• либо в значительной степени на ее акционеров (в рамках системы общего права).
  

Страны с системой континентального права

Модель корпоративного управления, сформированная в странах с системой континентального права, ориентирована на потребности всех заинтересованных лиц.


Органы государственной власти зачастую представляют интересы крупных политических групп, таких как инвестиционные корпорации и банки, устанавливают жесткие стандарты бухгалтерского учета, и осуществляют контроль их исполнения.


В системе континентального права прибыль компаний, рассчитанная по данным бухгалтерского учета, рассматривается в качестве «источника доходов» многих заинтересованных лиц – государственных налоговых органов, менеджеров, кредиторов и акционеров компаний, и подлежит разделу между всеми этими лицами. Величина дохода, на который рассчитывают те или иные политические группы, во многом формирует отношение к порядку расчета прибыли. Данные бухгалтерского учета имеют приоритет перед реально полученной прибылью.

Правительство заинтересовано в стабильных налоговых поступлениях, менеджеры компаний – в стабильном уровне оплаты труда, а банки – в стабильной прибыли для целей регулирования.

Поэтому любая из групп заинтересованных лиц стремится к обеспечению устойчивой динамики именно балансовой прибыли компаний.

Таким образом, в странах с континентальным правом устанавливается такой порядок ведения финансового учета, который предоставляет менеджерам больше возможностей для искусственного регулирования показателя «балансовая прибыль».

Страны с системой общего права

В рамках модели корпоративного управления, ориентированной на акционеров и существующей в странах с системой общего права (например, в Великобритании и США) стандарты бухгалтерского учета – ГААП США и Великобритании, а также IAS – разрабатываются неправительственными ассоциациями представителей бухгалтерской профессии. Правительство при этом имеет возможность оказывать то или иное влияние на данный процесс.

В системе общего права размер выплат заинтересованным лицам зависит от величины реально полученной прибыли, а не балансовой, а заинтересованные лица, (кроме менеджеров компании), практически не участвуют в процессе принятия корпоративных решений и, таким образом, имеют меньше доступа к внутренней информации о компании.

Поэтому в модели корпоративного управления, ориентированной на акционеров, балансовая прибыль раскрывается в интересах участников рынка для отражения объективной информации о деятельности компании. Именно в связи с этим возникает потребность в информации, достоверно и своевременно отражающей результаты хозяйственной деятельности компании. Такая информация может быть сформирована в бухгалтерском учете.

В странах с системой общего права у компаний нет необходимости создания финансовой отчетности «для галочки». Порядок ведения бухгалтерского учета в этих странах отличается меньшей «искусственностью» по сравнению с государствами, в которых действует система континентального права и прибыль, рассчитанная по данным бухгалтерского учета, более тесно связана с реальной экономической ситуацией.


Фактор 2-й

степень защиты законодательством страны прав инвесторов и жесткость контроля его соблюдения

Страны с системой континентального права

В этих странах система гражданского законодательства в большей степени защищает права кредиторов (например, в Германии и России), чем права акционеров. Рынок акций недостаточно развит, инвестирование в акции напрямую или при посредничестве инвестиционных фондов связано с повышенным риском из-за неурегулированного правового механизма защиты прав акционеров. Поэтому размещение средств в банках, а не на рынке акций является для инвесторов более надежным и привлекательным способом инвестирования. В результате основная инвестиционная деятельность осуществляется банками, которые становятся основными поставщиками капитала, а рынок акций отличается относительно небольшой емкостью.

Таким образом, когда несколько крупных банков в основном удовлетворяют потребности рынка в капитале, создаются условия, когда информация, отражающая результаты хозяйственной деятельности компании, в основном используется инвесторами. Поэтому в этих странах финансовый учет в меньшей степени направлен на отражение реальной хозяйственной деятельности компании

Страны с системой общего права

В этих странах исторически существует развитый рынок ценных бумаг, так как права инвесторов надежно защищены существующей правовой системой. Инвесторы охотно совершают сделки на рынке акций, емкость фондового рынка за счет этого повышается, компании имеют возможность привлечь больший удельный вес средств, привлекаемых путем эмиссии акций.

Для акционеров, приобретающих акции компании на рынке ценных бумаг, одним из важнейших условий является своевременное получение достоверной информации о хозяйственной деятельности компании. Компании, в свою очередь, заинтересованы вести такой финансовый учет, который позволяет максимально повысить прозрачность хозяйственной деятельности компании для широкого круга акционеров.

Фактор 3-й

на кого ориентирован рынок капитала – на банки или на всех участников рынка

Страны с системой континентального права

Как уже говорилось выше, в этих странах система финансового учета ориентирована на банки. Компании, как правило, стараются поддерживать тесные связи со своими банками, удовлетворяющими их основную потребность в капитале. Банки при этом выступают в качестве кредиторов, а зачастую и в качестве акционеров компаний. У них имеется непосредственный доступ к внутренней информации, поэтому потребность в публичной финансовой отчетности сокращается.

Страны с системой общего права

В странах, где система финансового учета компаний ориентирована на всех участников рынка, существует большое количество различных инвесторов, независимых друг от друга, у которых отсутствует непосредственный доступ к информации о компании.

Поэтому, при определении стоимости ценных бумаг и осуществлении контроля за деятельностью менеджеров компании, инвесторы в основном руководствуются информацией, раскрываемой в финансовой отчетности компании для широкого круга пользователей такой информации.

Фактор 4-й

статус финансового учета по отношению к налоговому учету

Страны с системой континентального права

Все компании, как субъекты предпринимательской деятельности, заинтересованы в минимизации уровня налогообложения. Если финансовый учет законодательно занимает подчиненное положение по отношению к налоговому учету, стремление к «оптимизации» налогообложения вынуждает предпринимателей вести финансовый учет сугубо формально – в рамках действующих нормативных актов.

Например, в России, в соответствии с Постановлением Правительства РФ, предприятия обязаны включать в себестоимость продукции затраты, связанные с управлением производством, а также амортизационные отчисления по нормам, утвержденным в установленном порядке. Правовой статус Постановления Правительства РФ выше, чем Правила Бухгалтерского учета, утвержденные Минфином РФ, в которых устанавливается сходный с IAS порядок отражения вышеуказанных затрат. Поэтому российские бухгалтеры предпочитают соблюдать требования данного Постановления.

В Германии и Франции компании, руководствуясь налоговыми соображениями, используют механизм ускоренной амортизации для списания стоимости активов. В обоих случаях прибыль по данным финансового учета не отражает реальные результаты хозяйственной деятельности.

Страны с системой общего права

Полная автономия и равноправие финансового и налогового учета, которые существуют в Великобритании и США, компании имеют возможность вести финансовый учет в интересах инвесторов и одновременно использовать нормы налогового учета для минимизации отчислений в бюджет. Поэтому в этих странах налоговые нормы не оказывают серьезного влияния на балансовую прибыль компаний.

Опыт перехода некоторых стран к практике бухгалтерского учета на основе реальной экономической ситуации

В Германии для привлечения значительных финансовых ресурсов после падения «железного занавеса» в 1991 году, немецким предприятиям, в том числе и банкам, потребовалось представление прозрачной финансовой информации, отражающей реальное экономическое положение компаний. В связи с этим многие компании Германии стали представлять свою финансовую отчетность в соответствии с требованиями IAS.

Специалисты, считают [7], что в процессе такого перехода выиграли не только компании, но и все участники рынка, которые получили возможность более эффективно инвестировать свой капитал и осуществлять контроль его рационального использования менеджерами компаний.

Также интересен опыт Японии. С формальной точки зрения, Япония является страной с системой континентального права, однако в ее финансовом учете присутствует сочетание немецких и американских традиций.

В настоящее время Япония постепенно переходит от формирования принципов бухгалтерского учета на основе действующего законодательства к практике бухгалтерского учета на основе реальной экономической ситуации. Такой переход был вызван серьезными последствиями экономического кризиса, которым частично способствовала и жестко регламентированная национальная система бухгалтерского учета, не позволявшая получать прозрачную информацию о хозяйственной деятельности компаний

1.4. Классификация моделей бухгалтерского учёта

В специальной литературе [6] выделяются 3 основные модели бухгалтерского учёта – британо-американская, континентальная и южноамериканская, которые сформировались с учетом различий правовых систем и экономического развития отдельных стран.


Британо-американская модель


Ключевой вклад в развитие этой модели внесли Великобритания, США и Голландия.

Активное развитие акционерной формы владения капитала привело к тому, что бухгалтерская отчётность рассматривается как основной источник информации для инвесторов и кредиторов.

Почти все компании присутствуют на рынке ценных бумаг, и они напрямую заинтересованы в предоставлении объективной информации о своём финансовом положении.

Эта модель предполагает использование принципа учёта по первоначальной стоимости (historical cost principle).


Предполагается, что влияние инфляции невелико и хозяйственные операции (реализация, произведение затрат, приобретение финансовых активов) отражаются по ценам на момент сделок.


В середине 70-х гг., когда в США в результате нефтяного кризиса увеличились темпы инфляции, Совет по финансовым учётным стандартам рекомендовал предоставлять отчётность с корректировкой на инфляцию, однако уже в 1984 г., когда инфляция снизилась, от этого правила отказались.


Британско-американская концепция учёта была впоследствии “экспортирована” в бывшие английские колонии и близкие торговые партнёры Великобритании и США.


В настоящее время её используют: Австралия, Багамы, Барабадос, Бенин, Бермуды, Ботсвана, Венесуэла, Гана, Гонконг, Доминиканская республика, Замбия, Зимбабве, Израиль, Индия, Индонезия, Ирландия, Каймановы острова, Канада, Кения, Кипр, Колумбия, Либерия, Малави, Малайзия, Мексика, Нигерия, Новая Зеландия, Пакистан, Панама, Папуа - Новая Гвинея, Пуэрто-Рико, Сингапур, Танзания, Тринидад и Тобаго, Уганда, Фиджи, Филиппины, страны Центральной Америки, ЮАР, Ямайка.

Континентальная модель

Родоначальниками этой модели считаются страны континентальной Европы и Япония.

Здесь специфика бухучёта обусловлена следующими факторами:

ориентация бизнеса на крупный банковский капитал и соответствие требованиям фискальных органов. привлечение инвестиций осуществляется с непосредственным участием банков, и поэтому финансовая отчётность компаний предназначена в первую очередь для них, а не для участников рынка ценных бумаг значительное влияние на порядок составления отчётности оказывают государственные органы, что объясняется приоритетностью задачи государства по сбору налогов.

В основном страны с этой моделью также руководствуются принципом неизменности первоначальной оценки.

Континентальную модель бухучета используют Австрия, Бельгия, Германия, Греция, Дания, Египет, Испания, Италия, Люксембург, Норвегия, Португалия, Россия, Франция, Швейцария, Швеция, Япония и другие страны.

Латвия также использует континентальную модель бухучёта, основное влияние на который оказали Германия и Франция.


Южноамериканская модель

Основополагающее воздействие на становление бухучёта в южноамериканских странах оказали инфляционные процессы.

• отличительной характеристикой этой модели является метод корректировки показателей отчётности с учётом изменения общего уровня цен. Поправка на инфляцию необходима для обеспечения достоверности текущей финансовой информации (особенно в отношении долгосрочных активов). Корректировка отчётности ориентирована на потребности государства по исполнению доходной части бюджета.
  

Южноамериканская модель применяется в странах: Аргентина, Боливия, Бразилия, Гайана, Парагвай, Перу, Уругвай, Чили, Эквадор.

Помимо перечисленных моделей, некоторые страны используют смешанные системы с национальной спецификой. Специалисты выделяют исламскую модель, которая развивалась под сильным влиянием мусульманской религии.

Следует отметить, что деление на модели учёта весьма условно – не существует и двух стран с полностью идентичными системами учёта. С другой стороны, в силу объективных процессов в мировой экономике очевидна необходимость международной стандартизации бухучёта. Проблемами унификации стандартов учёта и отчётности занимается ряд международных организаций.


Глава 2. Стандартизация бухгалтерского учета


2. Гармонизация и стандартизация национальных учетных систем

2.1. Интернационализация экономики


В последнее время в мире все более ощутимой становится тенденция к гармонизации национальных систем бухгалтерского учета.

Эта тенденция отражает интернационализацию экономики, прежде всего в сфере бизнеса. В качестве основных причин гармонизации национальных систем бухгалтерского учета обычно называют:

• усиление мировых хозяйственных связей,
  
• приобретение финансовыми рынками глобальных масштабов,
  
• расширение сферы деятельности транснациональных корпораций.
  

Согласование подходов к построению и содержанию финансовой отчетности для всех или большого числа стран является условием эффективной деятельности многонациональных компаний. Несопоставимость отчетных данных не способствует принятию оптимальных управленческих решений.


Работы в области гармонизации бухгалтерского учета начались в начале 70-х годов ХХ века с изучения влияния на эти вопросы транснациональных компаний. Процесс гармонизации национальных принципов учета продолжается уже около 30 лет и еще не окончен.


По мнению профессора Л.Бернстайна [3], бухгалтерский учет относится к социальной науке, и цели его определяются и выражаются социально. Только по этой причине гармонизация международной практики бухгалтерского учета остается трудной и иллюзорной задачей. Поскольку учетные стандарты, регламентирующие определение и измерение прибыли, являются результатом накопленного опыта бухгалтеров, регулирующих органов, бизнесменов и других практиков, они отражают всего лишь «кратковременное равновесие», которое базируется отчасти на знаниях и опыте практиков, а отчасти – на компромиссе между довольно отличающимися друг от друга интересами и точками зрения на методы измерения. Хотя бухгалтеры постепенно пришли к узкому кругу применяемых альтернативных принципов измерения, альтернативы тем не менее остаются, и их полное исключение в ближайшем будущем невозможно.


Наряду с разделительными в мировой экономике идут и объединительные процессы –создаются крупные транснациональные компании, осуществляются международные займы и т.д. Все это требует гармонизации финансовой отчетности и национальных методологических принципов учета, то есть процесса, в котором достигается общая сопоставимость финансовой информации.


Естественно, что основой такой гармонизации должны быть Международные стандарты финансовой отчетности, согласованные со всеми странами-участниками, без какого-либо диктата одной или нескольких стран в формировании методологических правил ведения учета и содержания финансовой отчетности.

2.2. Цель унификации учета


Среди специалистов по бухгалтерскому учету до сих пор не существует однозначного мнения в определении термина «унификация» учета.


Для понимания процедуры унификации учета полезно обратиться к материалам Комитета по международным стандартам учета – International Accounting Standards Committee (IASCF).


Одной из основных причин создания в 1973 г. в результате соглашения между профессиональными бухгалтерскими организациями ряда европейских стран, а также Австралии, Канады, Мексики, Японии и США международного комитета экспертов, представляющих национальные профессиональные организации и регулирующие органы, была острая необходимость в уменьшении различий применяемых систем бухгалтерского учета, то есть «унификация» принципов бухгалтерского учета, используемых компаниями во всем мире для составления финансовой отчетности. Собственно, с этой целью было принято решение о разработке Международных стандартов бухгалтерского учета (International Accounting Standards),


Рабочая программа Комитета ставит две основные цели:

1. дальнейшее развитие международных стандартов учета на базе уже существующей системы стандартов.
   
2. содействие процессу унификации бухгалтерского учета путем сокращения количества альтернативных бухгалтерских подходов, разрешенных международными стандартами бухгалтерского учета.
   

Таким образом, унификация бухгалтерского учета – это уменьшение различий в подходах к методам учета хозяйственных операций, событий и обстоятельств.


Кроме унификации методов учета, существует также необходимость в четком терминологическом определении объектов учета. Самостоятельное значение имеет также процесс унификации терминов бухгалтерского учета и финансовой отчетности.


Правление по международным стандартам учета (IASВ), являющееся разработчиком этих стандартов, не стремится к введению полного единообразия учетных принципов. Это объясняется следующими причинами:

• Унификация учетных процедур нарушает свободу управления компанией;
  
• Финансовые отчеты становятся сравнимыми по форме, но не по существу;
  
• Подавляет прогресс и развитие практического бухгалтерского учета при возникновении новых учетных объектов.
  

В практическом смысле унификация учетных принципов проводится для следующих целей:

1. Существенно облегчается работа транснациональных корпораций
   

• уменьшаются расходы отдельной компании на подготовку бухгалтерских отчетов
  
• расходы компании сокращаются от снижения количества необходимых корректировок бухгалтерских документов, необходимых при сведении их воедино, т.е. их консолидации
  
• компании становится легче объединить внутренние и внешние отчетные документы и разработать единые показатели своей деятельности.
  

2. Расширяется возможность использовать на национальных рынках бухгалтеров из разных стран.
   
3. Обеспечивается приемлемость финансовой отчетности компаний из разных стран для международных и правительственных организаций, в том числе при рассмотрении антидемпинговых дел.
   

2.3. Понятия «гармонизация» и «стандартизация» учета

Процедуру унификации, то есть пути по уменьшению методологических различий применяемых систем бухгалтерского учета, обычно понимают либо как «гармонизацию», либо как «стандартизацию».


С.Грей и его соавторы [8] считают, что:

1. гармонизация «заявленных целей деятельности компании и стандартов информирования о них» лучше всего достигается в межправительственных организациях, таких как ООН, Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и Европейское Сообщество (ЕС);
   
2. стандартизация, всесторонне обеспечивая развитие и помощь при практическом применении желаемых стандартов для информированности и производства измерений – место приложения усилий для Комитета по международным стандартам учета.
   

К.Ноуб под «гармонизацией» понимает согласованную, но не стандартизированную в обязательном порядке, практику учета [9]. По его мнению, этот термин наиболее широко используется Комиссией ЕС при попытке согласования финансового учета и корпоративного законодательства отдельных стран участниц.


При решении проблемы унификации бухгалтерского учета подходы гармонизации и стандартизации изначально различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации. Однако в последние годы нередко оба термина используются либо как синонимы, либо как взаимодополняющие понятия. Тем не менее тенденции таковы:


Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС):

• в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в других странах-членах сообщества, т.е. находились в «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г., когда в рамках ЕС была сформирована Исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета (Groupe d’Etudes), цель которой состояла в формировании концепции развития учета в странах ЕС.
  

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Правление по международным стандартам учета (IASВ):

• должен существовать унифицированный набор стандартов, применимых в любой ситуации, в любой стране. Поэтому становится бессмысленным разрабатывать национальные стандарты. В отличие от практики, используемой в ЕС (где следование международным стандартам осуществляется с помощью силовых методов – законодательным путем), внедрение единых стандартов должно осуществляться в результате добровольного соглашения профессиональных организаций стран.
  

Поэтому, когда речь идет о гармонизации систем бухгалтерского учета, не имеется в виду единообразие. Процесс гармонизации понимается главным образом лишь как согласование национальных стандартов, а не как их унификация.

3. Стандартизация бухгалтерского учета

Все существующие на сегодняшний день стандарты учета можно условно разделить на следующие группы, деление на которые произведено по признаку уровня стандартизации учета:

1. национальные стандарты разных стран, применение которых обязательно внутри конкретной страны;
   
2. региональные стандарты, применение которых обязательно для стран, входящих в определенные регионы;
   
3. Международные стандарты финансовой отчетности , разрабатываемые для стран всего мира.
   

Стандартизация занимает ведущую роль в процессе унификации бухгалтерского учета. Если формирование национальных стандартов бухгалтерского учета в большинстве стран мира занимает всю первую половину XX века, то во второй половине XX века начинается еще один важнейший процесс – стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне.

Интернационализация экономик вызвала потребность в сопоставимости учетных данных, получаемых компаниями различных стран, и стала предпосылкой международной стандартизации бухгалтерского учета.


3.1. Стандартизация бухгалтерского учета на национальном уровне


Наиболее ярким примером национального стандарта являются национальные стандарты США, так называемые Общепринятые учетные принципы - Generally Accepted Accounting Principles (GААР), которые разрабатываются профессиональными организациями США.


В силу целого ряда экономических и политических причин, связанных с усилением влияния США, данная национальная система получила распространение среди многих стран мира, таких как США, Великобритания, Канада, Израиль, Кипр, Гонконг, Сингапур, Пакистан, Индия, Австралия, ЮАР и некоторые другие страны. Несмотря на большую значимость GААР, говорить о них как о международных стандартах неверно, поскольку все же это национальные стандарты отдельного государства, а в процессе стандартизации учета на мировом уровне создаются совсем другие стандарты.


3.2. Стандартизация бухгалтерского учета на региональном уровне


Это выработка общих принципов и стандартов учета, применение которых обязательно для стран, входящих в данный регион.

Такая стандартизация осуществляется в рамках стран со схожими социально-экономическими и политическими условиями. В настоящее время региональные учетные системы сформированы в различных регионах, например, в странах Европейского Союза; в США и Канаде; в южноамериканских государствах; в странах Африки и других регионах.

В рамках каждого региона существует ряд региональных организаций, занимающихся проблемами стандартизации учета в регионе.

Примером региональных стандартов бухгалтерского учета являются Директивы ЕС, применение которых обязательно для компаний стран - членов ЕС.


3.3. Стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне


Параллельно с процессом стандартизации бухгалтерского учета на региональном уровне происходит процесс создания единой международной системы бухгалтерского учета.

Международная система бухгалтерского учета базируется на общих учетных принципах и вырабатывает единые стандарты финансового учета и отчетности для сопоставимости деятельности компаниий всех стран мира.

Цель создания Международных стандартов финансовой отчетности (IAS) состояла в гармонизации национальных систем учета и отчетности для повышения потребительских качеств финансовой отчетности компаний, и в первую очередь – транснациональных корпораций.


Основную работу по разработке стандартов проводит International Accounting Standards Board (IASB) – Правление по международным стандартам учета .

В настоящее время эти международные стандарты называются International Financial Reporting Standards (IFRS) – «Международные стандарты финансовой отчетности» (до 1 апреля 2001 года стандарты имели английскую аббревиатуру «International Accounting Standards» (IAS)).

В новом Предисловии к Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS) говорится, что под термином IFRS понимаются как стандарты и интерпретации, одобренные IASB, так и Международные бухгалтерские стандарты (IAS) и интерпретации SIC, принятые при прежних Уставах".

Крупнейшая аудиторская фирма «Deloitte Touche Tohmatsu» рекомендует своим клиентам указывать, что финансовые документы подготовлены по IFRS, а не по IAS. В этом случае, аудиторское заключение фирмы также будет содержать ссылку на IFRS.

IASB (в дальнейшем тексте используется название – Правление IAS) разработал общие концептуальные основы составления отчетности, а также сами международные стандарты финансовой отчетности.

Стандарты охватывают:

• учет и представление в отчетности материальных и нематериальных активов, финансовых инструментов, обязательств, резервов, выпущенного капитала, доходов и расходов компании,
  
• регламентируют составление отчетности в условиях гиперинфляции,
  
• дают методику составления сводной отчетности при различных способах объединения компаний,
  
• предлагают методы учета обесценивания активов,
  
• отражения условных событий,
  
• прекращаемой деятельности компании,
  
• решают ряд других проблем составления отчетности.
  

Всего к настоящему времени разработан 41 международный стандарт (по состоянию на 01 января 2003 года), действуют 35 стандартов.

IASB разрабатывает международные стандарты финансовой отчетности таким образом, чтобы они были приемлемы для целого ряда бухгалтерских моделей различных стран, были не слишком сложными и в то же время обеспечивали самые высокие потребительские качества бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Эти стандарты закрепляют достаточно длительный опыт ведения бухгалтерского учета и отчетности в условиях рыночной экономики. Они сформированы как результат труда и поиска не одного поколения бухгалтеров-практиков и бухгалтеров-исследователей, представителей разных научных школ. Стандарты учитывают запросы и опыт работы с отчетностью предпринимателей, банковских и других финансовых структур, финансовых аналитиков, профсоюзов, правительственных организаций, представители которых с 1981 года участвуют в их разработке.

Использование уже имеющегося в мире опыта формулирования правил, принимаемых большинством государств, для создания в кратчайшие сроки эффективно работающей системы, обеспечивающей потребности рыночной экономики, позволяет значительно сократить время и ресурсы, необходимые для разработки нового комплекта национальных правил отчетности.


3.4. Сходство и различие GAAP, Директив ЕС и IAS


До настоящего времени процесс создания системы IAS не завершен, и он будет постоянно находится в процессе совершенствования – с каждым годом в систему добавляются новые стандарты, принятые стандарты регулярно пересматриваются с тем, чтобы принять во внимание современное положение и необходимость обновления, некоторые стандарты отменяются или объединяются друг с другом.


Несмотря на то, что IAS и GAAP (США) базируются на общих учетных принципах, это две разные системы стандартов финансового учета и отчетности, направленные на достижение определенных и не всегда одинаковых целей.


Стандарты IAS отличаются от GAAP (США) по объему и по степени детализации правил учета. Стандарты IAS не затрагивают ряд существенных вопросов бухгалтерского учета (например, учет выданных опционов на акции компании), а по некоторым другим существенным вопросам устанавливают только общие правила, которые могут по-разному применяться компанииями в отношении аналогичных хозяйственных операций.


В то же время GAAP (США) помимо основных стандартов по всем существенным областям учета включают в себя сотни подробных правил и интерпретаций стандартов, что ограничивает возможность их неоднозначного толкования и обеспечивает большую сопоставимость отчетности различных предприятий. В некоторых областях учета IAS и GAAP (США) устанавливают принципиально разные правила учета.


Наиболее фундаментальные различия в правилах существуют, в частности, в таких областях, как определение валюты отчетности, оценка основных средств и нематериальных активов, учет отложенных налогов, определение момента признания выручки от реализации, учет обесценения активов, требования по консолидации отчетности зависимых компаний.


Несопоставимость показателей отчетности по IAS с отчетностью по GAAP (США) серьезно влияет на оценку бизнеса инвесторами и аналитиками. Как правило, оценка рыночной стоимости компании производится либо на основе прогноза будущих доходов, либо путем сравнения финансовых показателей оцениваемого компании с компаниями той же отрасли, акции которых котируются на фондовых рынках.


При первом методе оценки компаний, чья отчетность составлена в соответствии с IAS или GAAP (США), суммы будущих доходов могут существенно отличаться. При использовании второго метода сравнение аналогичных компаниий может быть затруднено, если их отчетность подготовлена в соответствии с разными стандартами, и, соответственно должна быть скорректирована для обеспечения сопоставимости. При этом каждая дополнительная корректировка будет снижать степень достоверности и объективности оценки [11].


Таким образом, наиболее распространенные в мире системы бухгалтерского учета – GAAP, Директивы ЕС и IAS принадлежат к разным уровням стандартизации:

• GAAP являются национальными стандартами США,
  
• Директивы ЕС – региональными стандартами, ставящими задачу гармонизации национальных бухгалтерских систем стран - членов ЕС
  
• IAS являются стандартами, предназначенными для гармонизации систем бухгалтерского учета во всем мировом сообществе.
  

В таблице приводятся примеры некоторых совпадений и различий в системах учета по отдельным вопросам.

	GAAP	Директивы ЕС	IAS
Требования к финансовой отчетности компаний и к формам ее представления	-	Директива ЕС № 4	IAS 1
		И Директивы ЕС и IAS содержат требование истинного и непредвзятого отражения положения и результатов деятельности компаниий
Проблемы составления консолидированной отчетности		Директива № 7	IAS 27
		И в Директиве ЕС и в IAS этому вопросу уделяется большое внимание
переоценка основных средств	Не практикуется		IAS 16 - допускает
учет материальных запасов	критерием определения себестоимости запасов является целесообразность понесенных расходов		IAS 2 дает подробный перечень затрат, включаемых в себестоимость материальных запасов
затраты на научно-исследовательские разработки		Директива ЕС № 4 разрешает капитализацию затрат на научно-исследовательские разработки	по IAS 38 такие затраты должны списываться на текущие расходы отчетного периода
требование о составлении отчета о движении денежных средств		в Директивах ЕС отсутствует	составление отчета обязательно