Анализ судебной практики по спорам, связанным с рассмотрением заявлений налогоплательщиков о признании недействительными ненормативных актов налоговых органов, касающихся вопросов расходов, уменьшающих налоговую базу налогов при исполнении договоров аутсорсинга и поручения

Вид материала

Подобный материал:

Анализ судебной практики по спорам, связанным с рассмотрением заявлений налогоплательщиков о признании недействительными ненормативных актов налоговых органов, касающихся вопросов расходов, уменьшающих налоговую базу налогов при исполнении договоров аутсорсинга и поручения.

Для рассмотрения данного вопроса надо определиться с применяемой терминологией. На сегодняшний день в России существует достаточно молодая практика применения аутсорсинга и аутстаффинга. Оба этих вида услуг помогают налогоплательщикам оптимизировать налоги.

В последнее время все большее распространение получают договоры аутсорсинга (предоставление персонала сторонней организацией). Часто оказывают услуги по договорам аутсорсинга кадровые агентства.

Аутсорсинг - передача функций внутреннего подразделения организации (например, бухгалтерской службы) внешнему исполнителю (специализированной компании)

Различают виды аутсорсинга (в зависимости от того, какие именно функции передаются сторонней компании):

юридическое,

транспортное обслуживание,

услуги по ведению кадрового, бухгалтерского, учета,

уборке помещений.

Отдельно выделяют IT-аутсорсинг - передачу на обслуживание информационных систем (это и техническая поддержка, и обслуживание корпоративной почтовой системы, и администрирование компьютерных сетей, и разработка программных продуктов, и т.д.).Имеет место и производственный аутсорсинг - когда сторонним организациям передается часть производственной цепочки (либо весь производственный цикл).

При этом возможен вариант, когда организация создает дочерние компании на базе некоторых своих подразделений (например, выделяет проектировочное и сбытовое подразделения), а потом заключает с ними договоры аутсорсинга.

Аутстаффинг (иначе его называют "трудовой аутсорсинг" либо "обратный аутсорсинг") - это выведение части персонала за штат. То есть вместо того чтобы нанимать работников самой, организация за определенное вознаграждение использует труд людей, заключивших трудовые договоры с соответствующим агентством. Эти работники выполняют все распоряжения компании, связанные с их должностными обязанностями, но зарплату им выплачивает их работодатель - организация, предоставляющая услуги по аутстаффингу.

Договор по предоставлению персонала - договор аутсорсинга (аутстаффинга) может быть заключен в соответствии с п. п. 2, 3 ст. 421 ГК РФ. Так как законодательное регулирование аутсорсинга отсутствует, отношения по предоставлению персонала признаются законодательством России, в том числе Налоговым кодексом, правомерными. Статьей 148 (пп. 4 п. 1) НК РФ установлено место оказания услуг для отношений по предоставлению персонала.

Согласно пп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Между тем налоговые органы часто исключают расходы по договорам аутсорсинга из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Основная причина непризнания указанных расходов - несоответствие их ст. 252 НК РФ. Указывается на то, что заключение договоров о предоставлении персонала экономически не обосновано.

Для подтверждения оправданности затрат в отношении договоров аутсорсинга применяются следующие критерии.

1.Стоимость услуг по договору не должна значительно отличаться от стоимости аналогичных услуг других исполнителей.

2. Сравнение затрат на оплату услуг аутсорсера и затрат на содержание собственного специализированного подразделения

Доказательствами, подлежащими исследованию в ходе рассмотрения дел данной категории являются.

1. Договор оказания услуг по предоставлению персонала.

2. Штатное расписание, трудовые договоры со штатными специалистами и должностные инструкции.

3. Акт оказания услуг по предоставлению персонала.

При наличии необходимых реквизитов степень подробности содержания первичных документов не является критерием для признания их оформленными ненадлежащим образом

4. Документы, подтверждающие количество времени, фактически отработанного каждым сторонним сотрудником (на их основании организация, предоставляющая персонал по договору аутсорсинга, выставляет счета на оплату оказанных услуг).

При отсутствии таких документов обоснованность и документальное подтверждение произведенных расходов могут быть поставлены налоговыми органами под сомнение.

5. Счета на оплату оказанных услуг.

В то же время следует иметь в виду, что одного документального подтверждения расходов и экономического обоснования затрат на услуги аутсорсинга недостаточно. Налогоплательщик должен доказать, что такие услуги ему необходимы и что они связаны с получением дохода . Налогоплательщик должен доказать деловую цель аренды персонала.

Организация, заключившая с кадровым агентством договор аутсорсинга, должна подтвердить, что привлечение специалистов благоприятно отразилось на ее деятельности, представив соответствующие доказательства.

Такими доказательствами могут быть документы бухотчетности, графики доходности предприятия, доказательства увеличения количества основных средств и т.п., т.е. организация должна подтвердить, что от привлечения специалистов имела место быть экономическая выгода.

Исходя из анализа практики рассмотрения дел, связанных с исполнением договоров аутсорсинга в налоговых правоотношениях, можно обратить внимание судей на обстоятельства, которые могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при заключении договора аутсорсинга с организацией, применяющей УСН (ст. 237 НК РФ):

1. Работники налогоплательщика переведены в штат аутсорсера, но их трудовые функции при этом не изменились.

2. Часть сотрудников налогоплательщика работают по совместительству у аутсорсера.

3. Подразделение налогоплательщика занимается кадровой работой в отношении сотрудников, состоящих в штате аутсорсера.

4. Налогоплательщик приобретает санаторно-курортные путевки для работников аутсорсера, оплачивает обучение работников, состоящих в штате аутсорсера .

5. Взаимозависимость сторон договора.

6. Создание аутсорсинговой компании незадолго до заключения договора.

7. Количество переведенных сотрудников близко к предельной величине для применения УСН - 100 человек.

8. Налогоплательщик является единственным клиентом аутсорсинговой компании .

9. Доходы аутсорсинговой компании незначительно выше или равны расходам на заработную плату(уплату НДФЛ,взносов на ОПС,аренду офиса).

10. Аутсорсинговая организация не имеет необходимой материально-технической базы..

Из анализа рассмотренных арбитражным судом Новосибирской области дел, по которым имеются вступившие в силу решения суда, следует, что в основном по всем делам, связанным с расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль при исполнении договоров аутсорсинга, приняты решения в пользу налогоплательщика.

Одно дело разрешено в пользу налогового органа: дело № А45-7593/2007-9/196 по иску ООО "РЕАС-Сибирь" к Инспекции федеральной налоговой службы России по городу Бердску.

Как установлено судом по данному делу , перевод работников ООО «РЕАС-Сибирь» во вновь созданные организации носил формальный характер, поскольку трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для этих работников не изменилось, они работали на прежних рабочих местах, на том же оборудовании. ООО «РЕАС-Сибирь», ООО «РЕАС-Кадры», ООО « РЕАС-Персонал»   располагались по одному адресу, в руководящий состав всех трех предприятий входят одни и те же лица и данные организации взаимодействуют исключительно друг с другом.
     Распределение численности работников позволило созданным организациям применять упрощенную систему налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации и не уплачивать единый социальный налог.
     Из анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО « РЕАС-кадры»   и ООО " РЕАС-Персонал" следует, что доход от оказания услуг по договорам покрывал лишь сумму затрат по заработной плате, о чем свидетельствуют акты выполненных работ. Данное обстоятельство нашло свое подтверждение и в представленных вновь созданными организациями налоговых декларациях по упрощенной системе налогообложения, декларациях по страховым взносам, из которых следует, что доход практически равен расходной части.
      ОАО " РЕАС-Сибирь" по договорам об оказании услуг по предоставлению персонала фактически производило оплату труда, что является объектом обложения единым социальным налогом, однако, используя описанную схему, единый социальный налог с указанных выплат не исчисляло и не уплачивало в бюджет. Вновь созданные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, также не исчисляли с указанных выплат данный налог.
     При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что совершенные ООО « РЕАС-Сибирь» и его контрагентами действия преследовали цель, направленную на уклонение от уплаты единого социального налога, в связи с чем Обществу правомерно доначислен    единый социальный налог и штраф.

При исчислении налога инспекция руководствовалась данными, содержащимися в декларациях по страховым взносам на обязательное страхование за 2005 год, представленными ООО « РЕАС-персонал» и ООО « РЕАС-кадры» и сводными ведомостями начислений и удержаний указанными организациями заработной платы.


     Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации.
     В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 указанного Кодекса).
     Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения, они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     Согласно Методическим рекомендациям по применению главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленными обычаями делового оборота.
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.     Судом не установлено, материалами дела не подтверждается, и общество не обосновало необходимость осуществления расходов, их экономическую обоснованность и целесообразность.   Налогоплательщик также не доказал наличие связи между оказанными ему услугами и своей производственной деятельностью; общество не представило доказательства, подтверждающие использование этих услуг и положительный эффект, полученный от их использования, для деятельности организации.
     С учетом изложенного, вывод налогового органа о неправомерном отнесении налогоплательщиком на расходы по налогу на прибыль организаций указанных выше затрат, уплаченных налогоплательщиком ООО «РЕАС-кадры» и ООО « РЕАС-персонал» и составляющих стоимость услуг и работ по указанным выше договорам, признан судом правильным.
     Также признан правильным вывод налогового органа о том, что заявитель фактически продолжал уплачивать заработную плату работникам, формально переведенным в ООО «РЕАС-кадры» и ООО «РЕАС-персонал», вследствие чего общество   занизило свои затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, на сумму расходов на оплату труда (ст. 253, 255 НК РФ), доначисленного единого социального налога (ст. 264 НК РФ).
     В результате завышение расходов составило 321544 рублей, занижение.

     Суд не принял довод налогоплательщика о том, что применение услуг ООО «РЕАС-кадры» и ООО «РЕАС-персонал» дало следующие преимущества: сосредоточение усилий на основном виде деятельности, передав попутные функции сторонним организациям, экономия на накладных расходах (обучение персонала, сокращение издержек на подбор , оформление найма и увольнение персонала), фактическое отсутствие социальных и трудовых обязательств перед привлеченными сотрудниками, в том числе по выплате социальных пособий, минимизация налогов, в частности единого социального налога (л.д. 4 том 1), что, по мнению налогоплательщика, свидетельствует об экономической целесообразности произведенных затрат.
     Суд посчитал, что экономическая целесообразность затрат не должна быть обусловлена незаконным получением налоговой выгоды. Установленные в ходе проверки обстоятельства по формальному переводу работников свидетельствуют о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на уход от налогообложения выплат, начисляемых в пользу физических лиц-работников предприятия, и необоснованное увеличение затрат в целях минимизации налога на прибыль, что в силу ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации расценивается как неисполнение обязанности по уплате законно установленных налогов и исключает судебную защиту (ст. 22 НК РФ).

Blog