Geum.ru

Приказом Минфина России от 28. 06. 2010 n 63н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчет

Вид материалаОтчет
Подобный материал:
ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК, ДОПУЩЕННЫХ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ

НАЛОГОВОЙ БАЗЫ


В соответствии с Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010)" (ред. от 08.11.2010) причинами совершения ошибок могут быть:

неправильное применение законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

неправильное применение учетной политики организации;

неточности в вычислениях;

неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности;

неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

недобросовестные действия должностных лиц организации.

Порядок исправления ошибок при налогообложении определен в п. 1 ст. 54 НК РФ. Основным при этом является вопрос о периоде внесения таких изменений: текущем или прошлом.

Правила исправления допущенных ошибок следующие:

при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения);

в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), т.е. в текущем периоде выявления ошибки (искажения).

В ст. 54 НК РФ Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" была введена норма, согласно которой налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Данное правило действует с 01.01.2010.

На практике применение указанных правовых норм вызывает много вопросов, в частности:

вправе ли налогоплательщик в целях налога на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде учесть расходы, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, но относящиеся по дате возникновения к предыдущим отчетным (налоговым) периодам;

можно ли в текущем отчетном (налоговом) периоде уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму излишне признанного в прошлых отчетных (налоговых) периодах дохода?

Специалисты Минфина России в Письме от 15.11.2010 N 03-02-07/1-528 пояснили, что при обнаружении нескольких ошибок (искажений), повлекших за собой как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налоговая база и сумма налога уточняются по каждой обнаруженной ошибке (искажению), в соответствии с абз. 2 и 3 п. 1 ст. 54 НК РФ производится перерасчет налоговой базы и суммы налога. При этом ошибки (искажения), следствием которых явилось занижение налоговой базы и суммы налога, отражаются в периоде, в котором они были совершены, если этот период известен.

Проанализируем нормы налогового законодательства с учетом пояснений Минфина России, разъясняющих порядок исправления ошибок, которые привели к искажению налоговой базы.


Следствие ошибки - переплата налогов


Ситуации, когда ошибки в прошлых налоговых периодах привели к завышению налоговой базы и излишней уплате налога, встречаются достаточно часто. Не секрет, что в каждой организации бывают случаи, когда первичные документы, подтверждающие расходы при исчислении налога на прибыль, были получены после сдачи налоговой отчетности, причем эти расходы экономически обоснованны и экономически оправданны.

Из общего правила исправления обнаруженных ошибок (искажений), изложенного выше, есть исключения. Согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик может провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), при условии, что ошибки относятся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога.

Согласно разъяснениям финансистов (Письмо Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/322) налогоплательщики, выявившие в прошлом налоговом периоде ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате налога на прибыль организаций, начиная с 1 января 2010 г. в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль организаций за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены такие ошибки.

Аналогичная точка зрения изложена Минфином России в Письмах от 13.04.2010 N 03-03-06/1/261, 29.03.2010 N 03-02-07/1-131 и 08.04.2010 N 03-02-07/1-153.

Схожие разъяснения по данному вопросу дают налоговые органы в Письме УФНС России по г. Москве от 14.05.2010 N 16-15/050713@ "Об учете доходов (расходов) в случае излишней уплаты налога на прибыль".


Следствие ошибки - недоимка или убыток


В случае выявления ошибки прошлого налогового периода, которая привела к занижению налоговой базы и, следовательно, к уменьшению суммы налога к уплате, норма абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ не может применяться. В данной ситуации Минфин России в Письме от 02.04.2010 N 03-02-07/1-146 рекомендует представить уточненную налоговую декларацию в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ.

В Письме Минфина России от 20.05.2010 N 03-03-06/1/334 изложена схожая позиция. Представители финансового ведомства считают, что при обнаружении неправомерно учтенного в прошлом отчетном (налоговом) периоде расхода, в связи с тем что дата совершения ошибки (искажения) известна и данная ошибка (искажение) привела к занижению суммы налога на прибыль организаций, налогоплательщик должен осуществить перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором была совершена указанная ошибка (искажение), т.е. за период, в котором был неправомерно учтен указанный расход.

В ситуации, когда по итогам прошлого года организацией получен убыток, несмотря на то что ошибка в прошлом налоговом периоде привела к увеличению налоговой базы, Минфин России в Письме от 23.04.2010 N 03-02-07/1-188 полагает, что перерасчет налоговой базы и суммы налога в связи с выявлением расходов, не учтенных в прошлом году, следует произвести за прошлый налоговый период. Аналогичные разъяснения даны в Письме Минфина России от 15.03.2010 N 03-02-07/1-105.


Период совершения ошибки неизвестен


Ошибки, в отношении которых невозможно определить период, в котором они совершены, встречаются крайне редко. В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в данной ситуации пересчет налоговой базы и суммы налога к уплате производится в периоде обнаружения ошибки, т.е. в текущем.

Может показаться, что это правило применить на практике невозможно, так как на всех первичных документах стоят даты, и, соответственно, период искажения налоговой базы известен. Однако суды иногда поддерживают налогоплательщиков, которые используют данную норму НК РФ (например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа. от 25.11.2010 по делу N А33-22092/2009)

В заключение следует упомянуть о Письме Минфина России от 05.10.2010 N 03-03-06/1/627, в котором говорится, что НК РФ, с одной стороны, не устанавливает срока пересчета налоговой базы в результате обнаружения ошибок, которые привели к увеличению налоговой базы и суммы налога, а с другой стороны, согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Таким образом, налогоплательщику целесообразнее не включать в налоговую базу текущего периода расходы, которые в результате ошибки не были учтены, если с момента ее совершения прошло более трех лет.


29.06.2011