Комментарий к главе 23 налогового кодекса российской федерации
| Вид материала | Кодекс |
- Постатейный комментарий к главе 25 налогового кодекса российской федерации "налог, 21661.57kb.
- Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса, 3863.82kb.
- Части первой налогового кодекса российской федерации, 287.14kb.
- Приказ от 28 марта 2003 г. N бг-3-23/150 об утверждении методических рекомендаций налоговым, 676.19kb.
- Всоответствии с п. 1 ст. 346, 64.39kb.
- Отдельные вопросы применения положений налогового законодательства в свете Информационного, 137.43kb.
- О налоговой ставке налога на прибыль организаций, 10.49kb.
- Об утверждении Порядка согласования проектов решений налоговых органов об изменении, 127.54kb.
- Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 26 Налогового, 186.37kb.
- Пояснительная записка к проекту закона Красноярского края «О ставках налога на игорный, 12.58kb.
В письме от 21.03.2011 N 03-04-05/7-163 финансовое ведомство разъяснило, что налогоплательщик вправе претендовать на получение социального налогового вычета по расходам на лечение ребенка независимо от того, что документы (договор с лечебным учреждением и справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы) оформлены на имя его супруги. При этом воспользоваться правом на получение социального налогового вычета в данном случае может только один из супругов.
В письме от 19.10.2010 N 20-14/4/109572 налоговый орган разъяснил, что основанием для предоставления социального налогового вычета в сумме, затраченной на приобретение медицинского материала, может являться указание в документах, подтверждающих проводимое медицинским учреждением дорогостоящее лечение, информации об использовании приобретенного медицинского изделия. В данном случае не имеет значения, при каких условиях (платно или бесплатно) медицинской организацией оказывались услуги по лечению с использованием данных медицинских материалов.
А в письме от 08.06.2010 N 20-14/4/060367@ налоговый орган заметил, что в НК РФ определен перечень физических лиц - родственников налогоплательщиков, по расходам на лечение которых налогоплательщик вправе получить социальный налоговый вычет. По суммам, уплаченным за лечение бабушки, социальный налоговый вычет внучке в НК РФ не предусмотрен.
В письме от 01.02.2010 N 03-04-06/6-5 Минфин России указал, что суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим лечение застрахованных лиц в зарубежных медицинских учреждениях, не могут учитываться при определении размера социального налогового вычета, предусмотренного подпунктом 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ.
В письме от 24.03.2009 N 20-14/4/026447 налоговый орган разъяснил, что налогоплательщик вправе получить социальный налоговый вычет в сумме страховых взносов, уплаченных только по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховыми организациями исключительно услуг по лечению. При этом предоставление социального налогового вычета по страховым взносам, уплаченным по договорам добровольного личного страхования, предполагающим выплаты, связанные со смертью, несчастным случаем и (или) дожитием до определенного возраста, в НК РФ не предусмотрено.
В письме от 19.08.2010 N 20-14/4/087706 налоговый орган указал, что если налогоплательщиком в одном налоговом периоде социальный налоговый вычет не может быть использован в полном объеме фактически произведенных расходов на дорогостоящее лечение, то на следующие налоговые периоды остаток вычета не переносится.
Как заметил налоговый орган, по дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации сумма налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов.
Перечень дорогостоящих видов лечения утверждается Постановлением Правительства РФ (см. письмо от 19.08.2010 N 20-14/4/087724@).
А в письме от 01.06.2010 N 20-14/4/057658@ налоговый орган разъяснил, что, если лекарственное средство, которое назначено налогоплательщику лечащим врачом и приобретено им за счет собственных средств, не входит в Перечень медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201, налогоплательщик не вправе получить социальный налоговый вычет, предусмотренный в подпункте 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ.
В письме от 11.03.2010 N 20-14/4/024859 налоговый орган заметил, что физическое лицо (родитель) не вправе получить социальный налоговый вычет, в случае если возраст ребенка 22 года, так как расходы на уплату страховых взносов по договорам добровольного страхования ребенка ограничены возрастом ребенка (до 18 лет).
А в письме от 10.03.2010 N 20-14/4/024732@ налоговое ведомство указало, что в НК РФ не предусмотрена возможность представления налогоплательщиком для получения социального налогового вычета документов, подтверждающих факт уплаты денежных средств третьим лицом, а не самим налогоплательщиком.
Вместе с тем, если налогоплательщик представил в налоговый орган документы для получения социального налогового вычета и в платежных документах указано третье лицо, которому налогоплательщик выдал доверенность, не оформленную нотариально, он вправе получить социальный вычет при представлении указанной доверенности.
Судебная практика.
На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о том, должен ли предоставляться социальный налоговый вычет, если медицинские услуги оказаны частнопрактикующим специалистом.
Согласно позиции КС РФ, изложенной в Определении от 14.12.2004 N 447-О "По жалобе гражданина Кокорина Олега Валерьевича на нарушение его конституционных прав положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации", социальный налоговый вычет не может рассматриваться в правоприменительной практике как не допускающий возможность его использования теми налогоплательщиками, кто оплатил медицинские услуги физическим лицам, имеющим лицензии на осуществление медицинской деятельности и занимающимся частной медицинской практикой.
В письме от 31.08.2006 N САЭ-6-04/876@ "Об отдельных вопросах предоставления социальных налоговых вычетов" налоговый орган разъяснил, что под медицинскими учреждениями Российской Федерации следует понимать находящиеся на ее территории медицинские организации (в том числе их обособленные подразделения) различных форм собственности, а также индивидуальных предпринимателей, имеющих соответствующие лицензии, выданные в установленном порядке.
Следовательно, налогоплательщикам, которым оказывались медицинские услуги частнопрактикующим специалистом (при наличии лицензии), должен предоставляться социальный налоговый вычет.
На правоприменительном уровне существуют споры по вопросу предоставления социального налогового вычета на лечение без документов, подтверждающих фактические расходы налогоплательщика на лечение и приобретение медикаментов.
ФНС России в письмах от 13.06.2006 N 04-2-03/124@, от 31.08.2006 N САЭ-6-04/876@ относит к медицинским учреждениям не только медицинские организации, находящиеся на территории Российской Федерации, но и их обособленные подразделения и индивидуальных предпринимателей. Налоговый орган указывает, что медицинская организация может быть создана в любой допустимой законодательством Российской Федерации организационно-правовой форме.
К документам, подтверждающим фактические расходы на лечение, относится справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации, форма которой утверждена Приказом Минздрава России и МНС России от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256.
В Постановлении от 26.02.2008 N Ф04-1130/2008(973-А45-34) ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующем законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (индивидуальные предприниматели), исчисляют налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ.
Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, полученных налогоплательщиком и подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством РФ), а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством РФ), назначенных им лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиками за счет собственных средств.
Вычет сумм оплаты стоимости лечения предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение и приобретение медикаментов.
Поскольку в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ, Приказа Минздрава России N 289 и МНС России N БГ-3-04/256 от 25.07.2001 предприниматель не представил часть копий документов, необходимых для получения социального налогового вычета, действия налогового органа, выразившиеся в доначислении налога на доходы физических лиц, являются правомерными.
ФАС Западно-Сибирского округа отказал налогоплательщику в признании недействительным решения налогового органа.
Выводы, изложенные в приведенном выше Постановлении, подтверждаются иной судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.03.2005 N А19-2892/04-44-52-Ф02-858/05-С1).
Внимание!
Следует отметить, что арбитражные суды находят правомерным предоставление стандартных налоговых вычетов на лечение только в том случае, если лечение проводилось в медицинских учреждениях, имеющих лицензии на осуществление медицинской деятельности.
Анализируя подпункт 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ, налоговый орган пояснил, что вычет предоставляется по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования, заключенным налогоплательщиком в свою пользу, в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством)), а также по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным налогоплательщиком в свою пользу, в пользу супруга, родителей (в том числе усыновителей) и в пользу своих детей до 18 лет.
При этом в статье 219 НК РФ не установлено право предоставления физическому лицу социального налогового вычета в сумме страховых взносов, внесенных им по договору накопительного страхования жизни, заключенному в пользу своих детей (см. письмо от 02.04.2008 N 28-10/031529).
В письме от 15.09.2010 N 03-04-06/6-216 Минфин России пришел к выводу о том, что в случае, если организация самостоятельно осуществляет перечисление страховых взносов в соответствующие фонды за своих сотрудников, для предоставления сотрудникам социального налогового вычета в организации должны иметься заявление налогоплательщика, договор, заключенный налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом или со страховой организацией; копии документов, подтверждающих родство с физическими лицами, в пользу которых налогоплательщик уплачивает пенсионные (страховые) взносы; платежные поручения с приложением реестров с указанием сведений о конкретных сотрудниках и перечисленных от их имени взносах в соответствующие фонды.
Как заметил Минфин России, указанный в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы, в частности, по негосударственному пенсионному обеспечению (см. письмо от 13.08.2010 N 03-04-06/7-176).
Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина РФ от 13.08.2010 N 03-04-06/7-177, от 06.08.2010 N 03-04-06/7-168.
Например.
На практике у налогоплательщиков возникают следующие вопросы, в частности о том, может ли быть предоставлен социальный налоговый вычет в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом в свою пользу, до окончания налогового периода?
В соответствии с пунктом 2 статьи 213.1 НК РФ внесенные физическим лицом по договору негосударственного пенсионного обеспечения суммы платежей (взносов), в отношении которых физическому лицу был предоставлен социальный налоговый вычет, указанный в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ, подлежат налогообложению при выплате денежной (выкупной) суммы (за исключением случаев досрочного расторжения указанного договора по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода денежной (выкупной) суммы в другой негосударственный пенсионный фонд).
При этом негосударственный пенсионный фонд при выплате физическому лицу денежных (выкупных) сумм обязан удержать сумму налога, исчисленную с суммы дохода, равной сумме платежей (взносов), уплаченных физическим лицом по этому договору, за каждый календарный год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ.
В случае если налогоплательщик представил справку, выданную налоговым органом по месту жительства, подтверждающую неполучение социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения социального налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ, негосударственный пенсионный фонд, соответственно, не удерживает либо исчисляет сумму налога, подлежащую удержанию.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме уплаченных в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе в пользу вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством)), и (или) в сумме уплаченных в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством), - в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного пунктом 2 данной статьи.
Социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по негосударственному пенсионному обеспечению и (или) добровольному пенсионному страхованию.
Исходя из пункта 2 статьи 219 НК РФ социальные налоговые вычеты, указанные в пункте 1 статьи 219 НК РФ, предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.
В силу статьи 216 НК РФ налоговым периодом признается календарный год.
Федеральным законом от 19.07.2009 N 202-ФЗ пункт 2 статьи 219 НК РФ дополнен нормой, согласно которой социальный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 4 пункта 1 статьи 219 НК РФ, может быть также предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому агенту) при условии документального подтверждения расходов налогоплательщика в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 219 и при условии, что взносы по договору негосударственного пенсионного обеспечения и (или) добровольному пенсионному страхованию удерживались из выплат в пользу налогоплательщика и перечислялись в соответствующие фонды работодателем.
Положения пункта 2 статьи 219 НК РФ (в ред. Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ) распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2009.
Таким образом, налогоплательщику может быть предоставлен социальный налоговый вычет в сумме уплаченных им в налоговом периоде (в 2009 и последующих годах) пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения до окончания соответствующего налогового периода.
При анализе пункта 2 статьи 219 НК РФ Минфин России пояснил, что социальные налоговые вычеты, указанные в пункте 1 статьи 219 НК РФ, предоставляются при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по окончании налогового периода (см. письмо от 25.03.2011 N 03-04-05/7-185).
Статья 220. Имущественные налоговые вычеты
Комментарий к статье 220
В статье 220 НК РФ речь идет об имущественных налоговых вычетах.
Согласно пункту 1 статьи 220 НК РФ имущественные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщикам:
1) при продаже имущества;
2) в случае выкупа у налогоплательщика имущества для государственных или муниципальных нужд;
3) при строительстве или приобретении жилья, а также земельных участков.
Анализируя подпункт 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, Минфин России пояснил, что если квартира находилась в собственности налогоплательщика (независимо от изменения размера его доли в праве собственности на квартиру) более трех лет, то доходы от продажи этой квартиры не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 22.04.2011 N 03-04-05/7-286).
В письме от 21.04.2011 N 03-04-05/7-281 официальный орган заметил, что поскольку вновь образованный земельный участок находился в собственности налогоплательщика менее трех лет, то он имеет право на имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, в размере, не превышающем 1000000 руб. Доход, превышающий названную сумму, облагается налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке по ставке 13 процентов.
В письме от 21.04.2011 N 03-04-05/7-282 финансовое ведомство пояснило, что квартира находилась в собственности налогоплательщика (независимо от изменения размера долей в праве собственности на квартиру) более пяти лет, он вправе получить имущественный налоговый вычет в сумме, полученной им при продаже указанного имущества.
Как отметил Минфин России, в случае если в 2009 г. государственная регистрация прав собственности на образовавшиеся доли в квартире ЖСК произведена в связи со смертью наследодателя (в 1994 г.), то данная квартира в силу статьей 1114 и 1152 ГК РФ находилась в собственности налогоплательщиков более трех лет и доходы от продажи этой квартиры не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 21.04.2011 N 03-04-05/7-276).
Согласно письму от 08.04.2011 N 03-04-05/3-240 финансовый орган разъяснил, что к расходам, непосредственно связанным с осуществлением сделки купли-продажи доли в уставном капитале организации, могут быть отнесены, в частности, расходы на услуги нотариуса. Таким образом, налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц вправе уменьшить сумму доходов, полученных при продаже доли в уставном капитале организации, на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов на услуги нотариуса, связанных с осуществлением данной сделки.
В письме от 05.04.2011 N 03-11-06/2/45 официальный орган заметил, что поскольку при выходе участника из потребительского общества в связи с его ликвидацией продажи доли в уставном капитале не производится, выплаты денежных средств пайщикам - физическим лицам за счет доходов от реализации имущества общества подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с полной суммы выплаченного дохода.
А в письме от 18.02.2011 N 03-04-05/10-103 финансовое ведомство разъяснило, что поскольку паи членов потребительского кооператива являются имущественными правами их членов, то имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, при их реализации не применяется.
В письме от 05.04.2011 N 03-04-05/9-219 Минфин России пояснил, что при продаже в одном налоговом периоде двух квартир, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме, полученной от продажи квартиры, в размере до 1000000 рублей и одновременно уменьшить сумму облагаемого налогом дохода от продажи другой квартиры на сумму документально подтвержденных расходов, связанных с ее приобретением.
Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 27.01.2011 N 03-04-05/7-38.
Как отметило финансовое ведомство, источником денежных средств для уплаты налога на доходы физических лиц, полученного от продажи имущества, могут являться суммы, полученные от продажи этого имущества (см. письмо от 01.04.2011 N 03-04-05/9-210).
А в письме от 31.03.2011 N 03-04-05/7-209 Минфин России указал, что при продаже квартиры, находящейся в общей долевой собственности, как единого объекта права собственности имущественный налоговый вычет в размере 1000000 рублей должен быть распределен между совладельцами пропорционально их долям.
В случае продажи каждым совладельцем самостоятельно своей доли в праве собственности имущественный налоговый вычет в размере 1000000 рублей вправе получить каждый из совладельцев.
В письме от 09.02.2011 N 03-04-05/7-70 финансовое ведомство пояснило, что при продаже квартиры как единого объекта права собственности, находившейся в общей долевой собственности двух человек менее трех лет, имущественный налоговый вычет в размере 1000000 рублей распределяется между совладельцами этого имущества.
Сумма, превышающая размер имущественного налогового вычета, приходящегося данному совладельцу, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке по ставке 13 процентов.
В письме от 16.03.2011 N 03-04-05/4-152 Минфин России пояснил, что сумма дохода от продажи доли в уставном капитале организации подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц и может быть уменьшена на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанного дохода.