Налог на добавленную стоимость

Вид материала

Документы

Подобный материал:

• 4. Налог на добавленную стоимость (ндс), 47.22kb.
• Налог на добавленную стоимость (ндс), 35.71kb.
• Налог на добавленную стоимость, 649.27kb.
• Налог на добавленную стоимость, 920.17kb.
• Емельянцева М. В. О двойном налогообложении в российском налоговом законодательстве, 22.22kb.
• Viii. Федеральные налоги глава 21. Налог на добавленную стоимость Статья 143. Налогоплательщики, 1511.47kb.
• Одобрен Советом Республики 18 декабря 2009 года особенная часть раздел V республиканские, 7269.37kb.
• Анализ Закона РФ №1992-1 о налоге, 46.65kb.
• Налог на добавленную стоимость: его сущность, регулирующая и фискальная роль, 28.79kb.
• Изменения действующего законодательства с 2009 года глава 21. Налог на добавленную, 683.95kb.

Поэтому, по мнению кассационной инстанции, оплата товара за счет заемных средств не свидетельствует о совершении платежа, с фактом которого налоговое законодательство связывает возможность зачета покупателю уплаченного продавцу НДС.

В этом случае возмещение покупателю НДС из бюджета является, по сути, кредитованием покупателя из бюджета, что противоречит нормам налогового законодательства.

Следует отметить, что в судебной практике на уровне федеральных округов высказывались противоположные суждения по данному вопросу.

Так, например, ФАС МО в Постановлении от 16.09.02 по делу N КА-А41/6188-02 писал о том, что заемные средства, используемые заемщиком, являются его собственностью, а потому уплаченный в составе цены НДС подлежит возврату налогоплательщику.

Аналогичная позиция прослеживается и в Постановлении ФАС ВВО от 17.02.03 по делу N А79-4124/02-СК1-3617, а также в Постановлении ФАС УО от 13.10.03 по делу N Ф09-3379/03-АК и Постановлении ФАС ЗСО от 02.10.2002 по делу N Ф04/3711-1117/А27-2002.

При этом перечисление заемных средств займодателями по указанию заемщика непосредственно на счета поставщиков также не рассматривалось судебной практикой в качестве препятствия для применения налогоплательщиком налогового вычета по НДС.

К примеру, в Постановлении от 24.07.02 по делу N А52/697/2002/2 ФАС СЗО указал, что в силу ст. ст. 223, 224, 807 ГК РФ заемные средства переходят в собственность заемщика и в том случае, когда они перечисляются по его указанию в пользу третьего лица, при этом одновременно происходит погашение обязательства заемщика по оплате приобретаемого им товара. Аналогичные выводы содержатся в Постановлении того же суда от 28.08.02 по делу N А52/972/2002/2.


Постановление ФАС СКО

от 15.05.2003

N Ф08-1551/2003-578А


28. При расчетах за приобретаемые товары векселями третьих лиц размер налогового вычета по НДС определяется исходя из балансовой стоимости этих векселей. Балансовая стоимость векселей складывается из фактических затрат, связанных с его приобретением, поэтому неоплаченные векселя третьих лиц балансовой стоимости не имеют и при использовании их в расчетах право на вычет по НДС до момента их оплаты налогоплательщику не предоставляют.


Позиция налогоплательщика.


Векселя третьих лиц, полученные налогоплательщиком по договору займа, являются его собственным имуществом. Следовательно, оплачивая приобретаемые товары собственным имуществом, налогоплательщик вправе произвести налоговый вычет по НДС.


Позиция налогового органа.


Расчет с поставщиком неоплаченными векселями третьих лиц не может рассматриваться как фактическая оплата приобретаемого товара за счет собственных средств налогоплательщика, и потому право на налоговый вычет в этом случае не возникает.

Решением от 24.07.03 Арбитражного суда Челябинской области требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа о привлечении его к ответственности за неуплату НДС удовлетворены. В апелляционной инстанции решение не пересматривалось.

Отменяя решение суда первой инстанции, Федеральный арбитражный суд указал следующее.

Пункт 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ устанавливает общее правило, в соответствии с которым налоговые вычеты по НДС предоставляются налогоплательщику только при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога поставщику.

В дополнение к общей норме в п. 2 той же статьи установлено специальное правило определения размера налогового вычета по НДС в случае, когда расчет за приобретаемые товары осуществляется не денежными средствами, а имуществом налогоплательщика, в том числе векселями третьих лиц.

Согласно указанной норме размер налогового вычета по НДС в этом случае должен исчисляться исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в оплату приобретаемых товаров.

Таким образом, обязательным условием для осуществления права на вычет по НДС является наличие у имущества, используемого в качестве оплаты, балансовой стоимости.

Придя к этому выводу, суд кассационной инстанции вынужден был констатировать, что законодательство о налогах и сборах не содержит в себе определения понятия "балансовая стоимость".

Поэтому в этой ситуации в соответствии с требованиями п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ определение понятия "балансовая стоимость" следует искать в смежных отраслях законодательства, в первую очередь, в законодательстве о ведении бухгалтерского учета.

Как установил кассационный суд, в спорный период порядок бухгалтерского учета затрат, связанных с приобретением ценных бумаг (инвестиции в ценные бумаги), регулировался Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным Приказом Минфина РФ от 15.01.97 N 2.

Как следует из содержания названного акта, указанные инвестиции в бухгалтерском учете отражаются как финансовые вложения.

В свою очередь, в силу п. 3.2 этого Порядка финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора.

Следует отметить, что в настоящее время аналогичные положения содержатся в Положении по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, являющемся приложением к Приказу Минфина РФ от 10.12.02 N 126н.

Все это, по мнению ФАС УО, свидетельствует о том, что использование в расчетах неоплаченных веселей третьих лиц не может рассматриваться в качестве оплаты товаров в целях налогообложения.

Кроме того, суд указал, что такой подход полностью согласуется с требованиями абз. 2 п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ, согласно которому при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретаемые товары (работы, услуги) векселя третьего лица, полученного в обмен на собственный вексель, суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком-векселедателем при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются, исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю.

При этом суд обратил внимание на следующее обстоятельство.

Приобретение векселей третьих лиц в обмен на собственные векселя предполагает возникновение у налогоплательщика обязанности оплатить эти приобретенные векселя. Собственный вексель налогоплательщика в данном случае выступает лишь в качестве гарантии такой оплаты и не означает окончание расчетов между сторонами по поводу полученных векселей.

При приобретении векселей с отсрочкой платежа у налогоплательщика также возникает обязанность оплатить приобретенные векселя на основании обязательства, возникшего из договора.

Таким образом, с точки зрения налогового законодательства, положение должников-налогоплательщиков, приобретших векселя в долг, как с выдачей собственного векселя, так и без таковой, аналогично.

Поэтому в данном случае следует исходить из универсальности воли законодателя и применять в указанных ситуациях равнозначный правовой подход.

Следует отметить, что позднее обоснованность такого подхода была подтверждена в решении ВАС РФ от 04.11.2003 N 10575/03.

Материалами дела подтверждается, что на момент использования в расчетах векселей третьих лиц налогоплательщик фактических затрат на приобретение этих векселей не понес, соответственно, по мнению суда кассационной инстанции, балансовой стоимости у данных векселей не возникло.

Таким образом, следуя содержанию указанных выше норм, надо признать, что произведенные налогоплательщиком расчеты неоплаченными векселями третьих лиц не могли рассматриваться в качестве оплаты в целях налогообложения.

Право на налоговый вычет по НДС у налогоплательщика не возникло, решение о привлечении его к ответственности за неуплату НДС было вынесено обоснованно.


Постановление ФАС УО

от 04.11.2003

N Ф09-3626/03-АК


29. Налоговый кодекс не предусматривает прямой обязанности восстанавливать и уплачивать в бюджет суммы НДС при переходе предприятий на упрощенную систему налогообложения.


Позиция налогоплательщика.


В момент приобретения, постановки на учет и применения налоговых вычетов по НДС предприятие являлось налогоплательщиком, следовательно, при переходе на упрощенную систему налогообложения оснований для восстановления правомерно предъявленного к вычету НДС не имеется.


Позиция налогового органа.


Обязанность по восстановлению сумм НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения следует из ст. ст. 170, 145 Налогового кодекса РФ.

Решением суда заявление налогоплательщика удовлетворено. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Оставляя судебный акт нижестоящей инстанции в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налоговой инспекции на положения ст. ст. 170 и 145 Налогового кодекса РФ, поскольку предприятие не является лицом, освобожденным от уплаты НДС в порядке ст. 145 Налогового кодекса.

В соответствии с п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п. 2 настоящей статьи, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

В соответствии с п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ к такому случаю относится приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

Таким образом, суммы НДС подлежат восстановлению только в том случае, если в момент приобретения основных средств и предъявления к вычету сумм НДС лицо не являлось налогоплательщиком или было освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Поскольку предприятие в момент приобретения и предъявления НДС к вычету являлось плательщиком НДС, следовательно, оснований для применения п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ не имеется.

Статья 145 Налогового кодекса РФ обязывает восстановить НДС в случае получения налогоплательщиком освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС. Налогоплательщик такого освобождения не получал.

Кроме того, суд указал также на то, что особенности исчисления налоговой базы при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения и с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения содержатся в ст. 346.25 главы 26.2 Налогового кодекса РФ "Упрощенная система налогообложения".

Однако статья 346.25 Налогового кодекса РФ также не содержит указания на обязанность налогоплательщика восстановить при переходе на упрощенную систему налогообложения ранее предъявленный к возмещению НДС.

Таким образом, судом был сделан вывод о том, что налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, перешедшего на упрощенную систему налогообложения, восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам, приобретенным до перехода на упрощенную систему налогообложения и используемым после указанного перехода.

Необходимо отметить, что окончательное разрешение в данном вопросе сделал ВАС РФ в постановлении от 30.03.2004 N 15511/03, указав, что согласно пунктам 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории РФ, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов, перечень которых приведен в п. 1 ст. 172 Кодекса, в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет, а не в том периоде, когда эти товары будут фактически реализованы (использованы). Иными словами, названные нормы Кодекса право налогоплательщика на вычеты не связывают с моментом реализации (использования) товаров.

Таким образом, последующее изменение режима налогообложения не может служить основанием для обязания общества, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, восстанавливать суммы этого налога, правомерно предъявленные к вычету в предыдущих налоговых периодах.


Постановление ФАС ПО

от 22.08.2003

N А65-8305/03-СА2-11


30. При отсутствии претензий со стороны банков к экспортеру в части соблюдения им норм валютного законодательства и при наличии вышеуказанных документов неполная тождественность данных о поступлении валютной выручки по заключенным контрактам, указанных в выписках банка, соответствующим учетным карточкам, в которых в хронологической последовательности отражаются поступления денежных средств по конкретным грузовым таможенным декларациям, правомерно оценена судами обеих инстанций как не являющаяся основанием для вывода налогового органа о неподтверждении фактического поступления выручки от иностранного покупателя на счет налогоплательщика в российском банке.


Позиция налогоплательщика.


Предприятие представило в соответствии со ст. 165 Налогового кодекса РФ налоговому органу выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя на счет налогоплательщика в российском банке, поэтому налоговый орган необоснованно отказал в возмещении НДС.


Позиция налогового органа.


Представленные заявителем банковские выписки не подтверждают фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика (комиссионера), так как имеется несоответствие между выписками банка и учетными карточками.

Решением суда от 17.04.2003 заявление налогоплательщика удовлетворено. Постановлением апелляционной инстанции от 10.07.2003 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя в силе судебные акты нижестоящих инстанций, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованными доводы налогового органа о неподтверждении налогоплательщиком факта зачисления экспортной валютной выручки.

При этом суд указал, что в подтверждение фактического поступления выручки от иностранного лица - покупателя на счет налогоплательщика в российском банке заявителем были представлены: копии паспортов сделок, контрактов, платежных документов, выписки банка, а также документы таможенно-банковского валютного контроля - учетные карточки и ведомости банковского контроля.

При отсутствии претензий со стороны банков к экспортеру в части соблюдения им норм валютного законодательства и при наличии вышеуказанных документов неполная тождественность данных о поступлении валютной выручки по заключенным контрактам, указанных в выписках банка, соответствующим учетным карточкам, в которых в хронологической последовательности отражаются поступления денежных средств по конкретным грузовым таможенным декларациям, правомерно оценена судами обеих инстанций как не являющаяся основанием для вывода налогового органа о неподтверждении фактического поступления выручки от иностранного покупателя на счет налогоплательщика в российском банке.

Техническое несоответствие между выписками банка и учетными карточками возникло вследствие того, что в выписках отражен факт поступления валютной выручки вне зависимости от предстоящих отгрузок (поскольку выручка поступала авансом), а в учетных карточках банки распределили эту выручку в календарной последовательности произведенных отгрузок на экспорт.

При таких обстоятельствах доводы налогового органа о нарушении судом ст. 165 НК РФ подлежат отклонению.

Таким образом, при рассмотрении данного дела судом были сделаны следующие выводы.

Во-первых, банк как агент валютного контроля идентифицировал поступившую валютную выручку как поступившую по экспортному контракту, поэтому отсутствие со стороны банка претензий к экспортеру свидетельствует о соблюдении последним требований законодательства по зачислению экспортной валютной выручки.

Во-вторых, техническое несоответствие между выписками банка и учетными карточками не может служить основанием для отказа в возмещении НДС, если поступление выручки соответствует произведенным отгрузкам.

Таким образом, судом фактически сделан вывод о том, что отказ в возмещении НДС по формальным основаниям недопустим. Отдельные несоответствия в документах не могут являться основанием для отказа в возмещении НДС, если данные несоответствия являются устранимыми.


Постановление ФАС УО

от 07.10.2003

N Ф09-3246/03-АК


31. Отсутствие товаросопроводительных документов носит формальный характер и не является достаточным для отказа в возмещении НДС, уплаченного поставщикам экспортированной продукции.


Позиция налогоплательщика.


Представленные проездные билеты, счета-фактуры с соответствующими отметками таможни взамен товаросопроводительных документов дают право организации на подтверждение экспорта товаров и налоговых вычетов.


Позиция налоговых органов.


Непредставление налогоплательщиком товаросопроводительных документов с отметками пограничного таможенного органа о вывозе товара за пределы территории РФ следует рассматривать как несоблюдение экспортером требования по надлежащему документальному подтверждению обоснованности права на получение возмещения при применении ставки обложения НДС 0%.

Решением суда от 15.05.2003 требования налогоплательщика о признании незаконными действий налогового органа, выразившихся в отказе в возмещении сумм экспортного НДС, удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 16.07.2003 решение суда оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд, оставляя судебные акты без изменения, указал, что документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта перевозки товара, фактически содержат ту же информацию, что и товаросопроводительные документы, в связи с чем они обоснованно были приняты судом в качестве доказательств по настоящему делу, что предусмотрено ст. 68 АПК РФ.

Кроме того, суд кассационной инстанции сделал вывод о том, что отсутствие товаросопроводительных документов само по себе носит формальный характер и не является достаточным для отказа в возмещении НДС, уплаченного поставщикам экспортированной продукции.

Рассматривая данное дело, суд руководствовался положениями ст. ст. 165, 172 Налогового кодекса РФ.

Так, в соответствии с п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении экспортируемых операций, производятся при предоставлении документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, на основании отдельной налоговой декларации.

При этом согласно ст. 165 Налогового кодекса РФ среди прочих документов предусмотрено представление копий товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов о вывозе товаров за пределы РФ.

В данном конкретном деле суд установил, что налогоплательщик в связи с невозможностью предоставления товаросопроводительных документов (доставка товара в Республику Казахстан осуществлялась железнодорожным транспортом в ручной клади) представил на камеральную проверку в налоговый орган проездные билеты, счета-фактуры с соответствующими отметками таможни.

В свою очередь, обстоятельства уплаты НДС поставщикам экспортированных товаров, соблюдение таможенного режима экспорта также подтверждаются материалами дела и налоговым органом не опровергнуты.

Необходимо отметить, что порядок подтверждения таможенными органами факта экспорта установлен Приказом ГТК РФ "Об утверждении инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации)" от 21 июля 2003 года N 806.

В частности, данная Инструкция определяет:

- порядок обращения российских лиц в таможенные органы за подтверждением фактического вывоза (ввоза) товаров;

- условия и порядок получения заявителями от таможенных органов письменного подтверждения даты фактического пересечения товарами таможенной границы РФ для представления в уполномоченные банки сведений, необходимых для отсчета сроков поступления выручки от экспорта товаров;

- требования к документам, представляемым заявителями в таможенные органы для подтверждения фактического вывоза (ввоза) товаров;

- сроки рассмотрения таможенными органами обращений по вопросам подтверждения фактического вывоза (ввоза) товаров;

- отметки, проставляемые должностными лицами таможенных органов при подтверждении фактического вывоза (ввоза) товаров на представленных документах.

Кроме того, положения ст. ст. 164, 165 Налогового кодекса РФ являлись предметом проверки конституционности их положений в Конституционном Суде РФ; так, согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса РФ, статьи 11 Таможенного кодекса РФ и статьи 10 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО "Папирус", ОАО "Дальневосточное морское пароходство" и ООО "Коммерческая Компания "Балис" признаны не противоречащими Конституции РФ взаимосвязанные положения п. 1 ст. 164 и п. п. 1 и 4 ст. 165 Налогового кодекса РФ как закрепляющие обязательность представления налогоплательщиком в налоговые органы документов согласно установленному перечню для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров, вывезенных из РФ в таможенном режиме экспорта судами через морские порты, а также работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке таких товаров, импортируемых в РФ.


Постановление ФАС УО

от 15.10.2003

N Ф09-3401/03-АК