Оизошедшие в России за последнее десятилетие глубокие экономические перемены обусловили возвращение страны в русло общемировых процессов экономического развития

Вид материала

Содержание

3.6 Пути улучшения организации учета основных средств на ОАО «Олимп».
4.1 Методика аудиторской проверки по учету основных средств
4.2 Планирование аудиторской деятельности

Подобный материал:

1 2 3 4 5 6

Пример: 03.01.03 в ОАО «Олимп» была проведена инвентаризация основных средств. При инвентаризации был выявлен излишек основных средств: стол компьютерный, рыночная стоимость которого на момент инвентаризации составила 1140 руб. и недостача ОС: принтер «НР-10» стоимостью 4450 руб. Виновное лицо не установлено.

Бухгалтерские записи по результатам инвентаризации, проведенной по состоянию на 01.01.04 представлены в приложении 41.

Налоговый учет основных средств на предприятии.

По состоянию на 01.07.2003 г. в ОАО «Олимп» налоговый учет амортизации отсутствует. Большое количество основных фондов не позволяет вручную параллельно с бухгалтерским вести и налоговый учет. Автоматизация налогового учета тормозится из-за недостаточного финансирования данного мероприятия. Ручная корректировка данных бухгалтерского учета амортизации для налогового учета проводится некорректно при этом отсутствуют регистры расчета амортизации для целей налогового учета.

В отличии от налогового учета, в котором определены нижние и верхние границы срока полезного использования основных средств, в бухгалтерском учете организация может устанавливать срок полезного использования по своему усмотрению. Это позволяет в определенной степени приблизить бухгалтерский учет к налоговому.

Сумма амортизации объекта основных средств, начисленная в бухгалтерском учете, может совпадать с той, которая начисляется в учете налоговом при одновременном выполнении следующих условий:

- если в бухгалтерском и налоговом учете амортизация начисляется линейным методом;

- если объект имеет одинаковую первоначальную стоимость в том и в другом случае.

Если так обстоит дело со всеми объектами основных средств, то общую сумму амортизации, начисленную в бухгалтерском учете, можно без изменений переносить из регистров бухгалтерского учета в налоговый учет - уменьшать на эту сумму налогооблагаемую прибыль. Так как в учетной и налоговой политике Общества утвержден линейный способ начисления амортизации, то первое условие можно считать выполненным. Но выполнение второго условия далеко от идеала. В первую очередь это касается объектов введенных в эксплуатацию до 01.01.2002г., доля их в общей структуре основных фондов составляет 90%. Данные объекты имеют разную стоимость для начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете по состоянию на 01.01.2002г. Принимаются такие объекты к налоговому учету по остаточной стоимости, которая согласно п.1 ст. 257 НК РФ, определяется так: из первоначальной стоимости (с учетом переоценки на 01.01.2002г.) надо вычесть амортизацию, начисленную за период эксплуатации ( с учетом переоценки этой суммы).

Поэтому, по итогам 2002 года, ОАО «Олимп» пришлось начислять амортизацию дважды: первый раз для целей бухгалтерского учета, второй раз для целей налогового учета. При налогообложении прибыли учитывается та сумма амортизации, которая указана в отдельном аналитическом регистре налогового учета.

Форму регистра ОАО «Олимп» разрабатывает самостоятельно. Данный регистр составляется ежемесячно (Приложение 42).

Сумма амортизации ОС рассчитывается в Регистре-расчете амортизации основных средств (Приложение 43). Записи в регистре производятся по каждому факту начисления амортизации ежемесячно нарастающим итогом по каждому объекту ОС,

Для обобщения информации об операциях продажи амортизируемого имущества используется регистр-расчет финансового результата амортизируемого имущества (Приложение 44).

Аналитический учет расходов по ремонту ОС по каждому цеху осуществляется в Регистре-расчете расхода по ремонту ОС (Приложение 45). Кроме того, составляется Сводный регистр по ремонту ОС (Приложение 46), в котором формируется информация о расходах на ремонт ОС по всем цехам, осуществляющим ремонт.

В соответствии со ст. 149 НК РФ налогоплательщики обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к возмещению.

Счета-фактуры (Приложение 47), полученные от поставщиков основных средств, регистрируются в книге покупок (Приложение 48) по мере оплаты и оприходования основных средств.

Счета-фактуры (Приложение 49), составляемые при продаже основных средств, регистрируются в книге продаж (См. Приложение 50) только после их оплаты покупателем (НДС «по оплате»).

3.6 Пути улучшения организации учета основных средств на ОАО «Олимп».

Роль основных средств в процессе производства, особенности их воспроизводства в условиях рыночной экономике обуславливают особые требования к информации по учету амортизации основных средств.

Рыночная система управления требует более полной оперативной и комплексной информации по основным средствам. Учет должен быть построен таким образом, чтобы из него можно было получить любую информацию, а не только отчетную.

Глава 25 НК РФ изменила порядок расчета амортизации. Она установила новые сроки использования имущества, разделив его на группы. Поэтому организация должна вести отдельно от бухгалтерского налоговый учет амортизации основных средств.

Поэтому имеет смысл совершенствование учета основных средств вести по двум направлениям. Во-первых, работать над тем, как можно быстрее организовать налоговый учет амортизации основных средств. А так как на предприятии большое множество различных групп основных средств, то без использования вычислительной техники получить необходимые данные невозможно. Для решения данной задачи предприятию необходимо более полно использовать вычислительную технику. Централизовано вести учет на ЭВМ.

Вторым направлением является совершенствование действующей методологии учета основных средств, что вызвано целым рядом причин.

В учете основных средств важным является понятие об инвентарном объекте, как имущественной единице основных средств и как единицы их учета. Многообразие основных средств по конструкции, различию выполняемых функций, внешней форме, непосредственно соединенные между собой в комплексе затрудняют такую формулировку понятия, как инвентарный объект, которая давала бы простое и ясное применение во всех случаях его определения.

Согласно ПБУ6/01 инвентарным объектом считается законченное устройство со всеми к нему приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и совместно выполняющих определенную работу.

Исходя из выше сказанного, следует что инвентарный объект должен представлять собой технически законченную единицу учета основных средств, которая выделяется благодаря самостоятельным эксплуатационным возможностям.

К инвентарным объектам относятся также вмонтированные части (комплекс предметов). Действующая в практике учетная единица содержит одно свойство - самостоятельное функционирование. Однако технический прогресс (расширение применения конвейерного производства, механизация, автоматизация, внедрение гибких технологических процессов с применением роботов, вычислительной техники) приводит к взаимосвязи отдельных видов основных средств. Инвентарные объекты объединяются в более крупные комплексы основных средств, которые включают в себя десятки и сотни самостоятельных объектов.

Все это говорит о том, что в условиях научно-технического прогресса во многих случаях отдельный инвентарный объект теряет способность к самостоятельному функционированию и может участвовать в производственном процессе только в соединении с другими инвентарными объектами и в то же время быть с ними конструктивно сочлененными.

В учетной практике возникает постоянно вопрос о том, как отражать комплекс в учетных регистрах, как целый объект либо открывать на каждый объект свою инвентарную карточку. При этом приходится доказывать свою позицию перед налоговой инспекцией. Исходя из этого возникает второй вопрос, как начислять амортизацию, дифференцированно или в целом на все объекты комплекса. Эти вопросы на практике решаются по-разному. На одних предприятиях объекты комплекса отражаются дифференцированно, т.е. каждому объекту присваивается свой инвентарный номер, открывается инвентарная карточка, дифференцированно начисляется амортизация. На других предприятиях комплексам присваивается один инвентарный номер и устанавливается единая норма амортизации.

Основным общим недостатком системы учета основных средств является недостаточный контроль за деятельностью бухгалтерии со стороны руководства предприятия. Практически достаточных усилий по контролю за основными средствами оно не прикладывает, хотя требования нормативных документов соблюдаются с наибольшей точностью.

При оформлении первичных документов по основным средствам не заполняются многие реквизиты.

Существующий порядок определения амортизационных норм (линейным методом) не дает возможности предприятию в полной мере обновлять производственные средства, т.к. основные средства часто устаревают раньше морально, чем кончается срок их службы. Да и отдача основных средств высока в первую половину срока их службы. Поэтому целесообразно обратить внимание на нелинейные способы начисления амортизации.

Предлагается усовершенствовать нормативы и методы начисления амортизации, систему переоценки основных фондов и индексации, ввести меры экономического стимулирования и контроля целевого использования амортизационных отчислений.

В налоговой политике необходимо проработать группы объектов основных средств, по которым можно будет применять коэффициенты амортизации в соответствии с п.7 ст. 259 НК РФ. В частности к таким основным средствам можно отнести оборудование, работающее с повышенным износом. В налоговой политике ОАО «Олимп» на данный момент применение данных коэффициентов не предусмотрено.

Преимущества ускоренной амортизации заключаются в том, что она позволяет:

- страховать предприятия от потерь, связанных с моральным износом, и стимулировать внедрение более совершенной техники;

-ускорять обновление основных средств и повышать конкурентоспособность продукции;

- защищать от инфляции амортизационный фонд.

Поэтому в соответствии с законодательством надо пользоваться этим правом.

В учетной политикой ОАО «Олимп» необходимо закрепить в качестве приложения первичные учетные документы, по которым не утверждены типовые бланки.

В учетной политике ОАО «Олимп» необходимо установить положение о документах и документообороте в частности для контроля за объектами находящимися на восстановлении.

Для улучшения организации учета основных средств целесообразно ввести дополнительный контроль за их учетом со стороны руководства предприятия. Это означает просмотр руководителем бухгалтерских документов, изучение им нормативных актов, действующих в этой области. Такой подход позволит более рационально расходовать средства на приобретение ОС, тратить меньше времени на убеждение руководства в необходимости приобретения того или иного объекта основных средств. Кроме того, нужно ввести анализ эффективности использования основных средств по данным бухгалтерского учета под непосредственным контролем директора по экономике и финансам. При этом руководитель будет получать более полную информацию состояния дел на предприятии.

Аудит основных средств

4.1 Методика аудиторской проверки по учету основных средств

Аудит учета основных средств на ОАО «Олимп» осуществлялся на основе федерального закона РФ «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001г. и Постановления Правительства РФ №696 от 23.09.2002г. «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».

В соответствии с федеральным законом РФ « Об аудиторской деятельности» целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Стандарт аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности», подчеркивает, что целями аудита бухгалтерской отчетности является формирование и выражение мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных аспектах.

При аудите налогового учета основных средств применялся стандарт « Характеристика сопутствующих услуг аудиту» (налоговый аудит). Целью налогового аудита согласно методике аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие аудиту услуги» является выражение мнения о соответствии порядка формирования, отражения в учете ОАО «Олимп» налога на прибыль нормам, установленным законодательством

В ходе аудита бухгалтерской отчетности были получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие с приемлемой уверенностью сделать выводы относительно:

а) соответствия бухгалтерского учета документам и требованиям нормативных актов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности в российской Федерации;

б) соответствия бухгалтерской отчетности тем сведениям, которые были получены в ходе проверки.

Для достижения цели аудита учета по основным средствам были решены следующие задачи:

- изучен состав и структура основных средств, их условий хранения и эксплуатации;

- оценен размер начисленной амортизации по основным средствам и достоверность отражения в бухгалтерском и налоговом учете;

- проверена правильность начисления амортизации по модернизированным и реконструируемым объектам;

- оценена обоснованность не начисления амортизации по отдельным видам основных средств;.

Указанные задачи определили содержание основных этапов аудиторской проверки амортизации основных средств. Конкретные процедуры проверки характеризуются в программе аудита.

Основные мероприятия, проводимые в ходе аудита учета основных средств на ОАО «Олимп» следующие:

а) планирование аудита;

б) получение аудиторских доказательств;

в) документирование аудита;

г) обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской отчетности ОАО «Олимп» и достоверности учета основных средств.

За руководство в ходе проверки приняты правила (стандарты) аудиторской деятельности "Понимание деятельности экономического субъекта" и "Планирование аудита".

При получении аудиторских доказательств за руководство были приняты стандарты аудиторской деятельности "Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности", "Аудиторские доказательства", "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита", "Аудит в условиях компьютерной обработки данных" и "Аудиторская выборка".

При обнаружения искажений бухгалтерской отчетности или нарушений требований законодательства за руководство был принят стандарт "Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита",

При оформлении хода аудита применялся стандарт "Документирование аудита".

На этапе подготовки заключения о достоверности бухгалтерской отчетности и налогового учета амортизации на Селекционной станции применялись соответственно стандарт аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности" и методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие аудиту Услуги».

4.2 Планирование аудиторской деятельности

Планирование аудиторской деятельности включает в себя 3 этапа:

- предварительное планирование;

- составление плана;

- составление программы

С целью облегчения проведения аудиторской проверки необходимо провести оценку системы внутреннего контроля предприятия, рассчитать уровень существенности и возможного риска предприятия.

Оценку состояния системы внутреннего контроля предприятия необходимо оформить в виде теста, приведенного в приложении 51.

В целом система внутреннего контроля ОАО «Олимп» удовлетворяет действующим требованиям, однако есть и отдельные недостатки, устранение которых представляется необходимым для повышения эффективности и надежности работы системы внутреннего контроля.

Для определения характера и объёма проводимых аудиторских процедур (для составления программы аудита основных средств) и для получения критериев оценки результатов на стадии планирования аудита необходимо установить уровень существенности и приемлемый аудиторский риск. Этого требуют и российские стандарты аудита. Оценку существенности и рисков необходимо проводить для каждого проверяемого участка учёта и, в частности, для материального учёта.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При установлении уровня существенности аудитор исходит из основных показателей его деятельности. Так, в мировой практике уровень существенности определяется как усреднённое значение следующих показателей:

5-10% от прибыли до налогообложения
5-10 % от чистой прибыли
0.5-1% от объёма продаж
5-10 % от собственного капитала
0.5-1 % от общей стоимости активов

В российском стандарте “Существенность и аудиторский риск” рекомендуются другие соотношения:

5 % от прибыли от продаж
2 % валюты баланса
10 % собственного капитала
2 % от валового объёма реализации
2 % от общих затрат предприятия

Уровень существенности во многом определяет аудиторский риск. Между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость: а) чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск; б) чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск. Для оценки рисков используется следующая математическая модель:

AR=IR*CR*DR (1),

где AR - приемлемый аудиторский риск (общий риск),

IR - внутрихозяйственный риск (присущий, чистый риск),

CR - риск средств контроля (контрольный риск),

DR - риск необнаружения (детекционный, процедурный риск).

Данная модель, как правило, используется для определения уровня риска необнаружения, исходя из оценки аудитором AR,IR и DR на основе его профессионального суждения, как это будет показано ниже. Необходимо учитывать, что конкретные числовые значения рисков установить трудно, поэтому на практике чаще применяют словесные оценки - высокий, низкий, средний.

Расчет уровня существенности ОАО «Олимп» приведем в приложении 52. При этом отметим, что за систему базовых показателей взята рекомендуемая база с нормативными (рекомендуемыми значениями)

5500 тыс.руб. – это значение ошибки, которое приходится на все статьи баланса. А т.к. проводится аудит основных средств, следовательно необходимо рассчитать уровень существенности, приходящийся на них. Для наглядности построим таблицу.

Таблица 9

Баланс, тыс.руб.

Актив	2003 г.	Уровень существенности
Внеобротные активы, в т.ч. основные средства	73009 73009	1647
Оборотные активы	46664	1053
Итого	119673	2700

Из таблицы 9 видно, что уровень существенности, приходящийся на основные средства равен 1647 тыс. руб.

Риск необнаружения аудиторами бухгалтерских искажений представляется маловероятным, т.к. ежегодные проверки предприятия (причем постоянной аудиторской фирмой) позволили выявить слабые и сильные стороны учета данного предприятия.

Вероятным оказывается риск средств контроля. Это подтверждается слабой организацией ревизионной службы предприятия, а точенее ее отсутствием. Таким образом, на предприятии не проводится внутренних проверок, затрагивающих сверку данных отдела сбыта и бухгалтерии. Риск средств контроля подтверждается и отсутствием специально разработанных автоматизированных систем контроля. В результате при ведении бухгалтерского учета существует риск допустимых ошибочных записей, которые в последствии не будут замечены и устранены, что приведет к искажению отчетных данных.

Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт “Планирование аудита”.

План аудиторской проверки отражает укрупненные группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме. Цель составления плана:

предварительно определить объем и характер необходимых тестов;
оценить затраты времени и труда по их проведению;
достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки;
иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и качества его проведения у данного клиента.

План аудита основных средств представлен в Приложении 54.

Детализацией общего плана аудита является программа аудита основных средств, которую мы оформим в приложении 55.

Программа аудита представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является средством контроля для руководителя аудиторской организации и аудиторской группы за сроками и качеством выполняемых работ.

На основе описанной программы проведем аудиторскую проверку, что оформим в следующем пункте данного раздела.

Blog

Содержание