Всея Руси Петр I) (Петр Великий) от автора вторую часть Налогового кодекс

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 25 26 27 28 29 30 31 32 ... 82

5. Специфика правил п. 5 ст. 168 состоит в том, что:

1) они подлежат применению лишь в той мере, в какой имеет место реализация товаров (работ, услуг):

- операции, по которым освобождаются от налогообложения налогом НДС (см. об этом подробнее комментарий к ст. 149 НК);

- лицами, которые освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС в связи с тем, что в течение трех предшествующих (календарному месяцу, когда они обратились с заявлением об освобождении от исполнения этих обязанностей) календарных месяцев (они должны следовать друг за другом) их выручка не превысила 1 млн. рублей (см. об этом подробный комментарий к ст. 145 НК);

2) они предписывают оформлять все расчетные документы, первичные учетные документы (и выставлять счета - фактуры) без выделения сумм НДС;

3) они обязывают (т.е. нельзя не отражать это!) на всех указанных документах ставить штамп или делать надпись "Без налога (НДС)". Если такой надписи (штампа) нет, то документ считается оформленным ненадлежащим образом, а налогоплательщик может быть привлечен к ответственности (например, по ст. 120 НК "Грубые нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения").

6. Применяя правила п. 6 ст. 168, нужно обратить внимание на следующее:

1) они касаются лишь случаев реализации товаров (работ, услуг) по розничным ценам (тарифам) населению. При этом необходимо руководствоваться не нормативными актами Госкомстата РФ (эта неверная практика особенно распространена среди налоговых органов и аудиторских фирм), а нормами ГК. Например, ст. 492 ГК устанавливает, что по договору розничной купли - продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар для личного, семейного или иного потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли - продажи является публичным договором (ст. 426 ГК). Это же относится к договору бытового подряда (ст. 730 ГК), к ряду других договоров, по которым реализуются товары (работы, услуги) непосредственно населению;

2) они предписывают налогоплательщику:

- включать сумму НДС в цену товара, тариф услуги, работы;

- не выделять сумму НДС на ярлыках товаров, на ценниках выставляемых продавцами (подрядчиками, исполнителями), на чеках и т.п. документах, выдаваемых на руки покупателю (заказчику).

7. Специфика правил п. 7 ст. 168 состоит в том, что:

1) они касаются лишь случаев реализации именно товаров в розничной торговле.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: распространяется ли правило п. 7 ст. 168 на случаи, когда населению оказываются бытовые услуги, выполняются мелкие работы и при этом (в соответствии с нормами Закона о ККМ!) выдаются чеки ККМ?

Безусловно, в п. 7 ст. 168 налицо был пробел: законодатель учел реальную практику, Законом N 166 внесены соответствующие поправки в п. 7 ст. 168. Нужно исходить из его буквального текста: его правила распространяются как на случаи реализации товаров в розничной торговле, так и организациями общепита, а также организациями, выполняющими работы, услуги непосредственно населению.

2) они устанавливают, что требования о выделении суммы НДС и по оформлению документов, упомянутых в п. 3 и 4 ст. 168 (см. об этом выше), считаются выполненными в той мере, в какой продавец выдал покупателю:

- чек ККМ (он должен в полной мере соответствовать требованиям Закона о ККМ);

- иной документ установленной формы. При этом нужно учесть, что Министерство по налогам и сборам РФ своими письмами от 30 августа 1994 г. N НИ-6-14/320 "О формах документов строгой отчетности" и от 22 июня 1995 г. N ЮУ-4-14/29н "О формах документов строгой отчетности для учета наличных денежных средств без применения ККМ" сообщило налогоплательщикам, что формы таких документов "строгой отчетности" устанавливает Минфин РФ. Примерами могут служить:

квитанция, используемая Минсвязи РФ;

документы, используемые предприятиями общественного питания;

квитанция на парковку автомобиля;

документы, применяемые при выполнении бытовых услуг;

квитанции, выдаваемые заказчику предприятием лесного хозяйства;

квитанции, выдаваемые заказчику организациями и учреждениями культуры;

квитанции, выдаваемые заказчику организациями и учреждениями здравоохранения;

иные документы (например, выдаваемые туристическими организациями, ветеринарными организациями и др.).

Статья 169. Счет - фактура

1. Счет - фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

2. Счета - фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету - фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

3. Налогоплательщик обязан составить счет - фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов - фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено пунктом 4 настоящей статьи:

1) при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса;

2) в иных случаях, определенных в установленном порядке.

4. Счета - фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг), а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

5. В счете - фактуре должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата выписки счета - фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

4) номер платежно - расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения;

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения;

7) цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

8) стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

9) сумма акциза по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога;

13) исключен. - Федеральный закон от 29.12.2000 N 166-ФЗ;

13) страна происхождения товара;

14) номер грузовой таможенной декларации.

Сведения, предусмотренные подпунктами 13 и 14 настоящего пункта, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация. Налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах - фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах - фактурах и товаросопроводительных документах.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

6. Счет - фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом по организации, заверяется печатью организации. При выставлении счета - фактуры индивидуальным предпринимателем счет - фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

7. В случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете - фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

8. Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

Комментарий к статье 169

1. В п. 1 ст. 169 дается определение счета - фактуры. Анализ показывает, что счет - фактура:

1) это письменный документ. Он составляется налогоплательщиком НДС. При этом налогоплательщик практически во всех случаях обязан составлять этот документ (за некоторыми исключениями, указанными в п. 4 ст. 169), независимо от того, освобожден он от исполнения обязанностей по исчислению и уплаты НДС (см. об этом комментарий к ст. 145 НК) или не освобожден (первые, оформляя счета - фактуры, ставят в соответствующей графе штамп или делают надпись: "Без налога НДС", см. об этом комментарий к ст. 168 НК);

2) служит основанием для принятия предъявленных сумм НДС к налоговому вычету (в соответствии с правилами ст. 171, 172 НК, см. комментарий к ним);

3) служит основанием к возмещению НДС (в соответствии с правилами ст. 176 НК, см. комментарий к ней).

2. Анализ правил п. 2 ст. 169 позволяет сделать ряд выводов:

1) порядок составления счета - фактуры, указанный в п. 5 и 6 ст. 169, должен соблюдаться неукоснительно: налогоплательщик не вправе отходить от этого порядка, исходя из "учета особенностей", из "соображений целесообразности" и т.д.;

2) в случаях если налогоплательщик не указал в счете - фактуре сведения, упомянутые в п. 5 ст. 169 (а равно если в нем нет подписей лиц, указанных в п. 6 ст. 169), этот документ:

- не может служить основанием для принятия предъявленных к покупателю (заказчику) сумм НДС к вычету или к возмещению;

- не может служить основанием для осуществления соответствующих записей в журнал учета счетов - фактур, книгу покупок и продаж (см. об этом комментарий к п. 8 ст. 169);

3) невыполнение требований, не указанных в п. 5 и 6 ст. 169, а установленных, например в нормативных актах МНС, не является основанием для отказа принятия к вычету суммы НДС, предъявленной продавцом (изготовителем, подрядчиком, исполнителем).

3. Применяя правила п. 4 ст. 169, нужно иметь в виду, что:

1) по общему правилу, налогоплательщик именно обязан (а не вправе!) вести не только счет - фактуру, но также журнал учета выставленных и полученных счетов - фактур, книгу покупок, книгу продаж (см. об этом ниже). Формы (бланки) этих книг и журналов налогоплательщик обязан приобретать самостоятельно;

2) упомянутую обязанность необходимо выполнять при совершении налогоплательщиком:

- даже одной операции, которая признается объектом НДС в соответствии с правилами ст. 146 НК (см. комментарий к ней);

- независимо от того, относится совершенная операция к числу освобождаемых от налогообложения НДС или нет (см. об этом комментарий к ст. 149), с учетом правил п. 4 ст. 169;

3) налогоплательщик должен составить счет - фактуру и вести упомянутые книги и журнал в иных случаях, указанных в Порядке ведения журнала учета счетов - фактур, книг покупок и продаж, установленном Правительством РФ.

4. В изъятие из общих правил, в п. 4 ст. 169 установлено, что счета - фактуры не выставляются:

1) по операциям реализации (а не ввоза на таможенную территорию РФ) ценных бумаг (например, акций, облигаций, иных эмиссионных ценных бумаг). Однако не имеются в виду при этом операции по оказанию:

- брокерских услуг. Нужно иметь в виду, что в соответствии со ст. 3 Закона о ценных бумагах брокерской деятельностью признается совершение гражданско - правовых сделок с ценными бумагами в качестве поверенного или комиссионера, действующего на основании договора поручения или комиссии, а также доверенности на совершение таких сделок при отсутствии указаний на полномочия поверенного или комиссионера в договоре;

- посреднических услуг. В соответствии со ст. 4 Закона о ценных бумагах посреднической (дилерской) признается деятельность по совершению сделок купли - продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет путем публичного объявления цен покупки и/или продажи определенных ценных бумаг с обязательством покупки и/или продажи этих ценных бумаг по объявленным лицом, осуществляющим такую деятельность, ценам;

2) банками (а также иными кредитными организациями!) как по банковским операциям, так и при совершении банками иных, небанковских операций (после вступления в силу Закона N 166). При этом перечень банковских операций следует определять в соответствии со ст. 149 НК, устанавливающей, что к их числу относятся, в частности:

- привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;

- размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;

- открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц;

- осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков - корреспондентов, по их банковским счетам;

- кассовое обслуживание организаций и физических лиц;

- купля - продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли - продажи иностранной валюты);

- привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;

- выдача банковских гарантий;

- выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

- осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент - банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала;

3) страховыми организациями (т.е. страховщиками). При этом нужно учесть, что в качестве страховщиков могут выступать юридические лица, имеющие разрешения (лицензии) на осуществление страхования соответствующего вида (имущественного, личного и т.п.). Требования, которым должны отвечать страховые организации, порядок лицензирования их деятельности и осуществление государственного надзора за этой деятельностью определяются законами о страховании (ст. 938 ГК). В п. 4 ст. 169 имеются в виду лишь операции страховых организаций, указанные в ст. 149 НК, т.е. операции по страхованию и перестрахованию, в результате которых страховая организация получит:

- страховые платежи по договорам страхования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему);

- проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;

- страховые взносы, полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;

- средства, полученные страховщиком по регрессным искам, от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю;

4) негосударственными пенсионными фондами. Последние:

- функционируют независимо от системы государственного пенсионного обеспечения;

- выплачивают пенсии наряду с выплатами государственных пенсий (размер, условия и порядок внесения взносов в эти фонды определяется в соглашениях между фондами и страхователями);

- не вправе заниматься коммерческой деятельностью (п. 2, 3 Указа о негосударственных пенсионных фондах). Указанные выше негосударственные пенсионные фонды не составляют счета - фактуры по операциям, освобождаемым от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК.

5. Анализ правил п. 5 ст. 169 показывает, что:

1) они имеют императивный характер: ни налогоплательщик, ни налоговый орган не вправе устанавливать иные правила (например, о том, что некоторые из предусмотренных в п. 5 ст. 169 можно и не указывать);

2) они предписывают, что в счете - фактуре должны быть указаны:

- порядковый номер (он ведется в соответствии с делопроизводством, организованным у налогоплательщика) и дата выписки счета - фактуры (указывается календарная дата (число, месяц, год), когда продавец (изготовитель, исполнитель, и т.п.) выставляет счет - фактуру;

- наименование (для коммерческих организаций - фирменное наименование, для индивидуальных предпринимателей - имя), адрес (для индивидуальных предпринимателей место жительства, для юридических лиц - место нахождения) и идентификационный номер налогоплательщика и покупателя. Указанные сведения необходимо определять исходя из норм ст. 19, 20, 54 ГК и ст. 84 НК;

- наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя (если товар предполагается транспортировать от продавца до покупателя, например, по железной дороге);

- номер платежно - расчетного документа (например, платежного поручения, аккредитива и т.п.) в случае получения покупателем (подрядчиком, исполнителем) аванса или иных платежей (например, задатка) в счет предстоящих поставок (или выполнения работ, оказания услуг);

- наименование поставляемых товаров (с употреблением их общепринятых названий и в необходимых случаях - кодов, например, кодов ТН ВЭД), видов выполненных работ, оказанных услуг и единицы измерения (в штуках, литрах, тоннах, килограммах и т.п.);

- количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров, работ, услуг по данному счету - фактуре исходя из принятых по этому документу единиц измерения (например, 20 тонн, 40 литров, 50 метров и т.д.);

- цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без включения в нее НДС и в случаях применения государственных регулируемых цен (тарифов) (в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 239 от 7 марта 1995 г., см. о нем подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий ГК РФ (часть I, ст. 1 - 453). М., "ЮКАНГ", 1995. С. 926 - 930), включающих в себя НДС, с учетом этого налога;

- стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгружаемых) по счету - фактуре товаров (работ, услуг) - без включения в нее НДС;

- сумма акцизов (только по подакцизным товарам, см. об этом комментарий к ст. 181 НК);

- налоговая ставка (ее размер определяется в соответствии со ст. 164 НК, см. комментарий к ней). При этом если установлена нулевая ставка, то и ее нужно указывать;

- сумма НДС, предлагаемая покупателю (заказчику) товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок (см. об этом комментарий к ст. 154 - 159, 162, 168 НК);

- стоимость всего количества поставляемых (отгружаемых) по счету - фактуре товаров (работ, услуг) с включением в нее суммы НДС;

- сумма налога с продаж (если это предусмотрено законом) в случае если счет - фактура была выставлена до вступления в силу Закона N 166;

- страна происхождения товара (если это отечественный товар, то не нужно указывать - РФ);

- номер грузовой таможенной декларации (если товар ввезен на таможенную территорию РФ).

При реализации товаров, страной происхождения которых не является РФ:

- обязательно заполняются графы 13 и 14 счета - фактуры;

- налогоплательщик несет ответственность только за то, чтобы указанные им (в своем счете - фактуре) сведения соответствовали сведениям, указанным в счете - фактуре (полученного им от продавца) и товарораспорядительных документах (например, накладных, коносаментах и т.д.).

6. Анализируя правила п. 7 и 8 ст. 169, нужно учесть, что:

1) при совершении внешнеэкономических сделок (например, при заключении контракта на поставку в другую страну) обязательство выражено в иностранной валюте, то и суммы НДС могут быть выражены в иностранной валюте. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: нет ли противоречий между правилами п. 3 ст. 45 НК (о том, что в случаях, упомянутых в законе, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной валюте) и правилами п. 7 ст. 169?

Противоречие - кажущееся: в п. 7 ст. 169 речь идет о сведениях, указываемых в счете - фактуре, и о порядке составления этого документа, а в п. 3 ст. 45 НК - о возможности уплаты налога в иностранной валюте;

2) порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж должно установить Правительство РФ. В связи с этим нужно учесть, что:

- необходимо исходить из норм Постановления Правительства РФ N 914 от 2 декабря 2000 г. "Об утверждении правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов - фактур книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС". Однако последние подлежат применению лишь в той мере (это особенно касается положений приложения N 1, посвященного содержанию счета - фактуры: оно значительно расходится с положениями п. 5 ст. 169), в какой они не противоречат правилам ст. 169;

- в ст. 33 Закона N 118 Правительству РФ предписано привести свои нормативные правовые акты (в т.ч. и упомянутое выше Постановление N 914) в соответствие с частью 2 НК. С другой стороны, срок для такого приведения в соответствие не установлен.

Blog

Всея Руси Петр I) (Петр Великий) от автора вторую часть Налогового кодекс