Классификация стандартов. Стандарты, регулирующие общие вопросы раскрытия информации. Стандарты, затрагивающие активы и обязательства. Стандарты, затрагивающие финансовые результаты деятельности. Краткая характеристика и сущность международных стандартов
| Вид материала | Лекция |
- В. В. Бородина Международные стандарты аудита Учебно-методический комплекс, 109.87kb.
- Контрольная работа По дисциплине «Международные стандарты аудита» Тема «Классификация, 111.82kb.
- Сопоставление международных стандартов аудита с российскими стандартами аудиторской, 92.19kb.
- Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, 150.38kb.
- Рабочей программы учебного модуля «основы cтандартизации в экологии», 64.06kb.
- Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, 96.57kb.
- О проблемах и мерах по развитию стандартизации в Таможенном союзе, 150.98kb.
- Стандарты Национальной третейской палаты, 105.05kb.
- Программа для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ, 272.92kb.
- Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, 98.56kb.
^ МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов»
Стандарт применяется для учета операций в инвалюте и для пересчета операций зарубежных компаний, включаемых в отчетность по методам сведения, пропорционального сведения или долевого участия. Для целей пересчета статьи баланса делятся на денежные и неденежные.
Операция в инвалюте признается в валюте отчетности путем применения к сумме инвалюты курса валюты отчетности на дату совершения операции. Денежные статьи в инвалюте представляются с использованием курса на дату составления отчетности. Неденежные статьи, учтенные по первоначальной стоимости, представляются по курсу на дату совершения операции, неденежные статьи, учтенные по справедливой стоимости, представляются по курсу, действовавшему на момент определения стоимости.
Курсовая разница, возникающая при погашении денежных статей или при представлении в отчетности денежных статей по курсам, отличным от курса первоначального учета, признается доходом или расходом в том периоде, когда она возникла. Альтернативным методом разрешено, при условии значительного падения курса валюты, в которой выражена связанная с покупкой активов кредиторская задолженность, увеличивать на прирост курса стоимость таких активов. Такая возможность может быть использована, если не существует способов хеджирования колебаний курсов.
Курсовые разницы от вложений в капитал иностранных компаний относятся на счет капитала компании, до момента продажи инвестиций (в этот момент переносятся в отчет о прибылях и убытках).
^ В отчетности раскрывается:
- сумма курсовой разницы, включенная в чистую прибыль или убыток за период;
- чистые курсовые разницы, классифицируемые как собственный капитал (для вложений в иностранные компании);
- сумму курсовых разниц, включенных в стоимость активов (при применении альтернативного подхода).
^ МСФО 22 «Объединение компаний»
Стандарт применяется для учета объединения компаний. Объединение может быть представлено в виде покупки или в виде объединения интересов. При покупке покупатель получает контроль (возможность управлять деятельностью) над компанией-продавцом. При объединении интересов акционеры объединяющихся компаний осуществляют общий контроль над единым капиталом и операциями (ни одна из сторон не может быть признана покупателем, компании юридически не объединяются).
При покупке покупатель включает в отчет о прибылях и убытках результаты операций приобретаемой компании и признает в балансе идентифицируемые активы и обязательства (активы и обязательства, которые имелись на дату покупки), а также положительную или отрицательную величину деловой репутации (разница между стоимостью покупки и долей к капитале – гудвилл). Покупка учитывается по первоначальной стоимости.
Покупка отражается в отчетности в соответствии с один из двух методов. В соответствии с основным методом идентифицируемые активы и обязательства отражаются по совокупности справедливой стоимости этих элементов, принадлежащих покупателю и доли меньшинства в балансовой стоимости идентифицируемых активов и обязательств. В соответствии с альтернативным методом, отдельно отражается справедливая стоимость идентифицируемых активов и обязательств, принадлежащих покупателю и принадлежащих меньшинству. Деловая репутация при обоих методах учитывается по первоначальной стоимости за минусом амортизации (срок амортизации, как правило, не более 20 лет, амортизация признается расходом).
Объединение интересов учитывается с помощью метода создания объединения интересов – статьи финансовой отчетности компаний, объединяющих интересы, включаются в финансовую отчетность компаний, как будто они были объединены. При этом, затраты, понесенные в связи с объединением, признаются расходами в том периоде, когда они были понесены. Разница между суммой выпущенных и приобретенных акций (в связи с объединением) вычитается из капитала.
^ Для всех видов объединения в отчетности дополнительно раскрывается информация о:
- названиях и описании объединяющихся компаний;
- методе учета для объединения;
- дата начала метода объединения.
^ Для объединения в виде покупки также раскрывается:
- процент приобретенных голосующих акций;
- первоначальная стоимость покупки и описание выплаченного или подлежащего выплате возмещения при покупке.
^ Для деловой репутации отчетность должна включать:
- принятый период амортизации;
- если срок амортизации более 20 лет, то указываются основания для такого вывода;
- сверка балансовой величины деловой репутации на начало и конец периода.
^ МСФО 23 «Затраты по займам»
Стандарт применяется для учета затрат по займам/кредитам (процентные и другие расходы, понесенные в связи с получением заемных средств). К таким затратам также относятся платежи по лизингу (МСФО 17). Для учета затрат по займам установлено два метода. В соответствии с основным затраты относятся на расходы в том периоде, в котором произведены. Альтернативным методом предусматривается, что затраты, относящиеся к приобретению или производству квалифицируемого актива, капитализируются путем включения в стоимость этого актива. Квалифицированными активами признаются активы, подготовка которых для использования или для продажи требует значительного времени (например, инвестиционная собственность).
^ В отчетности раскрывается:
- учетная политика, принятая для затрат по займам;
- сумма затрат по займам, капитализированная в течение периода;
- ставка капитализации, использованная для определения величины затрат по займам, приемлемым для капитализации.
Настоящий стандарт, как правило, применяется небанковскими организациями.
^ МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»
Стандарт регулирует раскрытие информации об операциях между связанными компаниями (передача ресурсов или обязательств между ними). К связанным относятся компании, если одна сторона может контролировать другую или оказывать значительное влияние. При этом под контролем понимается владение голосующими акциями в размере, наряду с полномочиями позволяющими направлять финансовую и оперативную политику компании. Под значительным влиянием понимается участие в принятии решений в сфере финансовой и оперативной политике компании без права контроля за этой политикой (например, через долевое участие - ассоциированные компании, или представительство - в совете директоров).
Применение стандарта связано с тем обстоятельством, что связанные стороны осуществляют между собой операции по ценам и условиям, отличающемся от рыночных.
Операции между связанными сторонами раскрываются в отчетности (в примечаниях), пересчет показателей не предполагается. Раскрытию подлежат показатель объема операций; суммы, подлежащие погашению и политика ценообразования. При этом, ряд стандартов регулируют прядок раскрытия подобной информации (например, МСФО 27 "Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании", МСФО 28 "Учет инвестиций в ассоциированные компании").
Раскрытие информации не требуется: в сводной финансовой отчетности (учитывается в соответствии с другими стандартами) и отчетности гос.компаний относительно операций с другими гос.компаниями.
^ МСФО 25 «Учет инвестиций»
Согласно определению, инвестицией признается актив, который компания держит для увеличения своего благосостояния (через получение платежей, повышение стоимости капитала и других выгод). Требования стандарта не распространяются на инвестиции в дочерние, ассоциированные компании, в совместную деятельность, инвестиции в финансовые активы, рассматриваемые МСФО 39, доходов от инвестиций, финансовой аренды и т.д. Инвестиций также признается инвестиционная собственность – инвестиции в землю и здания, не предназначенные для использования в своей деятельности инвестором.
Инвестиции делятся на два вида: краткосрочные (легкореализуемые и предназначенные для реализации в течение 1 года) и долгосрочные (прочие). При этом, компания может не делить инвестиции в балансе на краткосрочные и долгосрочные, но в любом случае порядок оценки у них разный.
Для учета инвестиций предусмотрено несколько методов, при этом выбранный метод отражается в учетной политике. Краткосрочные инвестиции учитываются в балансе либо по рыночной стоимости, либо по меньшему из двух значений: себестоимости и рыночной стоимости. Долгосрочные могут учитываться по себестоимости, по переоцененной стоимости (при этом в учетной политике утверждается регулярность переоценок) или по меньшему из двух значений: по себестоимости и рыночной стоимости (применяется для рыночных долевых ценных бумаг). При этом, балансовая стоимость долгосрочных инвестиций должна учитывать снижение стоимости инвестиций. Колебания в рыночной стоимости краткосрочных инвестиций относятся либо на доходы/расходы, либо на капитал (добавочный). Переоценки долгосрочных инвестиций могут относиться только на капитал. При этом, в случаях когда снижение стоимости инвестиций исчерпало соответствующую строку капитала, дальнейшее снижение отражается как расход.
Себестоимостью инвестиций считается их справедливая стоимость с учетом затрат на их приобретение. В справедливую стоимость включается разница между стоимостью приобретения и ценой погашения инвестиции (в зависимости от того является ли она положительной или отрицательной соответственно уменьшает или увеличивает справедливую стоимость). Такая разница амортизируется пропорционально времени владения инвестицией.
В отчет о прибылях и убытках включаются: инвестиционные доходы (проценты, дивиденды), прибыли и убытки от реализации инвестиций (разница между ценой продажи и балансовой стоимостью), уменьшения балансовой стоимости инвестиций, когда отсутствует компенсационная статья в капитале.
Инвестиционная собственность отражается либо в соответствии с МСФО 16 «Основные средства», либо как долгосрочная инвестиция.
^ В отчетности раскрывается:
- учетная политика в отношении инвестиций;
- значительные суммы от инвестиций;
- рыночная стоимость рыночных инвестиций, если они учтены не по рыночной стоимости;
- анализ инвестиционного портфеля (для компаний, основной деятельностью которых являются инвестиции);
- справедливая стоимость инвестиционной собственности (если она учитывается как долгосрочная инвестиция и не отражается по справедливой собственности);
- переоценки долгосрочных инвестиций.
^ МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)»
Стандарт применяется для отчетности по пенсионным планам в организациях, которые составляют такую отчетность и не применяется банками.
^ МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании»
Применяется для составления и представления сводной финансовой отчетности для групп компаний находящихся под контролем материнской компании и для отражения инвестиций в дочерние компании в отдельной (индивидуальной) отчетности материнской компании. Т.о., стандартом установлены различные требования к сводной и индивидуальной отчетности. Под контролем понимается возможность определять финансовую и хозяйственную политику предприятия с целью получения выгод от ее деятельности.
Если дочерняя компания действует в условиях строгих ограничений, или вложения осуществлены с целью их перепродажи, то отчетность такой компании исключается из сводной отчетности.
Сводная отчетность составляется материнской компанией, если только она не является дочерней компанией. В этом случае сводную отчетность составляет материнская компания. Сводная отчетность составляется на основе единой учетной политики (политики материнской компании), для этого отчетность дочерних компаний корректируется. При составлении сводной отчетности построчно складываются активы, обязательства, капитал, доходы и расходы материнской и дочерних компаний. При этом:
- из отчетности исключается балансовая стоимость инвестиций материнской компании в дочерних компаниях и капитал дочерних компаний, принадлежащий материнской;
- исключаются из отчетности также взаимные операции, остатки по взаимным расчетам, доходы и расходы (финансовый результат) от взаимных операций;
- отдельной строкой отражается часть финансового результата и капитала компании, принадлежащая меньшинству
Если компания, в которую была осуществлена инвестиция, перестает соответствовать понятию дочерней, и она не может быть признана ассоциированной компанией, то вложения в нее учитываются по себестоимости.
При составлении индивидуальной отчетности вложения в дочерние компании отражаются одним из способов:
- по фактической себестоимости;
- по методу долевого участия (в соответствии с МСФО 28);
- как финансовые активы для перепродажи по себестоимости (МСФО 39) или с учетом переоценки (МСФО 25), в зависимости от выбранного метода учета в учетной политике.
Если инвестиции в дочерние компании были исключения из сводной отчетности, то в индивидуальной отчетности они отражаются как долгосрочные инвестиции в соответствии с МСФО 25 "Учет инвестиций", одним из способов:
- по фактической себестоимости;
- по методу долевого участия (в соответствии с МСФО 28);
- как финансовые активы для перепродажи (МСФО 39).
В отчетность должны быть включены дополнительные раскрытия информации (в примечаниях). При этом, в сводной финансовой отчетности приводится перечень существенных дочерних компаний с указанием названия, страны регистрации, долю участия в капитале и уд.вес голосующих акций, принадлежащих материнской компании. Кроме того, указываются 1) причины, по которым в сводную отчетность не включаются отдельные дочерние компании; 2) характер отношений между дочерней и материнской компаниями, когда материнская компания прямо и косвенно не владеет более чем половиной голосующих акций; 3) название компании, в которой материнской принадлежит (прямо или косвенно) более половины голосующих акций, но которая не является дочерней из-за отсутствия контроля; 4) влияние на финансовое положение приобретений и продаж дочерних компаний.
В индивидуальной отчетности раскрывается метод, используемый для учета дочерних компаний.
^ МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании»
Ассоциированной компанией, в соответствии с этим стандартом, является компания, на деятельность которой инвестор оказывает (прямо или косвенно) существенное влияние, но которая не является ни дочерней компанией, ни совместным предприятием. Существенное влияние - возможность участвовать в принятии решений по финансовой или операционной политике, но не контролировать (т.е. фактически принимать решения) такую политику. В отношении критерия существенности установлен ряд критериев. Так, для оказания такого влияния необходимо участие в уставном капитале. Во-вторых, уд.вес голосующих акций инвестора должен составлять не менее 20% их объема. В-третьих, невозможность оказания существенного влияния при более, чем 20% уставного капитала и возможность оказания, при менее, чем 20%, должны быть четко продемонстрированы. В-четвертых, оказание существенного влияния не ограничивается владением пакетом акций (необходимо, например, представительство в совете директоров, обмен управленческим персоналом и т.д.).
Учет инвестиций в ассоциированные компании осуществляется одним из двух методов: 1) методом участия по долевому методу или 2) методом участия по себестоимости.
При первом методе инвестиции учитываются по стоимости приобретения с последующей их периодической корректировкой на долю инвестора в финансовом результате и изменениях в капитале асс-й компании (например, стоимость инвестиций увеличивается на сумму убытка, уменьшается на сумму прибыли). При этом, доля инвестора в изменениях в капитале компании не включается в отчет о прибылях и убытках. По этому методу учитываются инвестиции по все ассоциированные компании, если только компании они не осуществляют деятельность в условиях строгих ограничений или вложения в них не предназначены для перепродажи. При прекращении использования этого метода (например, потеря существенного влияния) инвестиции учитываются по себестоимости в соответствии с МСФО 39.
Учет инвестиций по себестоимости предполагает их первоначальный учет по стоимости приобретения. Получение дохода от компании в виде дивидендов не уменьшает балансовую стоимость инвестиций, а сверх причитающихся дивидендов - уменьшает. Убытки асс-й компании не учитываются инвестором.
Вложения в асс-е компании отражаются в сводной (консолидированной) отчетности и индивидуальных формах финансовой отчетности. Такие инвестиции отражаются по отдельной строке баланса в составе долгосрочных активов, доля в финансовом результате также раскрывается отдельной строкой в отчете о прибылях и убытках. Кроме того, раскрывается дополнительная информация: 1) перечень и описание ассоциированных компаний с указанием доли участия в капитале и долю в голосующих акциях; 2) методы учета инвестиций.
^ МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции»
Стандарт устанавливает правила для пересчета отчетности при наличии в стране гиперинфляции. Стандартом установлены следующие признаки гиперинфляции:
1) население предпочитает хранить сбережения в неденежной форме или в иностранной валюте;
2) цены устанавливаются в иностранной валюте;
3) продажи в кредит компенсируют потерю покупательной способности денег;
4) процентные ставки, цены, заработная плата связаны с индексом цен;
5) совокупный рост инфляции за 3 года приближается или превосходит 100%.
В целях применения стандарта активы и обязательства делятся на денежные и денежные. Денежные активы и обязательства – это деньги и активы/обязательства, подлежащие получению или выплате деньгами. Прочие активы и обязательства являются неденежными. Целью стандарта является пересчет отчетности с учетом покупательной способности денег, сложившейся на отчетную дату. В этой связи, в балансе денежные статьи не требуют инфляционных корректировок, т.к. в них уже отражена покупательная способность на отчетную дату. Однако, в период гиперинфляции денежные активы теряют покупательную способность (обязательства наращивают), что отражается через финансовый результат. Неденежные статьи корректируются на уровень инфляции с отнесением соответствующей суммы на финансовый результат. Не подлежат пересчету неденежные статьи, учитываемые по восстановительной стоимости (с переоценкой). Показатели отчета о прибылях и убытках также должны быть представлены с учетом покупательной способности денег, поэтому статьи отчета, связанные с денежными статьями баланса пересчитываются на уровень инфляции (с даты совершения операции). Статьи, связанные с неденежными показателями баланса рассчитываются в связке с этими показателями. Кроме того, пересчитывается отчет о движении денежных средств путем увеличения статьей отчета на кумулятивный индекс инфляции.
^ В отчетности раскрывается следующая информация:
- факт, что отчетность пересчитана с учетом покупательной способности денег;
- составлена ли отчетность на основе фактической или восстановительной стоимости;
- название и уровень индекса цен на отчетную дату и изменения в индексе.
^ МСФО 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов»
Стандарт определяет особенности раскрытия информации в отчетности банков. Подробности изложены в Лекции 14.
^ МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»
Совместная деятельность представляет собой соглашение между двумя или более сторонами, в результате которого эти стороны осуществляют хозяйственную деятельность под совместным контролем. Сторона пожжет выступать по отношению к совместной деятельности как инвестор или как участник (участвует в деятельности, но не может осуществлять контроль). Различается три формы ведения деятельности: совместно контролируемые операции (участники используют свое имущество без образования юридического лица), совместно контролируемое имущество (совместное владение имуществом, без образования юридического лица) и совместно контролируемое предприятие (создание юридического лица для осуществления совместной деятельности). Совместной деятельностью признается деятельность, по которой имеется соглашение о совместном ведении дел.
Участие в совместных операциях отражается участником в отчетности путем признания контролируемых участником активов, возникших в связи с ними обязательств и расходов и части прибыли от результатов совместной деятельности.
Каждый участник отражает в своей отчетности приходящуюся на него долю в совместно контролируемом имуществе. Данные группируются в зависимости от характера активов, возникших обязательств, доли в обязательствах, возникших в связи с совместной деятельностью, доходов и расходов, возникших в ходе совместной деятельности.
В сводной финансовой отчетности участника участие в совместных предприятиях может отражаться методом пропорциональной консолидации (основной метод) или методом долевого участия (альтернативный метод).
Метод пропорциональной консолидации предусматривает постатейное сложение показателей участия в активах, обязательствах, доходах и расходах совместного предприятия с соответствующими статьями финансовой отчетности участника предприятия. Другой вариант этого метода заключается в представлении показателей участия в активах, обязательствах, доходах и расходах совместного предприятия обособленно, в качестве отдельных статей в сводной финансовой отчетности участника.
Метод долевого участия состоит в признании участия в предприятии первоначально в размере фактических затрат и последующей корректировке этого показателя. Корректировка ведется с учетом изменений, произошедших в чистых активах совместного предприятия, приходящихся на долю участника, с момента ее приобретения. Отчет о прибылях и убытках отражает долю участника в результатах деятельности совместного предприятия.
Методы пропорциональной консолидации и долевого участия не применяются, когда доля в совместном приобретена исключительно с целью перепродажи в ближайшем будущем или когда в отношения участия в совместном предприятии существуют долгосрочные ограничения, существенно ухудшающие возможность передачи средств участнику предприятия. И в первом, и во втором случаях участник должен отражать свою долю как вложения в соответствии с МСФО 25 «Учет инвестиций».
Если совместное предприятие становится дочерним по отношению к участнику, то с этого момента участник отражает свое участие в соответствии с МСФО 27.
В отношении совместной деятельности в отчетности участника раскрывается следующая информация:
- общая информация о совместной деятельности (перечень и характер участия в совместной деятельности, доля участия в процентах, при применении метода долевого участия или построчного сложения в методе пропорционального сведения раскрывается общая сумма текущих и долгосрочных активов/обязательств, доходов и расходов, относящихся к его доле участия в совместном предприятии);
- инвестиционные обязательства, связанные с участием в совместной деятельности;
- условные события.