Geum.ru

Приказом Минфина России от 10. 01. 2000 n 2н. Согласно данному стандарту под датой совершения операции в иностранной валюте понимается день возникновения у организации права в соответствии с закон

Вид материалаЗакон
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7

на сумму приобретенной для комитента и зачисленной на валютный счет иностранной валюты в пересчете в рубли по курсу Банка России на день зачисления валюты на счет - по Д-ту сч. 52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет", К-ту сч. 57 "Переводы в пути". Одновременно по сч. 57 "Переводы в пути" возможно возникновение курсовых разниц, что отражается в корреспонденции со сч. 91 "Прочие доходы и расходы".

--------------------------------

<*> До момента поступления товара от иностранного поставщика сальдо счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом в иностранной валюте по импортному контракту" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением в общеустановленном порядке курсовой разницы в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".


3. Произведен расчет с иностранным поставщиком. На сумму перевода в иностранной валюте в пересчете в рубли по курсу Банка России на день списания иностранной валюты со счета производится следующая бухгалтерская запись: Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с иностранными поставщиками по авансам, выданным в иностранной валюте" <**>, К-т сч. 52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет". Одновременно по сч. 52 "Валютные счета" возможно возникновение курсовых разниц с отражением их в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

--------------------------------

<**> До момента поступления товара от иностранного поставщика сальдо счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с иностранными поставщиками по авансам, выданным в иностранной валюте" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы".


4. При исполнении поручения комиссионер несет расходы (например, комиссионное вознаграждение банку за операцию по покупке иностранной валюты; плата банку как агенту валютного контроля по паспорту сделки; после получения товара - расходы по таможенному оформлению и т.д.). Понесенные комиссионером и предъявленные комитенту к возмещению расходы по приобретению товара на сумму расходов, включая налог на добавленную стоимость, отражаются следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам в иностранной валюте" <*>, субсчет "Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам в рублях", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

--------------------------------

<*> До момента расчета сальдо счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам в иностранной валюте" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы".


5. Комиссионер собственные затраты, связанные с оказанием услуг по покупке товара для комитента, отражает в соответствии с требованиями Плана счетов бухгалтерского учета по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Например, начисление заработной платы сотруднику, занимающемуся данным контрактом, будет отражено следующей бухгалтерской записью:

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы" К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

6. Иностранный поставщик в соответствии с условиями контракта поставил товар. При этом в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

по дебету забалансового счета 004 "Товары, принятые на комиссию" отражается стоимость по контракту поступившего товара в пересчете в рубли по курсу Банка России, установленному на дату перехода права собственности на товар от иностранного поставщика <**>;

одновременно на стоимость поступившего по контракту товара в пересчете в рубли по курсу на дату перехода права собственности на товар от иностранного поставщика на балансовых счетах производится запись - по Д-ту сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом в иностранной валюте по импортному контракту", К-ту сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с иностранными поставщиками за поставленный товар". По счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом в иностранной валюте по импортному контракту" возможно возникновение курсовых разниц с отражением их в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";

с целью закрытия задолженности за полученный товар перед иностранным поставщиком на сумму аванса в части поступившего товара производится бухгалтерская запись в пересчете в рубли по курсу на дату перехода права собственности на товар - по Д-ту сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с иностранными поставщиками за поставленный товар", К-ту сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с иностранными поставщиками по авансам, выданным в иностранной валюте". По субсчету "Расчеты с иностранными поставщиками по авансам, выданным в иностранной валюте" к сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" возможно возникновение курсовых разниц с отражением их в корреспонденции со сч. 91 "Прочие доходы и расходы".

--------------------------------

<**> Далее оценка счета 004 "Товары, принятые на комиссию" в связи с дальнейшим изменением курса рубля к иностранной валюте не меняется.


7. Товар передан комитенту, услуга оказана. Данные операции найдут следующее отражение в регистрах бухгалтерского учета:

по кредиту сч. 004 "Товары, принятые на комиссию" отражается передача товара комитенту на сумму товара по контракту в пересчете в рубли по курсу Банка России на дату перехода права собственности на товар от иностранного поставщика;

признание выручки от посреднической услуги отражается на величину комиссионного вознаграждения в рублях или в иностранной валюте <*> (в пересчете в рубли по курсу Банка России на дату признания дохода) - по Д-ту сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с комитентом за оказанную услугу", К-ту сч. 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" <**>;

списание расходов, связанных с оказанием услуги, производится записью по Д-ту сч. 90 "Продажи", субсчету 2 "Себестоимость продаж", К-ту сч. 26 "Общехозяйственные расходы";

начисление налога на добавленную стоимость от величины комиссионного вознаграждения зависит от налоговой политики комиссионера и отражается по Д-ту сч. 90 "Продажи", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", К-ту сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на добавленную стоимость" (либо К-ту сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Начисленная и отложенная задолженность перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость").

--------------------------------

<*> Посредник имеет право получить комиссионное вознаграждение за данную услугу как в рублях, так и в иностранной валюте.

<**> Если комиссионное вознаграждение установлено в иностранной валюте, то до момента расчета комитента сальдо субсчета "Расчеты с комитентом за оказанную услугу" к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы".


8. Бухгалтерские записи, отражающие завершение расчетов комитента с комиссионером, зависят от способа исполнения комитентом обязательств. Комитент может возместить расходы в рублях должным образом, т.е. произвести оплату на счет комиссионера или наличными в кассу (с учетом лимита расчетов наличными в рублях между юридическими лицами), либо исполнить обязательство путем перевода денежных средств на счет третьих лиц. Возмещение расходов в иностранной валюте возможно только на счет комиссионера.


Учет у комитента по импортному контракту


Бухгалтерский учет у комитента, приобретающего импортный товар, может быть представлен следующими записями.

1. Перевод комитентом денежных средств в рублях на счет комиссионера для конвертации под импортный контракт отражается по Д-ту сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в рублях", К-ту сч. 51 "Расчетные счета".

2. Отражается проведенная комиссионером для комитента конвертация денежных средств комитента:

на сумму приобретенной иностранной валюты в пересчете в рубли по курсу Банка России, установленному на дату покупки иностранной валюты, производится бухгалтерская запись по Д-ту сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в иностранной валюте по импортному контракту" <*>, К-ту сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в рублях";

на величину превышения курса покупки иностранной валюты над курсом Банка России на день покупки иностранной валюты из расчета суммы приобретенной иностранной валюты производится бухгалтерская запись по Д-ту сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", К-ту сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в рублях" <***>.

--------------------------------

<***> До момента покупки комиссионером товара сальдо счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в иностранной валюте по импортному контракту" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы".


3. Отражаются как возмещаемые понесенные комиссионером расходы, связанные с приобретением импортного товара, по Д-ту сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (на сумму данного налога), Д-ту сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров" (на сумму ввозного таможенного тарифа, таможенных сборов, транспортных расходов и т.д.), К-ту сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в рублях", субсчет "Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в иностранной валюте".

До момента расчета с комиссионером сальдо счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в иностранной валюте" подлежит ежемесячной оценке по курсу Банка России на последнее число месяца с отражением курсовой разницы в общеустановленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

4. Комиссионер закупил товар:

импортный товар принимается к учету на сумму по контракту в пересчете в рубли по курсу Банка России, установленному на дату перехода права собственности по импортному контракту, заключенному между комиссионером и иностранным поставщиком, следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров", К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в иностранной валюте по импортному контракту". Одновременно по сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером в иностранной валюте по импортному контракту" возможно возникновение курсовых разниц с отражением их в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";

начисление причитающегося комиссионеру комиссионного вознаграждения за оказанную услугу отражается по Д-ту сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (на сумму налога на добавленную стоимость от комиссионного вознаграждения), Д-ту сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров" (на сумму комиссионного вознаграждения без налога на добавленную стоимость), К-ту сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с комиссионером за оказанную услугу" (на сумму комиссионного вознаграждения с налогом на добавленную стоимость).

5. Товар поступил на склад и принимается к учету по учетной стоимости (по учетной цене), что отражается следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 41 "Товары", субсчет "Импортные товары", К-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров".

6. Сумма отклонения между фактическими затратами по приобретению импортного товара и учетной ценой, по которой он оприходован, отражается следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", субсчет "Отклонение по импортному товару", К-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров" или Д-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", субсчет "Приобретение импортных товаров", К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", субсчет "Отклонение по импортному товару".

7. Завершены расчеты с комиссионером по возмещаемым ему расходам и комиссионному вознаграждению. Бухгалтерские записи, отражающие завершение расчетов с комиссионером, не зависят от способа исполнения комитентом обязательств: комитент может возместить расходы должным образом, т.е. произвести оплату на счет комиссионера (в рублях или в иностранной валюте), либо исполнить обязательство путем перевода денежных средств на счет третьих лиц (только в рублях). Бухгалтерские записи при этом будут выглядеть следующим образом: Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в рублях", субсчет "Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам в иностранной валюте", Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с комиссионером за оказанную услугу", К-т сч. 51 "Расчетные счета", К-т сч. 52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет".

8. Принимается к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный на таможне. На сумму налога производится бухгалтерская запись: Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "По налогу на добавленную стоимость", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".


Анализ внешнеэкономической деятельности предприятия


Организации, занимающиеся внешнеэкономической деятельностью, имеют определенную специфику, которую необходимо учитывать в процессе формирования схемы анализа результатов этой деятельности. Оценка эффективности внешнеэкономических операций должна быть тесно увязана с другими традиционными аналитическими процедурами.

Совокупность показателей, характеризующих влияние внешнеэкономической деятельности на финансовое состояние организации, определяется задачами, которые стоят перед пользователями аналитической информации. В процессе анализа необходимо не только определить влияние результатов данной деятельности на финансовое положение организации, но и количественно оценить степень воздействия этого влияния и определить возможные финансовые перспективы. В связи с этим в процессе анализа результатов внешнеэкономической деятельности необходимо:

1. Дать оценку уровня и качества выполнения предприятием обязательств по контрактам с иностранными партнерами.

2. Проанализировать динамику внешнеэкономической деятельности предприятия за отчетный и предшествующий периоды.

3. Оценить рациональность использования средств, привлеченных для выполнения обязательств по контрактам (это основная и наиболее сложная задача). Здесь необходимо проанализировать оборачиваемость оборотных средств, в том числе по внешнеэкономической деятельности, оценить структуру расходов по экспорту и импорту, изучив эффективность операций по данной деятельности, особенно в части отдачи на вложенный оборотный капитал.

4. Оценить финансовые результаты внешнеэкономической деятельности.

5. Проанализировать влияние результатов внешнеэкономической деятельности на финансовое положение, платежеспособность и рентабельность предприятия.

При этом необходимо отметить, что внешнеторговые операции имеют ряд ключевых особенностей, которые отличают их от других хозяйственных операций предприятия и которые необходимо учитывать, хотя бы опосредованно осуществляя анализ внешнеэкономической деятельности предприятия.

Внешнему пользователю бухгалтерской отчетности провести детальный анализ внешнеэкономической деятельности организации и оценить влияние всех факторов достаточно сложно, поскольку отчетность в целом по организации не дает информации для проведения подробного анализа; наиболее полно можно провести только внутренний анализ показателей. При этом необходимо детальное изучение статей отчетности: их последовательное подразделение по степени важности на основе выбранных критериев и последующей детализации по счетам и хозяйственным операциям. Такой процесс подготовки отчетности проводится в том случае, когда необходим детальный внутренний анализ бухгалтерской отчетности, результаты которого представляются только внутренним пользователям для принятия конкретных управленческих решений. При этом учитывая, что во внешнеэкономической деятельности предприятия наибольший удельный вес занимает процесс продвижения товаров либо от российских производителей к зарубежным покупателям - экспорт, либо от зарубежного партнера к российскому покупателю - импорт, при проведении анализа внешнеэкономической деятельности основной акцент делают на процессе формирования прибыли. При проведении анализа экспортных операций может быть использован весь инструментарий, которым оперируют при проведении аналитических процедур в торговле, учитывая влияние изменений официальных курсов рубля к иностранным валютам. При проведении анализа импортных операций основное внимание обращают на оценку динамики импорта как в стоимостном, так и в натуральном исчислении, а также на определение влияния на его объект изменений официального курса рубля к иностранным валютам и суммы таможенных платежей.

Очевидно, что любая торговая деятельность, включая и внешнеэкономическую, отличается высокой потребностью в оборотных средствах, что обусловлено:

необходимостью формирования запаса товаров, тары, упаковки, материалов и т.д.;

неизбежностью образования дебиторской задолженности;

наличием денежных средств.

Особенностями процесса формирования затрат внешнеэкономической деятельности являются достаточно низкие фондоемкость и трудоемкость, но весьма значительная доля транспортных затрат. Эти особенности означенной деятельности не могут не отразиться на методологии проведения анализа, в частности анализа результатов внешнеэкономической деятельности, и оценке факторов, влияющих на их уровень.

Необходимо также учитывать, что в процессе осуществления внешнеэкономической деятельности прибыль может быть получена не только от экспортно-импортных операций, но и от валютных финансовых операций по определению:

процентов по депозитным валютным вкладам;

дивидендов по акциям и процентов по облигациям;

курсовых разниц и т.д.

Рассмотрим, как влияют перечисленные особенности внешнеэкономической деятельности на процесс формирования основных оценочно-аналитических показателей и выбор методологического инструментария на примере отдельных операций (импорта и по продаже валюты).


Анализ импортных операций


Как известно, импорт представляет собой ввоз товаров на таможенную территорию из-за границы с целью последующего получения дохода от последующей реализации или использования этого товара. В случае реализации доход от импортных операций аналогичен доходу от торговых операций, т.е. представляет собой разность цен покупки и продажи импортного товара. Исходя из этого, основной задачей анализа является оценка разницы между покупной и продажной ценой на импортный товар и оценка факторов, влияющих на эти показатели.

По существующей методике, принятой в бухгалтерском учете при ведении закупок по импорту, стоимость поступающих товаров представляет собой суммарный показатель, который включает:

покупную стоимость товаров, предусмотренную в контракте;

таможенные платежи <*>;

прочие расходы по закупке.

--------------------------------

<*> При этом необходимо обратить внимание на условие контракта по оплате таможенных платежей. Если контрактом предусмотрена оплата таможенных платежей российской стороной, то они включаются в покупную стоимость импортного товара и отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Изменения таможенного законодательства, в частности транспортных тарифов, также отражаются на покупной стоимости импортных товаров.


В идеале анализ должен проводиться как в целом, так и по отдельным товарным группам (как в иностранной валюте, так и в рублевом эквиваленте). Далее мы проанализируем структуру товарных запасов и долю импортных ресурсов в общей товарной массе, а также динамику этих показателей.

Учитывая, что анализ по ассортименту достаточно трудоемок из-за большого количества наименований импортируемых товаров, в процессе оценки могут быть использованы методы группировки и сводки анализируемых данных, расчета средних показателей (например, средней цены и т.д.). Специфика анализа импортных операций заключается в том, что объект импорта помимо таких факторов, как изменение физического объема и ассортимента поставок, испытывает влияние изменения таможенных платежей и официального курса рубля к иностранным валютам.

Рассмотрим методику оценки этих факторов на конкретном примере изменения курса рубля (пример 3).


Пример 3. Допустим, что организация для дальнейшей перепродажи покупает у зарубежного партнера товар по цене 2000 долл. за единицу (до момента получения товара). Организация получает по другому договору от покупателя 100%-ный аванс за этот же товар в сумме 80 000 руб. за единицу. В момент заключения договора купли-продажи с российским партнером курс Банка России был равен 28 руб. 50 коп. за 1 долл., в момент получения права собственности на товар от иностранного клиента он составил 30 руб. за 1 долл.