Налог на добавленную стоимость

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 5 6 7 8 9 10 11 12 13

32. Непредоставление копии коносамента в налоговый орган при условии предоставления иных документов в подтверждение факта экспортной операции не является основанием для отказа в возмещении НДС.

Позиция налогоплательщика.

При наличии письменного распоряжения руководителя налогового органа правомерно не взимался налог на прибыль иностранных организаций. Непредоставление коносамента не может являться причиной отказа в возмещении НДС, поскольку другими документами удостоверен факт экспорта товаров за границы территории РФ.

Позиция налогового органа.

В случае, если доход иностранной организации, полученный на территории РФ, носит нерегулярный характер, налогоплательщик не имеет права не удерживать налог на прибыль иностранных организаций. Поскольку для подтверждения возмещения НДС по экспортной операции предусмотрено предоставление копии коносамента, то непредоставление заверенной копии указанного документа является основанием для отказа в таком возмещении.

Решением суда от 21.06.2002 требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены в полном объеме. Постановлением Федерального арбитражного суда от 03.10.2002 решение от 21.06.2002 отменено и направлено на новое рассмотрение.

Решением суда от 23.12.2002 требования налогоплательщика удовлетворены полностью. Постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2003 решение от 23.12.2002 оставлено без изменения.

Оставляя решения нижестоящих судов без изменения, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованной ссылку налогового органа на п. 22 Инструкции ГНС РФ от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", поскольку коносамент служит для подтверждения факта экспортной операции, а факт перевозки товаров может быть подтвержден с помощью иных документов.

Кроме того, Федеральный арбитражный суд также указал, что налоговый орган неправомерно доначислил налогоплательщику налог на прибыль иностранных организаций, поскольку налогоплательщиком предоставлено письменное заявление иностранной организации о неудержании данного налога, подписанное заместителем руководителя налогового органа, следовательно, оснований для доначисления указанного налога не имеется.

Таким образом, налогоплательщик документально подтвердил обоснованность возмещения НДС по экспортной сделке, а также предоставил документ об отсутствии у него обязанности по удержанию налога на прибыль у иностранной организации, подписанный руководством налогового органа.

Рассматривая данное дело, Федеральный арбитражный суд обосновал следующее.

Во-первых, коносамент не обладает приоритетом перед другими документами по доказыванию льгот по возмещению НДС, поскольку данное право на льготы по НДС возможно обосновать с помощью иных документов.

Во-вторых, поскольку иностранная организация воспользовалась правом на подачу заявления в налоговый орган об освобождении ее от уплаты налога на территории РФ, а налогоплательщик предоставил заявление о неудержании налога, подписанное руководством налогового органа, оснований для доначисления налогоплательщику указанного налога нет.

Действительно, согласно п. 22 Инструкции ГНС РФ от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", принятой в развитие Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", при экспорте товаров для обоснования льгот по налогообложению НДС в налоговые органы предъявляются в обязательном порядке следующие документы: контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товаров, выписка банка в подтверждение поступления выручки по экспорту товаров, грузовая таможенная декларация с отметками таможенного органа о выпуске товара в таможенном режиме экспорта, а в случае экспорта товаров морскими или речными судами также предоставляются копия поручения на отгрузку экспортных грузов с отметкой таможни "погрузка разрешена", копия коносамента на перевозку экспортного товара с отметкой порта иностранного государства.

Коносамент согласно ст. 143 Гражданского кодекса РФ является ценной бумагой. Ст. 142 Гражданского кодекса РФ указывает, что ценная бумага удостоверяет имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при ее предъявлении, при передаче переходят все удостоверенные ею права. П. 3 ст. 224 Гражданского кодекса РФ указывает, что к передаче вещи приравнивается передача коносамента. Коносамент - транспортный документ, выписываемый при морских грузоперевозках перевозчиком и удостоверяющий, что указанный товар принят им к перевозке. Коносамент выполняет следующие функции:

- служит средством передачи прав на товары, находящиеся в процессе перевозки, путем его передачи;

- является доказательством доставки товара на борт судна;

- свидетельствует о наличии договора на перевозку между грузоотправителем и перевозчиком.

Согласно п. 2 ст. 785 Гражданского кодекса РФ заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной или иного транспортного документа, в том числе коносамента. Транспортная накладная передается отправителю груза в подтверждение передачи груза перевозчику.

Следовательно, товарно-транспортная накладная выполняет все функции коносамента, за исключением функции по передаче прав на товары, находящиеся в процессе перевозки, путем его передачи.

Соответственно, если документы обладают одинаковыми свойствами, за исключением одного - передачи прав на товары, которое не влияет на обладание правом использования льгот по возмещению НДС, то Федеральный арбитражный суд правомерно удовлетворил требования налогоплательщика по данному вопросу.

В п. 6.4 Инструкции ГНС РФ от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" установлено, что при регулярном получении доходов в РФ, которые в соответствии с международным соглашением об избежании двойного налогообложения не подлежат обложению налогом в РФ, иностранное юридическое лицо, имеющее фактическое право на получение таких доходов, обладает правом подачи заявления в налоговый орган о неудержании налога от источника.

Налоговый орган рассматривает указанное заявление на соответствие указанных в нем сведений положениям международного соглашения об избежании двойного налогообложения, дает разрешение на удержание налога на прибыль у источника выплаты.

Для решения о неудержании налога на прибыль налоговому агенту, плательщику налога на доход иностранного лица необходимо решение налогового органа, следовательно, ответственность за соответствие такого решения налогового органа международному соглашению об избежании двойного налогообложения лежит на налоговом органе.

В силу ст. 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновное противоправное деяние налогоплательщика, а также иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ предусмотрена ответственность. То есть для привлечения к налоговой ответственности необходимо наличие вины лица, которому инкриминируется соответствующее противоправное деяние.

В пп. 3 п. 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ указано, что налогоплательщик, налоговый агент и другие фискально-обязанные лица не подлежат налоговой ответственности за правонарушения, предусмотренные Налоговым кодексом РФ, если указанные лица выполняли письменные разъяснения налогового органа.

В данной ситуации иностранное лицо воспользовалось своим правом согласно нормам международного соглашения об избежании двойного налогообложения и положениям Инструкции от 16.06.1995 N 34. Налоговый орган, в свою очередь, имел возможность отклонить требования иностранного юридического лица по указанным выше основаниям, таким, как несоответствие сведений в указанном заявлении положениям международного соглашения. Но налоговый орган в пределах своей компетенции принял решение о неудержании налога на прибыль с иностранного лица, дал письменные указания налоговому агенту о неудержании указанного налога. У налогового агента (лица, выплачивающего доход иностранному юридическому лицу) сохранилась только обязанность по предоставлению в налоговый орган по установленной форме информации о суммах выплаченных доходов, которую он исправно выполнял. Соответственно, привлечение указанного лица к налоговой ответственности по данному основанию незаконно.

С введением в действие с 1 января 2002 г. главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ прекратили свое действие Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкция ГНС РФ от 16.06.1995 N 34, т.е. указанный порядок неудержания налога на прибыль изменился.

В развитие главы 25 Налогового кодекса РФ принят Приказ МНС РФ от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 "Об утверждении Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций". Ст. 310 Налогового кодекса РФ устанавливает новый порядок по неудержанию налога на прибыль, так, в соответствии с международными соглашениями не облагаются налогом на прибыль в РФ иностранные организации, при условии предоставления налоговому агенту - источнику выплат прибыли подтверждения того, что указанная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ ратифицировала международный договор о избежании двойного налогообложения или льготном режиме налогообложения в РФ. Такая организация, имеющая право на получение дохода, т.е. доход получен в рамках законным способом, и подтверждения налоговому агенту, выплачиваемому данный доход, до момента выплаты дохода, применяется льготный режим налогообложения в РФ или освобождения от удержания налога полностью.

Постановление ФАС СКО

от 17.06.2003

N Ф08-1929/2003-727А

33. Суд указал, что налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов по НДС при уплате данного налога за счет заемных средств.

Кроме того, перечисление сумм НДС в бюджет заемными денежными средствами не означает, что применение налоговых вычетов налогоплательщиком по НДС возможно только после того, как заемные средства возращены по договору займа.

Позиция налогоплательщика.

Законодательно не закреплено ограничение права на возмещение уплаченных в бюджет сумм НДС только после погашения задолженности по договору займа. Уплата налогов и сборов по поручению налогоплательщика третьими лицами не является нарушением таможенного законодательства РФ, поскольку уплата НДС осуществлена за счет денежных средств налогоплательщика.

Позиция налогового органа.

Оплата налогоплательщиком НДС за счет заемных денежных средств не позволяет правомерно воспользоваться правом на применение налоговых вычетов только при возврате задолженности по договору займа денежных средств. Уплата налога по поручению налогоплательщика третьими лицами не является уплатой соответствующего налога налогоплательщиком.

Решением суда от 05.05.2003 заявленные налогоплательщиком требования полностью удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 09.07.2003 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя решения нижестоящих судов без изменений, Федеральный арбитражный суд счел необоснованной ссылку налогового органа на неправильное применение ст. ст. 171, 172 Налогового кодекса РФ, поскольку налогоплательщик вправе произвести расчет с бюджетом по налогам за счет заемных денежных средств, этот факт не умаляет его право на налоговые вычеты указанных сумм НДС.

Таким образом, налогоплательщик вправе предъявить к вычету суммы НДС в соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса РФ.

Рассматривая данное дело, Федеральный арбитражный суд обосновал следующую позицию.

Во-первых, оплата НДС при покупке товаров за счет заемных денежных средств правомерна, поскольку данные денежные средства являются собственностью налогоплательщика.

Во-вторых, уплата в бюджет НДС заемными денежными средствами не ограничивает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов только в периоде, когда осуществляется возврат заемных денежных средств по договору займа.

П. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ закрепляет право налогоплательщика на уменьшение общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, на предусмотренные налоговые вычеты. П. 2 указанной статьи устанавливает, что вычету подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию, которые приобретаются для осуществления операций, признанными объектами налогообложения НДС, или перепродажи. Ст. 146 Налогового кодекса раскрывает перечень операций, признаваемых объектом налогообложения НДС. Исключение составляет п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ.

В ст. 172 указан порядок применения налоговых вычетов по НДС. Так, п. 1 данной статьи закрепляет, что для осуществления налогового вычета по НДС необходимы: во-первых, наличие документов, подтверждающих фактическую уплату НДС при ввозе товаров на территорию РФ; во-вторых, принятие данных товаров на учет; в-третьих, фактическая уплата НДС в бюджет.

В ст. 8 Налогового кодекса РФ установлено понятие налога: так, налогом признается обязательный взнос, взимаемый с организации и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности денежных средств в целях обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. В данном деле налоговый орган делает ставку на то, что, поскольку налогоплательщик производил уплату НДС за счет заемных средств, следовательно, он не понес реальных затрат, что соответствует положению п. 1 ст. 45 Налогового кодекса РФ, устанавливающего, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, т.е. понести реальные затраты. Соответственно, налоговый орган правильно считает, что в данном случае налогом может быть признана уплаченная именно налогоплательщиком в бюджет денежная сумма и только за счет денежных средств, ему принадлежащих. Данная позиция соответствует сложившейся судебной практике по данному вопросу (Постановление ФАС ВСО от 16.11.2000 N А19-4904/00-39-Ф02-2483/00-С1, Постановление ФАС ЗСО от 07.07.2003 N Ф04/3060-902/А27-2003, Постановление ФАС ЗСО от 09.12.2002 N Ф04/4423-1389/А27-2002, Постановление ФАС ПО от 29.04.2003 N А57-3802/2002-4, Постановление ФАС ПО от 13.06.2002 N А12-1549/02-С21, Постановление ФАС ЦО от 08.04.2004 N А08-4936/02-21 и др.). Но налоговым органом не учтены положения ст. 807 Гражданского кодекса РФ, указывающие, что по договору займа займодавец передает в собственность налогоплательщику (заемщику) деньги или другие вещи, а заемщик обязуется вернуть ту же сумму денег или других вещей. Исходя из указанного следует, что уплата налога за счет заемных денежных средств вполне возможна и требование налогоплательщика основано на нормах налогового законодательства.

Кроме того, Федеральный арбитражный суд правомерно считает, что при уплате налога за счет заемных денежных средств применение права на налоговые вычеты по НДС не обусловлено моментом погашения задолженности по договору займа денежных средств. Данная позиция основана на нормах действующего законодательства РФ. Как указывалось выше, в силу прямого указания ст. 807 Гражданского кодекса РФ заемные денежные средства являются собственностью налогоплательщика. Следовательно, возврат или невозврат заемных денежных средств по договору займа не влияет на право налогоплательщика пользоваться правом по применению налоговых вычетов по НДС. По общему правилу п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ для возможности применения налогового вычета по НДС налогоплательщику необходимо выполнить следующие условия:

- фактически оплатить НДС при приобретении товаров (работ, услуг) либо при ввозе товаров на территорию РФ;

- предоставить в налоговый орган документы, подтверждающие факт уплаты НДС;

- принять указанные товары на учет.

Остальные не указанные в ст. 172 Налогового кодекса РФ условия правомерно судом во внимание не приняты.

Кроме того, отметим, что Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденными Приказом МНС РФ от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, данный вопрос не урегулирован.

Постановление ФАС УО

от 20.10.2003

N Ф09-3423/03-АК

34. Возмещение сумм НДС налогоплательщику не зависит от уплаты НДС в бюджет контрагентами данного налогоплательщика, а также от проведенных мероприятий по налоговому контролю.

Позиция налогоплательщика.

В подтверждение правомерности возмещения НДС из бюджета необходимо соблюдение прямо предусмотренных в нормах Налогового кодекса РФ условий, дополнительные ограничения применяться не могут. Право на возмещение НДС из бюджета не ставится в зависимость от права налогового органа на проведение налоговой проверки.

Позиция налогового органа.

Налогоплательщик предоставил необходимые документы по возмещению НДС позднее периода проведения в отношении его налоговой проверки, что препятствует истребованию дополнительных документов для подтверждения права на возмещение НДС. Это косвенно свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.

Решением суда от 21.07.2003 заявленные налогоплательщиком требования полностью удовлетворены. В апелляционной инстанции дело не пересматривалось.

Оставляя решения нижестоящих судов без изменения, Федеральный арбитражный суд расценил как необоснованную ссылку на следующие обстоятельства, что налогоплательщик предоставил документы, подтверждающие правильность возмещения НДС из бюджета, позднее срока проведения камеральной налоговой проверки, что свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика, поскольку налоговое законодательство не предусматривает зависимость права на возмещение НДС от проведения дополнительных мероприятий по налоговому контролю в отношении налогоплательщика.

Кроме того, Федеральный арбитражный суд указал, что неуплата контрагентами налогоплательщика уплаченной им суммы НДС не может влиять на право налогоплательщика по возмещению НДС.

Таким образом, налогоплательщик имеет полное право на возмещение НДС из бюджета при соблюдении всех установленных налоговым законодательством условий для такого возмещения.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ при экспорте товаров для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов в целях налогообложения НДС необходимо предоставить в налоговый орган документы, указанные в ст. 165 Налогового кодекса РФ. Данная позиция закрепляется также в Письме МНС РФ от 26.12.2002 N ШС-6-14/1997 "О направлении судебной практики по вопросу возмещения НДС при экспорте товаров (работ, услуг)".

Отметим, что Письмо МНС РФ от 19.06.2003 N ВГ-6-03/672@ "О налоге на добавленную стоимость" содержит указания по применению в целях налогообложения НДС положений гражданского законодательства, регулирующих отношения по поставке и купли-продажи товаров.

Кроме этого, п. 39.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 Налогового кодекса РФ закрепляет специфику отношений по экспорту-импорту товаров со странами ближнего зарубежья, указывая, что при экспорте товаров в страны ближнего зарубежья, применяя пп. 1 - 4 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, необходимо руководствоваться ст. 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах", а также положениями Федерального закона от 22.05.2001 N 55-ФЗ "О ратификации договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве".

Утверждение налогового органа о недобросовестности налогоплательщика строится на предположении, что им предоставлены документы после проведения камеральной налоговой проверки, а предоставленные документы не позволяют воссоздать всю картину реальных событий по экспорту товаров. Судом данная позиция правомерно признана необоснованной, поскольку, во-первых, налогоплательщик выполнил все условия для подтверждения законности возмещения НДС из бюджета; во-вторых, проводя камеральную налоговую проверку деятельности налогоплательщика, налоговый орган мог истребовать любые документы для осуществления налогового контроля и подтвердить или опровергнуть правомерность возмещения НДС.

Для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов по налогообложению НДС необходимы следующие условия:

- фактический экспорт товаров, предусмотренных пп. 1 - 6 и 8 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса;

- предоставление документов, предусмотренных в п. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ: контракта с иностранным юридическим лицом, выписки банка о поступлении денежных сумм по контракту, грузовой таможенной декларации, копии транспортных и других товаросопроводительных документов.

При проведении камеральной налоговой проверки согласно ст. 88 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе истребовать дополнительные документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Срок проведения камеральной проверки ограничен тремя месяцами, данный вид налоговой проверки проводится без специального разрешения руководителя налогового органа.

Сам факт подачи позднее или ранее проведения камеральной налоговой проверки документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по НДС, не указывает на недобросовестность налогоплательщика.

Кроме того, Федеральный арбитражный суд указал, что налоговые органы обязаны осуществлять налоговый контроль с целью соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства. Данная обязанность закреплена в ст. 32 Налогового кодекса РФ. В целях реализации данной обязанности налогового органа ст. 82 Налогового кодекса РФ устанавливает формы проведения налогового контроля, и необходимо отметить, что данный перечень не является исчерпывающим, следовательно, налоговый орган может применять другие формы проведения налогового контроля, в том числе встречные налоговые проверки. Приказом МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138 утверждена Инструкция МНС РФ "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушения законодательства о налогах и сборах".

Blog

Налог на добавленную стоимость