Экономическое содержание налогов сущность, понятие и определение налога
| Вид материала | Документы |
- 1. Сущность, понятие и определение налога, 255.71kb.
- Экономическая сущность налогов и основы налогообложения Понятие налога и сбора. Функции, 46kb.
- Понятия налоги и налогообложение. Налоговая система понятие налога и сбора. Принципы, 2182.16kb.
- Вопросы к экзамену по дисциплине «Налогообложение», 31.94kb.
- Обновление Вопросы для вступительного экзамена в магистратуру по программе, 8.96kb.
- Законодательное и нормативное регулирование налогообложения в России, 40.04kb.
- 1 Экономическое содержание налогов. Роль налогов в формировании финансов государства, 602.45kb.
- Контрольные вопросы по курсу «Налогообложение предприятия» Тема Налоги: сущность виды, 24.87kb.
- Вопросы к экзамену по дисциплине «Налогообложение предприятия», 45.7kb.
- 1. Понятие налога в Российской Федерации, 413.06kb.
Математическая (маржинальная) теория переложения
Данная теория была разработана в последние десятилетия XIX в. представителями маржинализма — неоклассического направления экономической мысли. Основная их заслуга в том, что они первыми применили математический инструментарий к обоснованию перело-; жения налогов, опыт применения которого затем был расширен экономистами неоклассического синтеза. Они подняли научный уровень теории переложения, продемонстрировав функциональную зависимость между налогом и ценой. Формирование цены в свою очередь они увязали через концепцию предельной полезности с потреблением продукта. При этом наиболее заметный вклад в развитие маржинальной теории переложения внесли австрийские (Ф. Джен-кин, Р. Майер, К. Виксель) и итальянские (М. Панталеоне, Ф. Кони-льяни) ученые.
Ф. Дженкин математически обосновал, что любой косвенный налог оттягивает на себя часть выгод при обмене, совершаемом продавцом и покупателем. Каждый из них будет нести потери, причем в совокупности эти потери больше суммы изымаемого налога. Чем значительнее налог, тем больше разница между потерей для общества чистой выручки и суммой поступлений от налога, так как уменьшается общий объем потребления пораженного налогом товара, а значит, и его производства. На примере акцизных налогов он первым поставил вопрос об избыточном бремени налогов, возможности их распределения в зависимости от эластичности спроса и предложения.
Р. Майер в своей работе «Принципы справедливого налогообложения» (1884), используя концепцию предельной полезности, исследовал переложение как частный случай влияния налога на отдельное хозяйство, как реакцию последнего на действия государства в сфере налогообложения. Налоги уменьшают оборотный капитал и (или) личный доход такого хозяйства, уменьшая возможности удовлетворения определенных потребностей. Но даже когда налог не уплачивается, а перелагается этим хозяйством, он заставляет его сократить и изменить характер потребления. Ведь налог ведет к снижению предложения облагаемых товаров и повышению их цены. Р. Майер обосновывает максимальную границу такого повышения: оно должно быть меньше величины самого налога.
К. Виксель в работе «Исследования по теории финансов» (1896) анализирует особенности переложения налогов применительно
90 Раздел I. ТЕОРИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
к условиям монополии и свободной конкуренции. Опровергая мнение А. Вагнера, он обосновывает положение, что монополист не может произвольно повышать цены для полного переложения налога на потребителя, так как это сократит спрос. Монополист будет стремиться к такой цене, при которой он получит максимальный чистый доход, следовательно, часть бремени уплаты налога ляжет и на него. Кроме того, крайне интересным является его исследование переложения налогов как действенного инструмента государственной политики в сфере перераспределения национального дохода. К. Виксель определяет переложение как ситуацию, когда налоговое давление, оказываемое государством на одну часть хозяйственного механизма, посредством меновых сделок переносится на его другие части, тем самым осуществляется перераспределение дохода между различными группами населения. Так, введение в развитых странах прогрессивного подоходного налога было осуществлено в первую очередь не в фискальных целях, а для перераспределения национального дохода в интересах рабочего класса, снижения напряженности обострившихся отношений между трудом и капиталом.
Вклад итальянских исследователей в формирование современных представлений о переложении не менее, а, может, даже и более, значителен. Они первыми предложили рассматривать переложение не в статике, а в динамике: как определенный процесс, с помощью которого плательщик налога вознаграждает себя полностью или частично за уплату этого налога. Применение процессного подхода имело принципиальное значение для всей теории переложения, поскольку актуализировало вопрос о тенденциях данного процесса и факторах, обусловливающих его.
Такую задачу концептуально решил М. Панталеоне, сформулировав основные тенденции переложения различных налогов и обосновав динамический закон переложения. Этот закон связывает процесс переложения с влиянием налога на цену товара в качестве издержек производства. Применение его он обосновал как для рынков свободной конкуренции, так и для монополистических рынков. Для последних полученные выводы, как и схожие выводы К. Викселя, оказались абсолютно неожиданными. В результате введения налога монополист будет терпеть убытки, даже если цену товара при этом он увеличит на всю величину налога, так как уменьшится потребление этого товара. Прежнего, выгодного для него сочетания цены и объема продаж ему уже никогда не достичь. Следовательно, несмотря на включение всей суммы налога в цену товара, налог не перелагается на потребителей, а падает на монополиста.
^ ГЛАВА 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В ЧАСТНЫХ НАЛОГОВЫХ ТЕОРИЯХ 91
Вместе с тем потери будет нести не только монополист — от снижения потребления, но и потребитель — от повышения цены. Таким образом, М. Панталеоне приходит к оригинальному выводу: условия монополии производства какого-либо блага не располагают к введению различных налогов на них. Следует вначале устранить саму монополию, трансформировав соответствующий рынок — лучше в рынок свободной конкуренции.
Статистическая теория переложения
Данная теория, оформившаяся в первые десятилетия XX в., базируется в основном на эмпирико-статистическом анализе данных, посредством которого выводятся соответствующие тренды и закономерности переложения налогов. Значительный вклад в ее развитие внесли известные русские экономисты: В.Н. Твердохлебов, Н.Н. Кутлер, И.М. Кулишер, А.А. Соколов, Б. Дитман.
Безусловно, тяготение данной теории к эмпиризму неизбежно отодвигало на задний план теоретический анализ глубинной сущности такого сложного явления, как переложение налогов. Так, Н.Н. Кутлер необоснованно полагал, что выявление закономерностей динамики переложения должно характеризоваться движением остатков чистой прибыльности на предприятиях за вычетом личных налогов и таким путем возможно подойти к действительному эмпирическому решению главнейших вопросов, касающихся переложения налогов. Б. Дитман наивно считал, что для обоснования переложимости различных налогов достаточно выявить по изолированным статистическим данным вызываемые налогами тенденции.
Приверженность к статистическому подходу объясняется их убежденностью, что действие налогов не может существенно видоизменить объективный ход ценообразования и распределения совокупного общественного продукта. По этому поводу А.А. Соколов пишет: «Налоги попадают в волну ценообразования и распределения благ и после этого уже несутся вместе с ней»1.
Налог, выступая в роли особого ценообразующего фактора, может оказывать прямое, косвенное и отдаленное влияние на цену. А.А. Соколов статистически обосновывает данные способы влияния, что, без сомнения, является значимым аспектом наследия этой теории.
1 Соколов АЛ. О развитии податного дела // Вестник финансов. 1927. № 6. С 106.
92
Раздел I. ТЕОРИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Прямое влияние выражается либо в прямом повышении производителем продажной цены обложенных налогом товаров (услуг), либо в прямом понижении цен тех товаров, которые приобретаются плательщиком налога у своих поставщиков для дальнейшего производства облагаемых налогом товаров.
^ Косвенное влияние наблюдается, когда изменение цен, т.е. повышение цен продаваемых или понижение цен приобретаемых товаров (услуг), произошло независимо от налога (например, вследствие изменения конъюнктуры), но налог помогает цене удержаться на прежнем уровне, сохраняя масштабы предложения и спроса неизменными.
^ Отдаленное влияние проявляется в случаях, когда налог через цену облагаемого товара отдаленно влияет на цены других товаров. Например, при повышении налога и соответственно цены на водку может так случиться, что население будет меньше ее покупать, но зато увеличится потребление сахара и дрожжей (для производства ее заменителя — самогона), вследствие чего цены на сахар и дрожжи также повысятся.
С этих позиций оцените сложившуюся в конце 2007 — начале 2008 г. ситуацию с ценами на нефть на мировом рынке (цена за 1 барелль достигла психологической точки в 100 дол.). Какое влияние оказывают на повышение цен на бензин акцизы и налог на добавленную стоимость, действующие на территории Российской Федерации в данном случае?
Движение цены товаров, по А.А. Соколову, является главным, но не единственным показателем переложимости. Вторым критерием, по которому можно статистически отслеживать результаты переложения, является изменение динамики производства, сбыта и потребления товаров. Если эти показатели растут, то это свидетельствует о благоприятной конъюнктуре для данного товара, которая всегда содействует переложению налогов. Вместе с тем А.А. Соколов справедливо замечает, что второй критерий не является однозначным: рост этих показателей может наблюдаться и вследствие неполной переложимости, когда предприниматель находит для себя выгодным в целях расширения производства взять часть налога на себя.
И наконец, третьим критерием является уровень условно нормальной прибыли предприятия, под которой он понимает естественное превышение полученной прибыли над величиной процента на капитал. Если предприятие, несущее тот или иной налог, покрыло свои издержки и дало условно нормальную прибыль, превышающую среднюю по стране величину процента на капитал, то это в большинстве случаев означает, что предприятию удалось переложить налог. Важный вывод, к которому пришел А.А. Соколов: в анализе переложимости налогов все три критерия должны использоваться в совокупности.
Синтезированная теория переложения
Данную теорию американской экономической школы, вобравшую в себя и развившую наиболее важные теоретические выводы и положения, которые были получены в предшествующих исследованиях, сегодня по праву считают венцом теоретической мысли в обосновании переложения налогов. Эта теория, оформившаяся с середины XX в. в рамках концепции неоклассического синтеза, полностью соответствует ее общему методологическому настрою: интегрировать самое рациональное из предшествующих теоретических подходов (наиболее сильно прослеживается ее тяготение к маржинальной теории переложения) и на этой основе представить целостное видение проблемы (в данном случае — переложения налогов).
Основоположником синтезированной теории переложения следует считать американского экономиста Э. Селигмана (1861—1939). В своей монографии «Переложение и падение налогов», выдержавшей пять переизданий (с 1892 по 1927 гг.), на основе тщательного ретроспективного анализа данной проблемы он сформулировал условия, имеющие значение для решения практического вопроса о вероятности переложения того или иного налога. Практически весь массив его обобщающих положений до сих пор не теряет актуальности и используется современными исследователями. Тезисно приведем их.
Выделены два вида переложения, различающиеся характером включения налога в цену. Причем как в первом, так и во втором виде переложение может быть полным либо частичным.
1. ^ Переложение с продавца на покупателя. Наиболее часто встречающийся вид переложения, под которое подпадают все налоги, включаемые производителем или продавцом в стоимость продаваемого продукта и тем самым повышающие цену и падающие фактически не на продавца, а на покупателя.
2. ^ Переложение с покупателя на продавца. Этот вид переложения встречается реже. Он наблюдается, как правило, при установлении чрезмерно высоких ставок прямых и косвенных налогов либо при существенном ухудшении рыночной конъюнктуры. Данный процесс переложения происходит в результате снижения потребительского спроса и цены товара до такого уровня, когда производителю или продавцу не удается включить высокий налог в стоимость продукта
94 Раздел I. ТЕОРИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
и им приходится оплачивать его из своих доходов, не получая соответствующей компенсации в цене продукта. Таким образом, увеличение налога минует потребителей и падает на производителей (продавцов) продукта.
Э. Селигман выделил четыре известных случая переложения налогов.
^ Во-первых, случай уклонения от переложения налога. Такое уклонение бывает легальным (законным) и нелегальным (противозаконным). К легальным относятся случаи отказа от потребления (производства) обложенного налогом товара, так как закон никого не обязывает потреблять (производить) какой-либо товар. Иногда такое уклонение от налога даже входит в намерение законодателя (например, повышенное обложение вредных для здоровья товаров — спиртных напитков, табачных изделий). При этом уклоняться от налога (не допускать переложения на себя) могут как покупатель, отказываясь от потребления соответствующих товаров, так и продавец, отказываясь от их производства и ввоза в страну. К нелегальным относятся случаи уклонения от налогов путем противозаконного сокрытия объекта обложения (например, контрабанда обложенных налогом товаров, их производство и продажа в теневом секторе экономики).
^ Во-вторых, случай амортизации (или капитализации) и поглощения налога. Амортизация наблюдается в случае, когда налог вызывает капитализированное уменьшение ценности объекта обложения, характеризующегося длительным сроком использования (земли, недвижимости). Поглощение наблюдается тогда, когда налог может быть поглощен простым уменьшением ценности объекта обложения. Различие между этими случаями определяется характером объекта обложения и механизмом уменьшения его ценности. Амортизация как случай переложения подразумевает уменьшение ценности объекта обложения на капитализированную величину налога, посчитанную на весь предстоящий период его использования. Покупатель освобождает себя от фактической уплаты этих налогов заранее, в момент покупки данного объекта, хотя юридически он будет производить такие налоговые платежи ежегодно, в то время как поглощение подразумевает уменьшение ценности объекта на одномоментную величину выплаты налога, посчитанную на текущий либо предстоящий период его уплаты. Оба случая характеризуют процесс переложения налога на продавца.
^ В-третьих, случай трансформации налога. Трансформация наблюдается тогда, когда увеличение налога побуждает предпринимателя добиваться снижения издержек производства (например, используя новую технику или технологию, более рационально используя ресур-
^ ГЛАВА 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В ЧАСТНЫХ НАЛОГОВЫХ ТЕОРИЯХ 95
сы) и тем самым ему удастся предотвратить тот ущерб, который он понес бы в результате повышения цены на сумму налога и соответствующего сокращения сбыта своей продукции.
^ БЛОК 4. ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА УКЛОНЕНИЕ ОТ ПЕРЕЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВ
Рис. 2. Взаимосвязь численности экономически активного населения,
незарегистрированных безработных и суммы подоходного налога (НДФЛ),
поступившего в консолидированный бюджет Российской Федерации
96 Раздел I. ТЕОРИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Имеет ли место в данном случае уклонение от переложения налога? Поясните свою позицию.
Если другие производители не поступят аналогичным образом, тогда предпринимателю даже удастся трансформировать этот ущерб, ожидаемый от введения или повышения налога, в прямую выгоду для себя в связи с повышением конкурентоспособности цены его продукции и увеличения ее сбыта. Трансформация налога подразумевает переложение его назад (к производителю) либо полное отсутствие его переложения: юридический плательщик является фактическим носителем налога.
^ В-четвертых, случай сложного (многократного) переложения налога, когда в процессе промежуточного обмена переложение происходит несколько раз, до тех пор, пока не достигнет конечного потребителя, который и будет являться фактическим носителем налога. Обмен — это экономическая борьба, в которой плательщик налога всегда будет стремиться переложить налог на своего контрагента. Следовательно, переложение зависит от экономической силы и слабости сторон, которые определяются, по Э. Селигману, двумя группами условий: имеющих отношение к облагаемому объекту и имеющих отношение непосредственно к самому налогу.
^ Первая группа условий включает характеристику рынка данного объекта обложения, показатели эластичности его спроса и предложения, степень мобильности объекта:
♦ чем более монополизирован рынок, тем труднее переложить налог;
♦ чем более эластичен спрос, тем труднее переложить налог на потребителей;
♦ при определенном спросе, наоборот, чем более эластично предложение, тем легче перелагается налог на потребителей;
♦ чем большей мобильностью обладает объект обложения, тем легче перелагается налог, и наоборот (например, владельцу недвижимости сложнее переложить налог, нежели владельцу движимого имущества).
^ Вторая группа условий определяется характеристиками самого налога — высотой ставки налога, использованием пропорциональности или прогрессии, избирательностью или всеобщностью действия:
♦ чем ниже ставка налога, тем меньше стремятся его переложить, к такому налогу плательщики быстро привыкают, отказываясь от труда и риска бороться за его переложение;
^ ГЛАВА 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В ЧАСТНЫХ НАЛОГОВЫХ ТЕОРИЯХ 97
♦ пропорциональные налоги перелагаются значительно легче по сравнению с прогрессивными;
♦ чем выше используется прогрессия в налоге, тем труднее он перелагается;
♦ чем больше всеобщность действия налога, тем труднее он перелагается (например, в поимущественном налоге обложение какого-либо одного вида имущества приводит к отказу от владения им и большей переложимости, в то время как равномерное обложение всех видов имущества дестимулирует переток капиталов в другие его виды и переложение становится затруднительным).
Однако в целом значение теоретических выводов относительно переложения тех или иных налогов для практики обложения первых десятилетий XX в. не следует преувеличивать. Ситуация принципиальным образом изменилась лишь после Великой депрессии и торжества кейнсианских методов регулирования экономики, значительная роль в которых отводилась налогам. Сам Дж. Кейнс не занимался исследованием переложения налогов, но он актуализировал эту задачу.
Во второй половине XX в. американские экономисты П. Самуэль-сон, Р. Масгрейв, К. Макконел, С. Брю и др. сделали важный шаг в ее решении, разработав синтезированную теорию переложения. Опираясь на обобщения Э. Селигмана, единую теорию факторов производства и предельной полезности А. Маршалла, представители неоклассического синтеза внесли в анализ переложения налогов прочную математическую основу и убедительную графическую интерпретацию, без которых сейчас уже невозможно изучение данной проблемы.
Итогом синтезированной теории переложения стали обобщающие выводы относительно возможности переложения наиболее крупных налогов.
^ Личные подоходные налоги. Возможность их переложения незначительна, поскольку они взимаются с индивидуальных доходов лиц, которым просто не на кого их переложить. Однако бывают исключения. Отдельные лица, которые держат под контролем цены на предлагаемые ими услуги (врачи, адвокаты и другие представители частной практики), поднимая цены, успешно перелагают личные налоги. Но в большинстве случаев личные налоги (подоходный, на наследство) считаются непереложимыми. Здесь юридический плательщик и фактический носитель налога совпадают в одном лице.
^ Налоги на прибыль (доходы) организаций. Вопрос о переложении этих налогов менее однозначен. Существуют две точки зрения. Традиционная сводится к тому, что налоги на прибыль (доходы)
непереложимы. У компании, которая назначает цену, обеспечивающую максимальную прибыль, и производит максимизирующий прибыль объем продукции, просто не возникает оснований для изменения цены или объема, когда она облагается налогом на прибыль. Владельцы компании (акционеры) несут бремя уплаты этих налогов, получая более низкие дивиденды или меньшую сумму нераспределенной прибыли.
Согласно другой точке зрения, налог на прибыль может перекладываться частично на потребителей через более высокие цены и частично на поставщиков через установление более низких цен на потребляемые ресурсы. Учитывая обе позиции, заметим, что бремя уплаты налога на прибыль (доходы) могут нести как сама компания (акционеры), так и ее контрагенты.
^ Косвенные налоги (с продаж, акцизы, на добавленную стоимость, таможенные пошлины). Большинство экономистов уверены, что бремя таких налогов достаточно успешно перекладывается через механизм ценообразования на потребителей. У последних практически нет шансов, дабы противостоять повышению цен, которое несут косвенные налоги, за исключением акцизов. Поскольку акцизами облагается небольшой перечень товаров, у потребителей больше шансов избежать обложения, не потребляя подакцизные товары или переориентируя потребление на товары-заменители. Опасения, что значительное повышение цен на товары с эластичным спросом может вызвать существенное уменьшение объема продаж, заставляют продавцов и производителей платить значимую часть акцизов.
Однако такие теоретические построения характерны более для науки. Как правило, на практике акцизами облагают товары неэластичного спроса (бензин, автомобильные масла, алкогольная и табачная продукция), у которых практически отсутствуют необлагаемые товары-заменители. Поэтому продавцы не боятся повышать цены на такие подакцизные товары, зная, что это окажет незначительное влияние на объемы продаж. В результате бремя уплаты акцизов достаточно успешно перекладывается на потребителей. Что касается таможенных пошлин, то ими облагаются и товары эластичного спроса (например, импортируемая электротехническая, машиностроительная, продукция деревообработки, у которой достаточное число заменителей, в том числе отечественного производства). В этом случае бремя уплаты таможенных пошлин может падать и на продавцов.