Комментарий к главе 23 налогового кодекса российской федерации
| Вид материала | Кодекс |
- Постатейный комментарий к главе 25 налогового кодекса российской федерации "налог, 21661.57kb.
- Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса, 3863.82kb.
- Части первой налогового кодекса российской федерации, 287.14kb.
- Приказ от 28 марта 2003 г. N бг-3-23/150 об утверждении методических рекомендаций налоговым, 676.19kb.
- Всоответствии с п. 1 ст. 346, 64.39kb.
- Отдельные вопросы применения положений налогового законодательства в свете Информационного, 137.43kb.
- О налоговой ставке налога на прибыль организаций, 10.49kb.
- Об утверждении Порядка согласования проектов решений налоговых органов об изменении, 127.54kb.
- Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 26 Налогового, 186.37kb.
- Пояснительная записка к проекту закона Красноярского края «О ставках налога на игорный, 12.58kb.
В своем письме УФНС РФ по г. Москве от 23.08.2010 N 20-14/4/088374@ пояснила, что доход, полученный налоговым резидентом от сдачи в аренду квартиры, находящейся в РФ, является объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц по ставке 13%.
Статьями 228 и 229 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик, получивший доход от сдачи в аренду квартиры от арендаторов - физических лиц, самостоятельно исчисляет суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, исходя из суммы полученного дохода. Также он представляет в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию не позднее 30 апреля и уплачивает налог не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (то есть в котором был получен доход от сдачи в аренду указанного имущества). В случае прекращения выплат арендной платы до конца налогового периода данный налогоплательщик обязан в пятидневный срок со дня прекращения таких выплат представить налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде и уплатить налог на доходы физических лиц не позднее чем через 15 календарных дней с момента подачи такой декларации.
Кроме того, при наличии договоров аренды и платежных документов налогоплательщик-арендодатель вправе приложить их копии к налоговым декларациям, представляемым в налоговый орган в изложенном порядке.
В письме от 17.05.2010 N 20-14/4/050989 финансовое ведомство пояснило, что доход, полученный физическим лицом - арендодателем в виде арендной платы (включая доход в виде компенсации расходов по оплате коммунальных платежей), является объектом налогообложения налога на доходы физических лиц. При этом арендодатель не вправе учитывать в целях налогообложения произведенные расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей по данной квартире.
Судебная практика.
На практике бывают такие ситуации, когда в организации работает физическое лицо, не являющееся налоговым резидентом, и организация арендует у него квартиру для проживания других физических лиц (работников организации, не являющихся резидентами Российской Федерации).
В связи с чем у организации возникает вопрос о том, должна ли она удерживать налог на доходы физических лиц при выплате дохода арендодателю?
В связи с тем что физическое лицо не является резидентом Российской Федерации, организация должна удерживать налог на доходы физических лиц с сумм арендной платы, выплачиваемых арендодателю, по ставке 30% в день выплаты ему арендной платы.
Анализируя подпункт 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ, Минфин России указал, что в случае, если Российская Федерация является местом нахождения депозитария или регистратора, осуществляющего учет сделок, влекущих переход права собственности на иностранные ценные бумаги, доход налогоплательщика от продажи указанных ценных бумаг российской организации относится к доходам от источника в Российской Федерации.
Место заключения договора, а также место, указанное в налоговой политике организации для целей налогообложения, при определении источника дохода значения не имеют (см. письмо от 27.12.2010 N 03-04-06/2-315).
Судебная практика.
В правоприменительной практике между налогоплательщиком и налоговым органом возникает вопрос о том, облагается ли доход физического лица, который не является резидентом Российской Федерации, полученный от продажи доли в уставном капитале российской организации, налогом на доходы физических лиц.
Так как согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций.
В связи с тем что физическое лицо не является резидентом Российской Федерации, размер налоговой ставки по налогу на доходы физических лиц в отношении доходов составляет 30 процентов.
Следовательно, доход физического лица, не являющегося резидентом Российской Федерации, полученный от реализации доли в уставном капитале российской организации, относится к доходам от источников в Российской Федерации и подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке 30 процентов.
Анализируя подпункт 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ, Минфин России указал, что вознаграждения, связанные с осуществлением деятельности (действий) физических лиц по участию в турнирах в Российской Федерации, получаемые их участниками, относятся к доходам от источников в Российской Федерации. Соответственно, такие доходы подлежат налогообложению в Российской Федерации как у физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, так и у лиц, не являющихся налоговыми резидентами.
Если вознаграждения участникам турниров выплачиваются непосредственно иностранной организацией, не имеющей обособленного подразделения в Российской Федерации, такая организация, исходя из положений пункт 1 статьи 226 НК РФ, не признается налоговым агентом. В этом случае в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 228 НК РФ налогоплательщик самостоятельно уплачивает сумму налога.
Если же выплата такого вознаграждения производится через российскую организацию или обособленное подразделение иностранной организации в Российской Федерации, данные организации будут признаваться налоговыми агентами и, соответственно, должны будут исполнять обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджетную систему сумм налога на доходы физических лиц (см. письмо от 25.02.2011 N 03-04-06/4-38).
В письме от 20.07.2010 N 13-11/076208 финансовое ведомство указало, что при определении источника дохода в виде вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей учитывается место осуществления деятельности, за осуществление которой производится вознаграждение.
В письме от 21.03.2011 N 03-04-06/6-45 Минфин России заметил, что при направлении сотрудника организации на работу за границу на длительный период времени, когда он все свои трудовые обязанности, предусмотренные трудовым договором, выполняет по месту работы в иностранном государстве, получаемое им вознаграждение является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства, которое относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
До момента, пока сотрудник организации будет признаваться в соответствии со статьей 207 НК РФ налоговым резидентом Российской Федерации, указанные доходы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов.
Также Минфин России пояснил, что если работникам положена процентная надбавка за стаж работы в районах Крайнего Севера, то она будет подлежать налогообложению налогом на доходы физических лиц в обычном порядке, так как является оплатой труда (см. письмо от 24.03.2009 N 03-04-06-02/23).
А в письме от 13.05.2010 N 03-08-05 Минфин России заметил, что доход, полученный налоговым резидентом иностранного государства от услуг, оказанных российской организации исключительно на территории иностранного государства, налогообложению на территории Российской Федерации не подлежит.
Например, российская организация заключила с физическим лицом, не являющимся резидентом Российской Федерации, гражданско-правовой договор об оказании услуг. Данное лицо не пересекало границу Российской Федерации и находится на территории иностранного государства. Обмен необходимыми документами производится по почте.
Должна ли организация облагать налогом на доходы физических лиц вознаграждение резидента иностранного государства согласно указанному договору?
Российская организация не должна исчислять, удерживать и перечислять налог на доходы физических лиц с вознаграждения физического лица, не являющегося резидентом Российской Федерации и не пересекавшего границу иностранного государства.
Минфин России в письме от 25.09.2008 N 03-04-05-01/360 обратил внимание на то, что вознаграждение, получаемое гражданином иностранного государства за осуществление деятельности в Российской Федерации в соответствии с гражданско-правовым договором, заключенным с иностранной организацией или физическим лицом, относится к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, и подлежит налогообложению в порядке, установленном Кодексом.
В случае если по итогам налогового периода физическое лицо будет признаваться налоговым резидентом Российской Федерации в соответствии с положениями статьи 207 НК РФ, указанные доходы от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке в размере 13 процентов.
Если физическое лицо не будет признаваться налоговым резидентом Российской Федерации, его доходы подлежат налогообложению по ставке в размере 30 процентов.
Например, физическое лицо - нерезидент Российской Федерации оказывает услуги (обучение) другому физическому лицу - резиденту Российской Федерации через сеть Интернет (Skype).
Будет ли возникать объект налогообложения по налогу на доходы физических лиц в случае получения дохода на счет в банке (на территории иностранного государства)?
В случае получения дохода физическим лицом - нерезидентом на счет в банке иностранного государства объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц не возникает, так как услуга оказана на территории иностранного государства.
Актуальная проблема.
Иностранная организация имеет представительство на территории г. Москвы. Данная организация заключила трудовые договоры с гражданином Российской Федерации и иностранным гражданином, являющимся налоговым резидентом РФ, которые исполняют свои трудовые обязанности на территории Российской Федерации. Вознаграждения указанным сотрудникам начисляются за границей и перечисляются на их лицевые счета. В каком порядке иностранная компания должна производить исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по выплатам этим сотрудникам?
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в России.
Налогообложение налогом на доходы физических лиц указанных доходов, полученных налоговыми резидентами Российской Федерации, производится по налоговой ставке в размере 13 процентов. Доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 30 процентов, если иное не предусмотрено международными соглашениями об избежании двойного налогообложения (статья 224 НК РФ).
Внимание!
Вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений.
Судебная практика.
На практике между налоговыми органами и налогоплательщиками возникают споры об удержании налога на доходы физических лиц с аванса, который выплачивается физическому лицу - исполнителю по гражданско-правовому договору.
По данному вопросу официальная позиция отсутствует, однако есть две различные позиции арбитражных судов.
Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 23.12.2009 N КА-А40/13467-09 пришел к выводу о том, что поступление денежных средств в качестве предоплаты или аванса до момента выполнения обязательств по договору не влечет возникновения объекта налога на доходы физических лиц.
Однако в Постановлении от 16.10.2009 N А03-14059/2008 ФАС Западно-Сибирского округа пришел к другому выводу.
ФАС Западно-Сибирского округа в своем Постановлении указал, что организация обязана удерживать аванс с физического лица по гражданско-правовому договору.
Анализируя подпункт 7 пункта 1 статьи 208 НК РФ, финансовое ведомство указало, что доходом неработающего пенсионера является пенсия, полученная в соответствии с действующим российским законодательством, которая на основании пункта 2 статьи 217 НК РФ не подлежит налогообложению НДФЛ.
Таким образом, неработающие пенсионеры, у которых отсутствуют доходы, облагаемые НДФЛ по ставке 13 процентов, воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ, не вправе (см. письмо от 05.07.2010 N 20-14/4/069847@).
В письме УФНС РФ по г. Москве от 06.05.2010 N 20-14/4/047958 отметило, что доходом неработающего инвалида II группы является пенсия по инвалидности, которая не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц (пункт 2 статьи 217 НК РФ).
Следовательно, неработающий инвалид II группы, не имеющий доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, не вправе получить социальный и (или) имущественный налоговые вычеты, предусмотренные статьей 219 НК РФ и статьей 220 НК РФ.
А в письме от 31.07.2008 N 3-5-04/338 финансовое ведомство пояснило, что, если негосударственный пенсионный фонд, находящийся в Российской Федерации, ежемесячно выплачивает физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации, пенсию, то на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 208 НК РФ такие выплаты относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации.
В подпункте 8 пункта 1 статьи 208 НК РФ указано, что доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации относятся к доходам от источников в Российской Федерации.
Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации.
Подпунктом 9.1 пункта 1 статьи 208 НК РФ установлено, что к доходам от источников в Российской Федерации относятся выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании.
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 208 НК РФ установлено, что не признаются доходами, полученными от источников в Российской Федерации, и не облагаются налогом на доходы физических лиц доходы физического лица, полученные им в результате проведения некоторых внешнеторговых операций (включая товарообменные).
Вышеизложенное правило применяется в отношении внешнеторговых операций, которые совершаются исключительно от имени и в интересах физического лица и связаны исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации.
Кроме того, в случае, если товар ввозится на территорию Российской Федерации, в отношении данного товара должен быть осуществлен в таможенном режиме выпуск в свободное обращение.
Внимание!
Доход, связанный с ввозом товаров в Российскую Федерацию, может быть признан доходом, полученным от источников в Российской Федерации, только при соблюдении следующих условий:
1) поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории Российской Федерации;
2) к операции не применяются положения пункта 3 статьи 40 НК РФ;
3) товар не продается через обособленное подразделение иностранной организации в Российской Федерации.
Следовательно, если не будет выполнено хотя бы одно из вышеуказанных условий, доходом, в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в Российской Федерации.
Анализируя пункт 3 статьи 208 НК РФ, Минфин России в своем письме от 05.04.2011 N 03-04-06/6-73 разъяснил, что вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
Как указывается в рассматриваемом письме, организация направляет своих сотрудников за пределы Российской Федерации на длительный период времени для выполнения своих трудовых обязанностей, предусмотренных трудовыми договорами. В таком случае фактическое место работы сотрудников находится в иностранном государстве, и такие сотрудники не могут считаться находящимися в командировке, поскольку в соответствии со статьей 166 Трудового кодекса РФ служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
При направлении работников на работу за границу на длительный период времени, когда они все свои трудовые обязанности, предусмотренные трудовым договором, выполняют по месту работы в иностранном государстве, получаемое ими вознаграждение является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства, которое относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
Например, сотрудник российской организации был направлен в командировку на территорию Федеративной Республики Германия. Срок командировки - один год. Вышеуказанное лицо получало вознаграждение за выполнение своих трудовых обязанностей на территории Республики Германия. Иных доходов данное лицо не имеет.
Исходя из того что вышеуказанный сотрудник российской компании находился за пределами Российской Федерации более 183 дней, он не являлся налоговым резидентом Российской Федерации. Следовательно, налогообложению подлежали только доходы, полученные им от источников в Российской Федерации.
Поскольку вышеуказанное лицо получало вознаграждение за выполнение своих трудовых обязанностей на территории Республики Германия, то на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ такие доходы относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
Таким образом, доходы сотрудника российской компании, полученные им в связи с выполнением трудовых обязанностей на территории Республики Германия, не подлежат налогообложению в Российской Федерации, так как это лицо не является налоговым резидентом Российской Федерации, а также не имеет доходов, полученных от источников в Российской Федерации. Налогообложение доходов, полученных вышеуказанным лицом за выполнение трудовых обязанностей в Республике Германия, осуществляется в соответствии с законодательством страны пребывания.
Анализируя пункт 4 статьи 208 НК РФ, Минфин России указал, что если источником дохода является деятельность физического лица по покупке и продаже ценных бумаг, осуществляемая при посредничестве российского банка в рамках брокерского договора, то российский банк является источником выплаты дохода.
С учетом вышеизложенного для целей статьи 208 НК РФ доходы от таких операций считаются полученными от источников в Российской Федерации (см. письмо от 29.04.2010 N 03-04-06/2-84).
А в письме от 16.03.2009 N 03-04-06-01/62 Минфин России пояснил, что доход в виде подарков, полученных от российской организации физическими лицами, как признаваемыми, так и не признаваемыми налоговыми резидентами Российской Федерации, является объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц.
При этом место вручения подарков значения не имеет.
Статья 209. Объект налогообложения
Комментарий к статье 209
В статье 209 НК РФ речь идет об объекте налогообложения.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации, - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Анализируя статью 209 НК РФ, Минфин России разъяснил, что доход в виде подарков, полученных от российской организации, относится к доходам от источников в Российской Федерации. При этом место вручения подарков значения не имеет (см. письмо от 05.04.2011 N 03-04-06/6-75).
Судебная практика.
На практике между налогоплательщиками и налоговыми органами имеются споры о том, облагаются ли налогом на доходы физических лиц суммы компенсации расходов исполнителя.
По данному вопросу есть две позиции.
Согласно официальной позиции, суммы возмещения расходов исполнителя по договорам подряда и возмездного оказания услуг не являются компенсационными выплатами и подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке (см. письмо от 05.03.2011 N 03-04-05/8-121).
В письме от 22.09.2009 N 03-04-06-01/245 Минфин России пояснил, что суммы оплаты организацией расходов физических лиц, являющихся исполнителями по гражданско-правовому договору, по проезду, проживанию и питанию признаются их доходом, полученным в натуральной форме, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.
Однако арбитражные суды придерживаются другой точки зрения.
В своем Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 16.12.2008 N Ф03-5362/2008 пришел к выводу о том, что вознаграждение по гражданско-правовым договорам, компенсация расходов исполнителя, затраты, связанные с переездом, не облагаются налогом на доходы физических лиц.