Верховним Судом України судових рішень Вищого адміністративного суду України, переглянутих за винятковими обставинами у 2009 році" надсилаємо інформаційний лист "Проблемні питання застосування закон

Вид материала

Закон

Содержание Інформаційний лист Застосування закону україни "про податок на додатну вартість" Оподаткування податком на додану вартість супутніх послуг Застосування нульової ставки з податку на додану вартість при здійсненні операцій з надання в суборенду майна підприємствами гро Застосування нульової ставки податку на додану вартість під час здійснення операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоекономі Порядок підтвердження сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, які можуть бути використані для зарахування в р Справи, пов'язані з вимогою платника податку надати висновок про суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість Справи, пов'язані із застосуванням спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва Щодо обов'язку суб'єктів малого підприємництва, які сплачують єдиний податок, сплачувати збір на державне пенсійне страхування н Проблемні питання застосування закону україни "про оподаткування прибутку підприємств" Норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав Застосування пільг зі сплати податку на прибуток підприємствами автомобілебудівної галузі Застосування норм Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у частині визначення податкових зобов'язань за звичайн Особливості віднесення деяких витрат подвійного призначення до складу валових витрат платника податку Особливості розгляду спорів, пов'язаних із наданням органами місцевого самоврядування пільг зі сплати податку на прибуток Щодо оподаткування доходів, нарахованих (виплачених) платнику податку ломбардом як податковим агентом Питання обґрунтованості покладення на товарні біржі функцій податкових агентів під час здійснення операцій з продажу фізичними о Щодо звільнення суддів від сплати податку з доходів фізичних осіб Щодо застосування до платника податків штрафних санкцій за відчуження активів, що перебувають у податковій заставі, без попередн Особливості застосування податковими органами санкцій, не пов'язаних із порушенням правил оподаткування ... Полное содержание

Подобный материал:

• Інформаційний лист щодо застосування окремих норм процесуального права під час розгляду, 186.57kb.
• Верховного Суду України, ухвалені у 2009 році з питань публічної служби, варто пам’ятати,, 237.19kb.
• Верховного Суду України, викладені у рішеннях, прийнятих за результатами розгляду заяв, 147.04kb.
• Вищий спеціалізований суд україни з розгляду цивільних І кримінальних справ, 60.55kb.
• Щодо узагальнення проблематики визначення меж касаційного перегляду судових рішень, 231.69kb.
• Закону України «Про гарантії держави щодо виконання рішень суду», 627.69kb.
• Верховною Радою України, щодо правил, передбачених закон, 159.55kb.
• Методичні рекомендації щодо перегляду судових рішень за нововиявленими обставинами, 147.02kb.
• Відомості Верховної Ради України (ввр), 2006, n 15, ст. 128 ) { Із змінами, внесеними, 80.9kb.
• Верховної Ради Автономної Республіки Крим, місцевих рад та сільських, селищних, міських, 2433.88kb.

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ЛИСТ

від 20.07.2010 р. N 1111/11/13-10

Головам апеляційних адміністративних судів

На виконання пункту 3.1 постанови президії Вищого адміністративного суду України від 1 квітня 2010 року N 8 "Про вивчення та узагальнення причин скасування Верховним Судом України судових рішень Вищого адміністративного суду України, переглянутих за винятковими обставинами у 2009 році" надсилаємо інформаційний лист "Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби", який пропонуємо довести до відома суддів апеляційних та місцевих адміністративних судів.

Додаток: на 107 арк.

 Голова суду О. Пасенюк

Додаток

ІНФОРМАЦІЙНИЙ ЛИСТ

від 20.07.2010 р. N 1112/11/13-10

Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби

(підготовлено на підставі аналізу вивчення та узагальнення причин скасування Верховним Судом України судових рішень Вищого адміністративного суду України, переглянутих за винятковими обставинами у 2009 році)

ЗАСТОСУВАННЯ ЗАКОНУ УКРАЇНИ "ПРО ПОДАТОК НА ДОДАТНУ ВАРТІСТЬ"

при визначенні податкових зобов'язань та суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість

Як засвідчує аналіз судової практики, основним спірним питанням при застосуванні Закону України "Про податок на додану вартість" є оцінка правомірності формування платниками податку сум податкового кредиту з податку на додану вартість, а також сум бюджетного відшкодування з цього податку.

Визначення розміру належних платнику податку сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість здійснюється на підставі норм пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Отже, Законом України "Про податок на додану вартість" встановлено сальдовий метод визначення податкових зобов'язань із цього податку. Цей метод передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум податку на додану вартість у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності. При цьому за певних обставин може утворюватися ситуація, коли різниця між податковими зобов'язаннями (тобто надходженнями сум податку на додану вартість) та податковим кредитом (витратами зі сплати податку в ціні товарів та послуг) буде від'ємною. Ця різниця за певних умов підлягає відшкодуванню платнику податку з державного бюджету.

На практиці поширеними є випадки, коли недобросовісні суб'єкти намагаються штучно створювати у податковому обліку з податку на додану вартість від'ємні різниці між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом з метою безпідставного одержання коштів з державного бюджету.

З іншого боку, непоодинокими є випадки несвоєчасного відшкодування сум податку на додану вартість добросовісним платникам податку, зокрема експортерам.

Наведена ситуація зумовлює виникнення численних судових спорів між платниками податку на додану вартість та податковими органами.

Дії органів державної податкової служби спрямовані, з одного боку, на запобігання безпідставному одержанню сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, а також необґрунтованому заниженню сум податкових зобов'язань із цього податку. З іншого боку, подекуди трапляються необґрунтовані відмови з боку податкових органів у одержанні платниками податку правомірно сформованих сум бюджетного відшкодування з цього податку.

При цьому найчастіше податкові органи стверджують про відсутність у платника податку права на податковий кредит та сформоване з урахуванням відповідних сум бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за операціями з придбання товарів (послуг) через ланцюги постачальників - платників податку.

Під час розглядуваних господарських операцій між платником податку, що відображає у своєму податковому обліку суми податкового кредиту або бюджетного відшкодування за результатами придбання товарів (послуг), та виробником або імпортером цих товарів (послуг) існує низка осіб-посередників. За документообігом, що складається під час таких операцій, товари (послуги) рухаються від виробника до останнього в ланцюгу платника податків через певну кількість посередників із здійсненням відповідних розрахунків. Усі або деякі з таких посередників додають до вартості товарів (послуг) певну суму, у зв'язку з чим утворюється різниця між ціною товару (послуги), визначеною виробником (імпортером) та ціною, за якою ці товари (послуги) придбані останнім у ланцюгу платником податку. При цьому сума податкового кредиту в останнього з ланцюга платника податку визначається з урахуванням найвищої ціни товару (послуги). Виходячи з цього, формується сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Водночас один чи декілька із платників податку на додану вартість у ланцюгу посередників або не декларує, або не виконує свої податкові зобов'язання зі сплати цього податку до бюджету.

У результаті вся або частина різниці між сумами податку на додану вартість, що включені до своїх податкових зобов'язань виробником (імпортером) товарів (послуг), та сумою податкового кредиту, який взяв участь у формуванні бюджетного відшкодування останнім у ланцюгу платника податку, виявляється не сплаченою до державного бюджету. Натомість задекларована ним (останнім у ланцюгу платником податку) сума бюджетного відшкодування формально повинна бути сплачена цьому платнику податку на додану вартість.

У розглядуваній ситуації не виключаються прямі фінансові втрати державного бюджету.

Податковими органами у подібних випадках проводяться зустрічні перевірки всіх платників податку по всьому ланцюгу. При цьому несплата податку до бюджету принаймні одним з учасників ланцюга розглядається податковими органами як обставина, що виключає можливість бюджетного відшкодування.

Слід зазначити, що еволюція судової практики із зазначеного питання відбувалася таким чином.

До утворення судів адміністративної юстиції справи відповідної категорії розглядалися господарськими судами. При цьому у 2002 - 2005 роках Судовою палатою в господарських справах Верховного Суду України була сформульована правова позиція щодо застосування у розглядуваних правовідносинах пункту 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" (зокрема, у постанові цієї судової палати від 9 серпня 2005 року у справі за позовом Закритого акціонерного товариства "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення).

Названа правова позиція полягала в такому.

Відповідно до пункту 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом. Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4, підпунктом 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" встановлено прямий взаємозв'язок між сплатою, надходженням до бюджету податку на додану вартість та відшкодуванням такого податку. При цьому зазначені етапи нерозривно пов'язані між собою: сплата податку, а потім включення відповідних сум до податкового кредиту з податку на додану вартість та відшкодування податку на додану вартість за рахунок коштів, що були сплачені у вигляді податку. За змістом Закону, право на відшкодування виникає лише при фактичній надмірній сплаті податку на додану вартість, а не з самого факту існування зобов'язання щодо сплати податку на додану вартість у ціні товару.

Відповідно до викладеного відшкодування податку на додану вартість було визнане Верховним Судом України за можливе лише при встановленні факту надмірної сплати цього податку до бюджету під час руху відповідних товарів (послуг) по всьому ланцюгу постачальників - від виробника до особи, що заявила своє право на відшкодування податку на додану вартість. При цьому несплата податку до бюджету бодай одним з учасників ланцюга розглядалася як обставина, що свідчить про відсутність надмірного надходження податку на додану вартість до бюджету, а отже, виключає можливість бюджетного відшкодування.

Наведену вище правову позицію Верховного Суду України було враховано у Вищому адміністративному суді України, зокрема, при розгляді справи за позовом Закритого акціонерного товариства транснаціональної фінансово-промислової компанії "Укртатнафта" до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення (ухвала Вищого адміністративного суду України від 31 травня 2006 року). Встановивши, що ані місцевим господарським судом, ані апеляційним господарським судом не досліджувався належним чином факт надходження в цьому випадку сум податку на додану вартість до Державного бюджету України, Вищий адміністративний суд України скасував усі судові рішення, ухвалені на користь платника податку, і повернув справу на новий судовий розгляд.

Крім того, при ухваленні рішення Вищим адміністративним судом України було враховано й те, що останній у ланцюгу платник податку посилався на свій особливий статус, а саме на звільнення від оподаткування на підставі Закону України "Про іноземні інвестиції" 1992 року.

Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України¹ відповідну ухвалу Вищого адміністративного суду України було скасовано. Скасування мотивоване, зокрема, таким.

____________ 
¹ Постанова Верховного Суду України від 11 жовтня 2006 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3384445

Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Після прийняття зазначеної постанови Верховним Судом України практика адміністративних судів України у розглядуваній категорії спорів відповідно до статті 49 Закону України "Про судоустрій України" почала ґрунтуватися на встановленні факту наявності у платника податку належних документів, що свідчать про правомірність формування ним сум податкового кредиту та бюджетного відшкодування.

Протягом 2007 - 2008 років, зокрема під час розгляду справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Маском" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень (постанова Верховного Суду України²) справи за позовом Приватного підприємства "Оса-2002" до Державної податкової інспекції у Червонозаводському районі м. Харкова, відділення Державного казначейства України у Червонозаводському районі м. Харкова, Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Харкова, відділення Державного казначейства України у Жовтневому районі м. Харкова про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість (постанова Верховного Суду України³) та інших справ Верховний Суд України зазначив таке.

____________ 
² Постанова Верховного Суду України від 2 жовтня 2007 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 1241006

³ Постанова Верховного Суду України від 3 червня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2168350

Наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість" необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для відшкодування податку на додану вартість, якщо податковий орган доведе, що відомості в таких документах не відповідають дійсності.

Отже, Верховним Судом України було визнано недостатнім саме лише документальне підтвердження права платника податку на бюджетне відшкодування і зроблено висновок про необхідність аналізу обставин фактичного надходження податку на додану вартість до бюджету.

Водночас у деяких інших справах, наприклад, справа за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтегро-Сервіс" до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва, за участю третьої особи - відділення державного казначейства у Солом'янському районі міста Києва, про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та зобов'язання надати органу державного казначейства висновку про відшкодування з бюджету податку на додану вартість Верховним Судом України⁴ зазначено таке.

____________ 
⁴ Постанова Верховного Суду України від 9 вересня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2362425

Аналіз норм Закону України "Про податок на додану вартість" дає підстави зробити висновок, що цим Законом передбачено єдину підставу для формування податкового кредиту, а саме наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної.

Як убачається з матеріалів справи, позивач сформував податковий кредит на підставі належно оформленої податкової накладної N 23/01/3/1 від 23 січня 2004 року, виданої йому продавцем - Товариством з обмеженою відповідальністю "Науково-виробниче підприємство "Північне Полісся".

Із зазначеного випливає, що суму податкового кредиту та відповідно суму бюджетного відшкодування позивач сформував правомірно, оскільки податок на додану вартість входить до складу договірної суми, сплаченої продавцеві.

Таким чином, протягом 2006 - 2008 років Верховний Суд України (в особі судових палат у господарських та адміністративних справах) запропонував три аспекти можливих підходів до питання про відшкодування податку на додану вартість з державного бюджету за результатами:

1) бюджетне відшкодування податку на додану вартість можливе лише у разі фактичної надмірної сплати податку до бюджету за результатами операцій в усьому ланцюгу постачальників товарів (послуг);

2) бюджетне відшкодування можливе за наявності належних документів, що підтверджують правомірність формування сум податкового кредиту платника податку. При цьому несплата податкового зобов'язання контрагентом не впливає на право отримати бюджетне відшкодування платником податку, в якого наявні належним чином оформлені податкові накладні;

3) наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість" необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для відшкодування податку на додану вартість, якщо податковий орган доведе, що відомості в таких документах не відповідають дійсності.

Усі три зазначені аспекти знаходили певне відображення у судовій практиці адміністративних судів України. У зв'язку з цією обставиною у 2008 - 2009 роках подекуди траплялися випадки неоднакового застосування адміністративними судами України, у тому числі й Вищим адміністративним судом України, норм чинного законодавства у розв'язанні спорів, пов'язаних із формуванням сум податкового кредиту та відшкодуванням податку на додану вартість за операціями, у яких існували ланцюги постачальників товарів (послуг).

Протягом 2009 року Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було узагальнено й уточнено правові позиції цієї судової інстанції у розглядуваному питанні.

Показовою в цьому є постанова Верховного Суду України⁵ у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дабл ю Джей-Херсон" до Державної податкової інспекції у м. Херсоні про скасування податкового повідомлення-рішення, якою було скасовано ухвалу Вищого адміністративного суду України від 30 липня 2008 року.

____________ 
⁵ Постанова Верховного Суду України від 13 січня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3060678

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач послався на те, що бюджетне відшкодування не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами. Підставою для погашення бюджетної заборгованості позивач уважав відомості, наведені в податковій декларації платника податків за звітний період, та положення підпункту 7.7.3 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), яким передбачено, що в разі, коли за результатами звітного періоду різниця між загальною сумою податкових зобов'язань, які виникли у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом цього періоду, та сумою податкового кредиту має від'ємне значення, ця сума підлягає (як надміру сплачена) відшкодуванню платнику податку з Державного бюджету України. На думку позивача, він має право в будь-який час після виникнення бюджетної заборгованості вимагати її сплати.

Вищий адміністративний суд України, скасовуючи рішення апеляційного суду та залишаючи в силі рішення суду першої інстанції, виходив з того, що фактично до Державного бюджету України не надійшли суми податку на додану вартість із сумнівних операцій за участю суб'єктів підприємницької діяльності, державну реєстрацію яких скасовано в судовому порядку через те, що вони не сплачували податки та не звітували перед податковими органами. Ряд підприємств, які поставляли позивачеві товари за договорами, є фіктивними, тобто судом установлено недійсність їх установчих документів і свідоцтв платників податків із моменту реєстрації; інші ухилялися від сплати податків, унаслідок чого останні до бюджету не надходили. Тому суму бюджетного відшкодування, заявленого у звітних періодах, коли були укладені угоди з фіктивними підприємствами, визнано податковими органами завищеною та у зв'язку із цим застосовано штрафні санкції.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно з підпунктом 7.4.5 цього пункту в тій самій редакції не дозволяється включати до податкового кредиту будь-які витрати зі сплати податку, не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Помилковим є висновок судів про те, що позивач не підтвердив своє право на податковий кредит з огляду на визнання судом недійсними установчих документів одних контрагентів позивача, які видали податкові накладні, та фактичну несплату податку до бюджету іншими його контрагентами.

Визнання недійсними установчих документів юридичної особи та подальше анулювання свідоцтва платника податку на додану вартість самі по собі не призвели до недійсності всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації такої особи до моменту виключення її з державного реєстру, та не позбавляло правового значення видані за цими господарськими операціями податкові накладні.

Суди не спростували доводи позивача про те, що на час здійснення господарських операцій (за якими податкова інспекція не визнала обґрунтованим віднесення позивачем до податкового кредиту сум податку на додану вартість) продавці були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також мали свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість. За таких обставин покупець не може нести відповідальність ні за несплату податків продавцями, ні за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у зазначеному реєстрі, за умови необізнаності щодо неї.

Статтею 18 Закону України від 15 травня 2003 року N 755-IV "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" установлено таке. Якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, були внесені до нього, то вони вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до цього реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні, за винятком випадків, коли вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

У пункту 1.3 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" платника податку визначено як особу, яка згідно із цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особу, яка імпортує товари на митну територію України.

Згідно з пунктом 10.2 статті 10 того самого Закону платники податку, визначені у підпунктах "а", "в", "г", "д" пункту 10.1 цієї статті, відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту і своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону.

Із наведеного випливає, що сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі внаслідок ухилення від сплати) в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем та суму бюджетного відшкодування.

Разом з тим, за змістом частин четвертої, п'ятої статті 11 КАС суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Дійшовши висновку, що поданих сторонами доказів недостатньо для встановлення обставин справи, суд має право вжити передбачених законом заходів для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного і всебічного з'ясування цих обставин, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, і вичерпано всі можливості щодо збирання й оцінки доказів.

У цій справі апеляційний суд дійшов висновку, що наявність у платника податку (позивача у справі) виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства, і сплата продавцю вартості товару з податком на додану вартість є достатніми підставами для визначення податкового кредиту та відшкодування цього податку з бюджету.

На думку колегії суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, докази, на які послалися суди в ухвалених ними рішеннях, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у цій справі становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкового кредиту та відшкодування податку на додану вартість з бюджету, а Державна податкова інспекція у м. Херсоні, ухвалюючи податкові повідомлення-рішення, про скасування яких заявлено позов, виходила з того, що позивач товар не придбавав і ці операції були фіктивними.

Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень проти позову витребувати у Державної податкової інспекції у м. Херсоні докази, які підтверджують її доводи відносно того, що наведені в податковій накладній відомості не відповідають дійсності. Якщо податкова інспекція таких доказів не надала або надані докази були недостатніми, суд, керуючись частинами четвертою, п'ятою статті 11 КАС, зобов'язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.

Згідно з частиною першою статті 69 КАС доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Фальшивість документа, що надає права або звільняє від обов'язків, може бути перевірено як за допомогою висновків експертизи, порівняння його з іншими письмовими чи речовими доказами, поясненнями свідків, зокрема посадових осіб, котрі його виготовили, так і шляхом кримінального переслідування за наявності підстав для порушення кримінальної справи.

Суди не вимагали від відповідача надати такі докази, не створили стороні у справі необхідні умови для встановлення фактичних обставин останньої та правильного застосування законодавства.

У разі підтвердження доводів державної податкової інспекції про безтоварність операцій визначення податкового кредиту було би безпідставним і податок на додану вартість не підлягав би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства, а також доказів сплати продавцю вартості товару з податком на додану вартість.

Суди цю обставину не врахували, доводи Державної податкової інспекції у м. Херсоні про безтоварність операцій та їх фіктивність у визначеному законодавством порядку не дослідили, внаслідок чого неповно встановили фактичні обставини справи.

За результатами перегляду Верховний Суд України скасував судові рішення попередніх інстанцій і направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Основні висновки Верховного Суду України у цій справі були такими:

З одного боку, Верховним Судом України, як і в раніше ухвалених судових рішеннях, було підтверджено, що сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі внаслідок ухилення від сплати) в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем та суму бюджетного відшкодування.

Таким чином, Верховним Судом України було підтверджено тезу про те, що відповідальною за сплату податку на додану вартість до бюджету є особа, що формує дані податкового обліку з цього податку, а не контрагент такої особи.

З іншого боку, наявність у платника податку виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства, і сплата продавцю вартості товару з податком на додану вартість є достатніми, але не вичерпними підставами для визначення податкового кредиту та відшкодування цього податку з бюджету.

Фальшивість документа, що надає права або звільняє від обов'язків, може бути підставою для відмови у наданні відповідного права, в тому числі і права на бюджетне відшкодування.

У разі підтвердження доводів податкового органу про безтоварність операцій визначення податкового кредиту було б безпідставним і податок на додану вартість не підлягав би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства, а також доказів сплати продавцю вартості товару з податком на додану вартість.

Визнання недійсними установчих документів юридичної особи та подальше анулювання свідоцтва платника податку на додану вартість самі по собі не призводять до недійсності всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації такої особи до моменту виключення її з державного реєстру, та не позбавляє правового значення видані за цими господарськими операціями податкові накладні.

У разі якщо на час здійснення господарських операцій, за якими податкова інспекція не визнає обґрунтованим віднесення позивачем до податкового кредиту сум податку на додану вартість, постачальники були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також мали свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість, покупець не може нести відповідальність ні за несплату податків продавцями, ні за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у зазначеному реєстрі, за умови необізнаності щодо неї.

При цьому слід ураховувати вимоги статті 18 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців", згідно з якою відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, були внесені до нього, вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до цього реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні, за винятком випадків, коли вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

Предмет доказування у справах, пов'язаних із формуванням сум податкового кредиту з податку на додану вартість і бюджетного відшкодування з цього податку, становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкового кредиту та відшкодування податку на додану вартість з бюджету.

Суди повинні з урахуванням сутності заперечень податкового органу проти позову витребовувати у нього докази, які підтверджують, що наведені в податкових накладних відомості не відповідають дійсності. Якщо податковим органом таких доказів не надано або надані докази є недостатніми, суд, керуючись частинами четвертою, п'ятою статті 11 КАС (офіційне з'ясування обставин справи), зобов'язаний із власної ініціативи витребувати відповідні докази.

Зазначені висновки знайшли розвиток і в подальших судових рішеннях Верховного Суду України.

Так, обґрунтованість документів, що надають право на податковий кредит та бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, була предметом аналізу у справі за позовом Фірми "АММ" до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Харкова та відділення державного казначейства у Київському районі м. Харкова про стягнення з державного бюджету заборгованості з податку на додану вартість. У цій справі Верховним Судом України⁶ було скасовано ухвалу Вищого адміністративного суду України від 26 червня 2008 року. При цьому Верховним Судом України було наголошено на такому.

____________ 
⁶ Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211

Суди встановили, що 25 червня 2003 року між Приватною фірмою "АММ" (далі - Фірма) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Омега-2" (далі - Товариство) було укладено договір, за умовами якого останнє продало позивачу 30 дискет з брендом (торговою маркою) на загальну суму 60000000 грн., у тому числі 10000000 грн. податок на додану вартість, тобто Фірма отримала від Товариства товар, передавши йому векселі на зазначену суму, про що отримала податкову накладну. У податковій декларації за червень 2003 року позивач заявив до відшкодування з державного бюджету податок на додану вартість у сумі 10000000 грн.

Приймаючи оспорюване податкове повідомлення-рішення, Державна податкова інспекція у Київському районі м. Харкова виходила з того, що позивачем було порушено підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки придбаний бренд (товарний знак) необхідно оприбутковувати на субрахунок 123 "Права на знаки для товарів та послуг" рахунок 12 "Нематеріальні активи", а на момент проведення перевірки позивач не мав свідоцтва про реєстрацію товарного знака.

У справі, яка розглядається, Вищий адміністративний суд України визнав, що наявність у платника податку - позивача - виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства, є достатньою підставою для визначення податкового кредиту та відшкодування податку на додану вартість із державного бюджету, а Законом України "Про податок на додану вартість" не передбачено обов'язкової сплати векселів для виникнення права на податковий кредит.

Водночас на час касаційного розгляду цієї справи було чинним рішення господарського суду Харківської області від 23 січня 2007 року у справі за позовом Державної податкової інспекції у Київському районі м. Харкова до Фірми та Товариства, в якому суд установив недійсність оспорюваного договору купівлі-продажу, оскільки він не відповідав вимогам закону та суперечив інтересам держави і суспільства. Вищий адміністративний суд України помилково не надав значення цьому факту.

Крім того, без правової оцінки судів залишилося те, що цей самий суд ухвалою від 6 вересня 2005 року затвердив ліквідаційний баланс та ліквідував Товариство, а також зобов'язав державного реєстратора здійснити реєстрацію припинення його діяльності і внести запис про це до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців. Зазначене унеможливлює виконання Товариством свого зобов'язання щодо сплати до бюджету податку на додану вартість, а у Фірми припиняється зобов'язання щодо сплати векселів перед Товариством.

Харківський апеляційний господарський суд неповно з'ясував обставини справи, не дослідив усі доводи сторін.

Відповідно до частини третьої статті 159 КАС обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Ураховуючи наведене, рішення судів касаційної та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий апеляційний розгляд.

Під час нового розгляду справи судам слід урахувати, що докази, надані податковим органом на підтвердження безпідставного виникнення у платника податків податкової вигоди (зокрема притягнення до кримінальної відповідальності за частиною другою статті 212, частиною другою статті 366, частиною другою статті 205, частиною другою статті 200, частиною третьою статті 212, частиною другою статті 358 Кримінального кодексу України гр. Щ., яка здійснювала управління Товариством, зареєстрованим нею на підставних осіб), як і докази, надані позивачем на обґрунтування протилежного, підлягають дослідженню в судовому засіданні з дотриманням вимог про їх належність і допустимість та мають бути оцінені судом відповідно до вимог статті 86 КАС.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, коли для цілей оподаткування операції враховані на підставі удаваних правочинів, про що має бути зазначено у рішенні суду (наприклад, у випадках невідповідності дійсному економічному змісту або не обумовленості розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Про безпідставність вимоги щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу (наприклад, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності). Тому, якщо судом встановлено, що головною метою платника податку є одержання доходу винятково або переважно за рахунок податкової вигоди, зокрема відшкодування податку на додану вартість з бюджету, за відсутності наміру здійснювати реальну підприємницьку діяльність, то у визнанні обґрунтованості одержання такої вигоди має бути відмовлено.

Верховним Судом України⁷ у справі за позовом Приватного підприємства "Ібрис" до Державної податкової інспекції у м. Дніпродзержинську Дніпропетровської області про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень (ухвала Вищого адміністративного суду України від 17 лютого 2009 року) зазначено, зокрема, таке.

____________ 
⁷ Постанова Верховного Суду України від 22 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970764

Передумовою визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість у цій справі була угода N 05-05/01 від 5 травня 2004 року на поставку ячменю (загальний обсяг поставки - понад 7 тис. тонн), укладена між позивачем і Приватним підприємством "Лани Придніпров'я". Останнім було виписано відповідні податкові накладні на користь підприємства. Ця операція визначена податковим органом як безтоварна із посиланням на відсутність товарно-транспортних накладних, які у свою чергу підтверджували б факт перевезення товарно-матеріальних цінностей за указаною угодою.

Верховний Суд України погодився з висновком касаційного суду про те, що податкова накладна є водночас звітним податковим і розрахунковим документом, який, при умові його належного оформлення, є підставою для включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у ціні товару.

При цьому, докази, на які послалися суди в ухвалених рішеннях, вважаються обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у цій справі становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкових зобов'язань, а податковий орган, приймаючи податкові повідомлення-рішення, про скасування яких заявлено позов, виходив із того, що позивач товар не придбавав і ці операції були безтоварними.

Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень податкового органу проти позову витребувати у позивача докази, які підтверджують віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та збільшення сум валових витрат. Якщо сторони у справі таких доказів не надали, або надані докази були недостатніми, то суд, керуючись частинами четвертою, п'ятою статті 11 КАС, зобов'язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.

Судами встановлено, що визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток було здійснено у зв'язку із порушенням вимог підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пункту 8 Правил продажу непродовольчих товарів, затверджених  наказом Міністерства зовнішніх економічних зв'язків і торгівлі України від 27 травня 1996 року N 294, та наказу Міністерства транспорту України від 29 грудня 1995 року N 488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля", а саме: платник податку відніс до складу валових витрат суми без підтверджуючих документів - товарно-транспортних накладних, які б засвідчували факт перевезення товарно-матеріальних цінностей за зазначеною вище угодою.

Обґрунтованість документів, що надають право на податковий кредит та бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, була предметом аналізу у постанові Верховного Суду України⁸ у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Добриня і К" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя, треті особи, які не заявляють самостійних вимог на стороні відповідача: Управління державного казначейства у Ленінському районі м. Севастополя, Головне управління державного казначейства України у м. Севастополі, за участю прокурора м. Севастополя, про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та зобов'язання здійснити певні дії.

____________ 
⁸ Постанова Верховного Суду України від 1 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970766

У цій справі суди дійшли висновку, що наявність у платника податку (позивача у справі) виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства, і сплата продавцю вартості товару з податком на додану вартість є достатніми підставами для визначення податкового кредиту та відшкодування цього податку з бюджету.

На думку колегії суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, докази, на які послалися суди в ухвалених ними рішеннях, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у цій справі становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкового кредиту та відшкодування податку на додану вартість з бюджету, а податковий орган, приймаючи податкове повідомлення-рішення, про визнання якого недійсним заявлено позов, виходив із того, що позивач товар не придбавав і ці операції були фіктивними.

Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень проти позову витребувати у податкового органу докази, які підтверджують її доводи відносно того, що наведені в податковій накладній відомості не відповідають дійсності. Якщо податковим органом таких доказів не надано або надані докази були недостатніми, суд, керуючись частинами четвертою, п'ятою статті 11 КАС, зобов'язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.

У разі підтвердження доводів податкового органу про безтоварність операцій визначення податкового кредиту було би безпідставним і податок на додану вартість не підлягав би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства, а також доказів сплати продавцю вартості товару з податком на додану вартість.

Суди цю обставину не врахували, доводи податкового органу щодо безтоварності операцій та їх фіктивності у визначеному законодавством порядку не дослідили, внаслідок чого неповно встановили фактичні обставини справи.

Частинами першою, другою статті 4 Закону України від 5 травня 1999 року N 619-XIV "Про металобрухт" установлено, що операції з металобрухтом здійснюються лише спеціалізованими підприємствами або спеціалізованими металургійними переробними підприємствами, а також їх приймальними пунктами. Діяльність, пов'язана із заготівлею, переробкою брухту чорних та кольорових металів і його металургійною переробкою, провадиться на підставі ліцензії, що видається в порядку, встановленому законодавством.

Суди попередніх інстанцій не взяли до уваги те, що позивач придбавав через посередника (Товариство з обмеженою відповідальністю "Стиг") сировину, зокрема металопрокат, у осіб, діяльність яких мала ознаки фіктивного підприємництва, які за юридичною адресою не знаходилися, проти засновників яких порушено кримінальні справи, а також те, що позивач, продавець та його постачальники працювали в одному сегменті ринку, для роботи в якому необхідною умовою є ліцензія, наявність якої у перелічених осіб не було встановлено.

Отже, в наведеній постанові Верховного Суду України підкреслено, що несплата контрагентом податку на додану вартість не є підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні за наявності факту здійснення господарської операції, однак підтвердження цього факту необхідно досліджувати всіма передбаченими процесуальним законодавством способами.

Аналогічні висновки зроблені Верховним Судом України⁹ у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, Головного управління Державного казначейства України у Запорізькій області, за участю Прокуратури Запорізької області, про зобов'язання вчинити дії та стягнення суми; у постанові Верховного Суду України¹⁰ у справі за позовом суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва, за участю третьої особи - Приватного підприємства "Агро-Руму", про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.

____________ 
⁹ Постанова Верховного Суду України від 17 лютого 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 7046232

¹⁰ Постанова Верховного Суду України від 17 березня 2009 року, додаток до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 05.10.2009 N 1294/13/13-09

Деякі обставини, що можуть свідчити про реальний характер господарської операції, а також засоби (документи), що підтверджують такі обставини, проаналізовані Верховним Судом України¹¹ у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства "Київхімволокно" до Державної податкової інспекції у Деснянському районі м. Києва про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень і акта перевірки.

____________ 
¹¹ Постанова Верховного Суду України від 8 вересня 2009 року, додаток до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 22.04.2010 N 568/11/13-10

У цій постанові вказано таке.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції, з думкою якого погодилися апеляційний і касаційний суди, виходив із того, що висновки податкового органу щодо безтоварності операцій, викладені в акті, є безпідставними, оскільки податкова накладна від 15 грудня 2003 року N 15/12-437 від імені Товариства з обмеженою відповідальністю "Челсі" підписана його директором - гр. Н.; укладений між товариствами договір купівлі-продажу партії чобіт від 15 грудня 2003 року N 79 не визнано недійсним на час судового розгляду справи; господарська операція підтверджена належними первинними документами.

На думку колегії суддів, висновки судів у цій справі не відповідають вимогам чинного законодавства України з огляду на нижченаведене.

Надання податковому органу належним чином всіх оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, податковий орган виходив з того, що: товар позивачем не придбавався; не виготовлявся; за межі України не вивозився, оскільки не існує нерезидента, якому цей товар відповідно до документів мав бути експортований.

На підтвердження своїх доводів податковий орган надав суду письмові документи про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Челсі" товар не виробляло і не купувало. Закрите акціонерне товариство "ІТМ", що розташоване за адресою місцезнаходження складів, в яких за твердженням позивача зберігалася продукція, придбана у Товариства з обмеженою відповідальністю "Челсі", повідомило, що договорів оренди ні з позивачем, ні з Товариством з обмеженою відповідальністю "Челсі" не укладалося, а їх продукція протягом 2003 - 2005 років на складах не зберігалась. У листах Спільного українсько-турецького підприємства "Імперія", яке значиться як виробник продукції у вантажно-митній декларації, зазначається, що за періоди 2003 - 2005 років ні Товариству з обмеженою відповідальністю "Челсі", ні Відкритому акціонерному товариству "Київхімволокно" виробленої ним продукції не відвантажувалося.

Директор Товариства з обмеженою відповідальністю "Челсі" гр. Н. у письмових поясненнях, наданих слідчому органу, вказував, що будь-яких угод, платіжних доручень, банківських і господарських документів, крім реєстраційних, він не підписував. Крім цього, йому не відомо про будь-яку діяльність очолюваного підприємства. У постанові про притягнення зазначеної особи як обвинуваченого також наводяться факти щодо створення фіктивного підприємства.

У листах Управління Служби безпеки України в м. Києві і Національного центрального бюро Інтерполу повідомляється, що коди та юридичні адреси зареєстрованих в США фірм із назвою "Interworks LLC" не відповідають ідентифікаційному коду та реквізитам фірми, яка уклала договір із Відкритим акціонерним товариством "Київхімволокно".

Вищезазначені доводи податкового органу судом не перевірялися, представленим на їх підтвердження доказам правової оцінки не надавалося, не зважаючи на те, що вони піддають сумніву висновки суду щодо неправомірності доводів податкового органу, викладених в акті.

Зазначене свідчить про порушення судами вимог статті 159 КАС, якою передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Доводи суду про те, що в договорі між товариствами, а також податковій накладній міститься підпис гр. Н. є непереконливими, оскільки останній заперечує цей факт, а суд не перевірив в установленому законом порядку, ким виконані підписи на зазначених документах.

Твердження суду про те, що цей договір породжує для його сторін певні права та обов'язки у зв'язку з тим, що його не визнано недійсним, є помилковими, оскільки, відповідно до частини другої статті 215 Цивільного кодексу України, визнання судами нікчемних правочинів недійсними не вимагається. Посилання суду на те, що договір виконаний з огляду на надані відповідачем докази, є непереконливими, а останні підлягають повній і всебічній перевірці ним.

Суд не звернув належної уваги на доводи відповідача про те, що Відкрите акціонерне товариство "Київхімволокно" у порушення вимог Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 16 травня 1996 року N 99 і зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 12 червня 1996 року за N 293/1318, довіреності на одержання продукції від Товариства з обмеженою відповідальністю "Челсі" не виписувало; у сторін за угодою відсутні первинні документи, що підтверджують факт отримання та перевезення вантажів, а саме: товарно-транспортні накладні, дорожні листи тощо та документи на зберігання товару, що є порушенням Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованих у Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

На думку колегії суддів, здійснення поставки товару на будь-яких умовах поставки не звільняє учасників господарської операції від складання первинних документів, які передбачені законодавством про бухгалтерський облік, а відтак суду слід було звернути увагу і дати належну оцінку доводам податкового органу щодо відсутності таких документів у платника податку під час його перевірки, оскільки така може свідчити і про нездійснення самих господарських операцій.

Верховним Судом України¹² у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ресурсна компанія" до Державної податкової інспекції в Надвірнянському районі Івано-Франківської області, за участю Прокуратури Івано-Франківської області, про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень (ухвалу Вищого адміністративного суду України від 1 квітня 2009 року залишено без змін) було наголошено на тому, що відсутність платника податку на додану вартість у місці його знаходження на час проведення податковим органом перевірки не є підставою для зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. У постанові, зокрема зазначено таке.

____________ 
¹² Постанова Верховного Суду України від 30 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970769

У справі, що розглядається, оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями податковий орган визначив суму податкового зобов'язання, вийшовши за межі наданих підпунктом 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" повноважень, оскільки відсутність платника податків за місцем реєстрації, на що посилався податковий орган і що було спростовано рішеннями попередніх судів, не є підставою для зменшення суми бюджетного відшкодування, задекларованої платником податків.

Узагальнюючи висновки, що містяться у проаналізованих постановах Верховного Суду України, слід наголосити на такому:

1) відсутність судового рішення про недійсність нікчемного правочину не свідчить про створення ним певних правових наслідків. При цьому суд у мотивувальній частині рішення у справі щодо оскарження нарахованих податкових зобов'язань має право дійти самостійно висновків про нікчемність правочину під час розгляду питання про реальність господарської операції, на підставі якої формувалися дані податкового обліку сторін договору;

2) відсутність товарно-транспортних накладних може бути свідченням відсутності факту перевезення товару, що, у свою чергу, може вказувати на фіктивність відповідної господарської операції. Відсутність належних первинних документів може свідчити про нездійснення самих господарських операцій. Податковий кредит та бюджетне відшкодування за такими операціями не можуть бути надані платникові податку;

3) вимога щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість може бути визнана необґрунтованою, зокрема, коли:

- для цілей оподаткування операції враховані на підставі удаваних правочинів, про що повинно бути зазначено у рішенні суду (наприклад, у разі невідповідності дійсному економічному змісту або необумовленості розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру);

- встановлені обставини, що свідчать про нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- якщо судом встановлено, що головною метою платника податку є одержання доходу винятково або переважно за рахунок податкової вигоди, зокрема відшкодування податку на додану вартість з бюджету, за відсутності наміру здійснювати реальну підприємницьку діяльність;

4) про необґрунтованість права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

5) перевірці під час розгляду відповідної категорії спорів підлягають обставини, що свідчать про притягнення посадових осіб платника податків до кримінальної відповідальності у зв'язку зі здійсненням операцій, що визначені таким платником як підстава для одержання права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування;

6) відсутність платника податків за місцем реєстрації не є підставою для зменшення суми бюджетного відшкодування, задекларованої платником податків.

Таким чином, протягом 2009 року Верховний Суд України конкретизував свої правові позиції щодо справ, пов'язаних із встановленням права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування.

З наведених вище правових позицій Верховного Суду України вбачається тенденція до індивідуалізації кваліфікації дій платників податку з формування податкового кредиту та сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість з огляду на добросовісність такого платника.

Слід зазначити, що у чинному законодавстві України відсутнє визначення поняття "добросовісний платник податків". Так само законодавство не містить певних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку в галузі оподаткування навіть за наявності певних прогалин у законодавстві.

У разі якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема податкових накладних. Прикладом подібного підходу Верховного Суду України є, зокрема, постанова від 9 вересня 2008 року¹³.

____________ 
¹³ Постанова Верховного Суду України від 9 вересня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2362425

При цьому не є підставою для відмови у праві на податковий кредит та бюджетне відшкодування з податку на додану вартість порушення податкової дисципліни, вчинені контрагентом платника податку. Також не є підставою для визнання неправомірними операцій платника податків подальше припинення чи анулювання статусу платника податку на додану вартість його контрагента. Усі операції, вчинені контрагентом платника податку до припинення такого контрагента, не можуть автоматично розглядатися як нікчемні правочини в силу самого собою припинення юридичної особи або анулювання її податкового статусу. У такому разі достатньо встановити необізнаність платника податку, що заявляє право на податковий кредит чи бюджетне відшкодування з податку на додану вартість про факт припинення або недобросовісний характер діяльності контрагента (зокрема, про несплату податків чи неподання податкової звітності). Прикладом може бути постанова Верховного Суду України¹⁴.

____________ 
¹⁴ Постанова Верховного Суду України від 13 січня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3060678

Якщо ж у процесі встановлення обставин у справі буде з'ясовано, що в діях платника податку, який заявляє право на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, вбачається спрямованість на незаконне одержання коштів з державного бюджету або необґрунтоване зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість, у задоволенні подібної вимоги повинно бути відмовлено. Наявність цивільно-правового договору не є безумовним свідченням правомірності вчиненої платником податку господарської операції у тому разі, якщо такий договір не визнаний недійсним у судовому порядку. З урахуванням вимог статей 219, 228 Цивільного кодексу України суд повинен виходити з того, що договір, який суперечить публічному порядку, є нікчемним, а отже, не породжує передбачених ним правових наслідків. Визнання такого договору недійсним у суді не вимагається. Тому за наявності відповідних обставин суди повинні в мотивувальній частині судового рішення вказувати на нікчемність відповідних договорів і розглядати податкові наслідки вчинення відповідних дій без урахування наявності цивільно-правового договору. При цьому наявність належним чином оформлених податкових накладних є необхідною, але не безумовною підставою для отримання платником податку права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість.

Одночасно Верховний Суд України конкретизував предмет доказування у відповідній категорії спорів.

Зокрема, дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування. Прикладами є постанови Верховного Суду України від 24 березня 2009 року¹⁵, від 1 вересня 2009 року¹⁶, від 8 вересня 2009 року¹⁷.

____________ 
¹⁵ Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211

¹⁶ Постанова Верховного Суду України від 1 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970766

¹⁷ Постанова Верховного Суду України від 8 вересня 2009 року, додаток до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 22.04.2010 N 568/11/13-10

Виходячи із вимог статті 71 КАС, суди повинні враховувати, що обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкт владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. Отже, суди повинні досліджувати насамперед доводи органів державної податкової служби, що свідчать про наявність обставин, які унеможливлюють підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість.

Водночас, досліджуючи зазначені обставини справи, суди не повинні обмежуватися виключно доказами, що подані сторонами у справі. Виходячи з принципу офіційного з'ясування обставин справи, суд повинен вжити всіх заходів із витребування необхідних доказів. Викладення наведених підходів Верховного Суду України до розглядуваної проблеми міститься у постанові від 13 січня 2009 року¹⁸ та інших судових рішеннях.

____________ 
¹⁸ Постанова Верховного Суду України від 13 січня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3060678

Загалом аналіз правових позицій Верховного Суду України свідчить про те, що ці позиції здебільшого не обмежуються виключно формальним застосуванням словесних приписів Закону України "Про податок на додану вартість", які, до того ж, подекуди є суперечливими (як наприклад, положення пункту 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" та пункту 7.7 статті 7 цього ж Закону). Перевагу надано встановленню фактичних обставин та достовірності поданих доказів над їх формальною наявністю та відповідністю за зовнішніми ознаками вимогам нормативних актів.

Таким чином, протягом 2009 року Верховним Судом України було сформульовано послідовну правову позицію у справах, пов'язаних із отриманням права на податковий кредит та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. З наведеного випливає, що процесуальна діяльність суду із встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість повинна включати такі етапи:

1. Встановлення факту здійснення господарської операції.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Встановленим обставинам належить давати оцінку з урахуванням усіх доказів у справі в їх сукупності. Зокрема, сама собою відсутність ліцензії чи іншого дозвільного документа не є безумовним доказом неправомірності вчиненої господарської операції. Однак ця обставина може вказувати на те, що відповідна особа не мала можливості та належної кваліфікації на здійснення певних дій, а отже, і на їх можливу відсутність.

2. Встановлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції.

Зокрема, підлягає встановленню статус постачальника товарів (послуг), придбання яких є підставою для формування податкового кредиту та/або сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

При цьому в обов'язковому порядку необхідно з'ясувати можливу обізнаність платника податку щодо дефектів у правовому статусі його контрагентів, зокрема, з використанням даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

3. Встановлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку. Включенню до складу податкового кредиту підлягають лише суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), що підлягають використанню у господарській діяльності платника податку (пункт 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість").

При цьому в обов'язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів із їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо. При цьому слід враховувати, що Закон України "Про податок на додану вартість" не ставить у залежність виникнення права на податковий кредит у платника податків від фактичного використання придбаних товарів або послуг у своїй господарській діяльності. Для підтвердження відповідного права платника податку достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання.

4. Встановлення дотримання платником податку спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

У межах цього етапу підлягає дослідженню правильність складання податкових накладних, податкових та митних декларацій, зокрема щодо наявності в них усіх передбачених законодавством реквізитів. Одночасно підлягають перевірці на предмет достовірності всі наведені у відповідних документах дані.

5. Встановлення факту надмірної сплати податку на додану вартість у ціні товарів (послуг), що придбані платником податку.

При цьому виходячи зі змісту пунктів 7.7.1 та 7.7.2 Закону України "Про податок на додану вартість", бюджетному відшкодуванню підлягає частина податку, сплачена платником податку, що придбав товари та послуги, їх постачальникам.

При цьому Закон не обмежує можливості врахування під час визначення розміру бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість, сплачених у складі ціни придбаних товарів та послуг. Також Законом не передбачено можливості зменшення суми бюджетного відшкодування в разі несплати сум податку на додану вартість до бюджету контрагентами платника податку, який має право на бюджетне відшкодування.

Серед причин виникнення різної практики в адміністративних судах у спорах, пов'язаних із визнанням права платників податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, можна виділити такі:

1. Наявність суперечностей змісту правових норм Закону України "Про податок на додану вартість".

Зокрема, ускладнення виникають у визначенні співвідношення між пунктом 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" та пунктом 7.7 статті 7 цього ж Закону. Основна проблема полягає у визначенні надмірної сплати податку як юридичного факту, що є підставою для виникнення права на відшкодування податку на додану вартість з державного бюджету.

Проте судова практика Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України¹⁹ дозволила дійти однозначного висновку про те, що факт надмірної сплати товару повинен розумітися як сплата податку на додану вартість у складі ціни товарів (послуг), що придбані платником податку, і розрахунки за які є здійсненими.

____________ 
¹⁹ Постанова Верховного Суду України від 15 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970766

2. Невідповідність моделі правового регулювання відносин, що складаються в процесі формування податкового кредиту та сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та сум бюджетного відшкодування, реаліям суспільного й економічного життя в Україні.

З одного боку, суто формальне слідування приписам статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" дозволяє дійти висновку про те, що отримати право на бюджетне відшкодування можна лише на підставі наявності необхідних документів, зокрема податкових накладних та документів, що підтверджують факт оплати придбаних товарів (послуг). Подібні висновки знаходили також відображення у практиці Верховного Суду України, зокрема постановах від 11 жовтня 2006 року, від 9 вересня 2008 року²⁰ тощо.

____________ 
²⁰ Постанова Верховного Суду України від 11 жовтня 2006 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3384445;

Постанова Верховного Суду України від 9 вересня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2362425

З іншого боку, обмеження процесу доказування у відповідній категорії спорів лише аналізом документальних доказів створює передумови для зловживання з боку недобросовісних платників податку. Зокрема, не виключається штучне створення документообігу з метою імітації господарських операцій, що дають право на формування сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування. Приклади таких дій платників податку аналізуються Верховним Судом України у постановах від 2 жовтня 2007 року, від 3 червня 2008 року, від 24 березня 2009 року²¹ тощо.

____________ 
²¹ Постанова Верховного Суду України від 2 жовтня 2007 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 1241006;

Постанова Верховного Суду України від 3 червня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2168350;

Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211

При цьому зміна моделі правового регулювання відносин із формування податкового кредиту та сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у бік спрощення процедури, а так само формалізація судової практики може посилити намагання недобросовісних осіб незаконно заволодіти коштами державного бюджету. Водночас додаткове ускладнення відповідних процедур може створити передумови для порушення інтересів добросовісних платників податку внаслідок бюрократизації та посилення корупції у розглядуваній сфері.

У зв'язку з наведеними суспільно-об'єктивними суперечностями видається ефективним індивідуалізований підхід до розв'язання спорів розглядуваної категорії, відображений у практиці Верховного Суду України²². При цьому ретельній перевірці підлягають обґрунтовані доводи податкових органів щодо недобросовісного характеру діяльності окремих платників податку.

____________ 
²² Постанова Верховного Суду України від 13 січня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 3060678

Водночас помилки судів при встановленні фактичних обставин або застосування суто формальних підходів зумовлюють прийняття подекуди необґрунтованих судових рішень, які скасовуються Верховним Судом України²³, а справа направляється на новий судовий розгляд.

____________ 
²³ Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211

3. Складність і різноманітність правовідносин, що складаються в процесі формування сум податкового кредиту та/або сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Неможливо передбачити в законі чи відобразити в судовій практиці усі варіанти господарських операцій, що вчинюються в процесі формування податкового кредиту, та сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. У практиці Верховного Суду України²⁴ наведені деякі обставини, що можуть свідчити про незаконний характер відповідних операцій, а також деякі способи доказування цих обставин. У той же час величезна кількість справ ґрунтується на нетипових операціях, встановлення дійсного економічного змісту яких потребує значних зусиль з боку суду і не завжди має позитивний результат. Це іноді призводить до судових помилок.

____________ 
²⁴ Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211;

Постанова Верховного Суду України від 22 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970764;

Постанова Верховного Суду України від 1 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970766;

Постанова Верховного Суду України від 8 вересня 2009 року, додаток до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 22.04.2010 N 568/11/13-10

При цьому значна кількість обставин, що згідно з практикою Верховного Суду України підлягають встановленню у розглядуваній категорії спорів, має оціночний характер. До таких, зокрема, належить встановлення економічно обґрунтованих причин вчинення господарської операції (наприклад, постанови Верховного Суду України від 3 червня 2008 року, від 22 вересня 2009 року²⁵ тощо), можливість реального здійснення господарської операції силами наявного у платника податку трудового колективу тощо. Застосування оціночних понять призводить до іноді суперечливих висновків судів.

____________ 
²⁵ Постанова Верховного Суду України від 3 червня 2008 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 2168350;

Постанова Верховного Суду України від 22 вересня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4970764

4. Необхідність досліджувати суб'єктивну сторону в діях осіб, що беруть участь у здійсненні операцій, пов'язаних з отриманням права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування.

Зокрема, вимагається встановлювати реальний намір використання придбаних товарів (послуг) у господарській діяльності платника податку, обізнаність щодо протиправного характеру діяльності його контрагентів тощо.

Процесуальні ж можливості адміністративних судів не завжди достатні для з'ясування намірів сторін під час вчинення ними юридично значимих дій.

5. Подекуди недостатній рівень формування податковими органами доказової бази у відповідній категорії спорів.

Під час здійснення цими органами перевірок платників податку не завжди аналізуються обставини, що можуть мати значення при вирішенні відповідних спорів, іноді податкові органи обмежуються виключно посиланнями на факт несплати податку одним з учасників ланцюга постачання товарів. У той же час фактам обізнаності з цими обставинами останнього з учасників ланцюга належної уваги не приділяється.

6. Недостатній рівень взаємодії між податковими та правоохоронними органами.

Деякі фактичні обставини у розглядуваній категорії спорів, зокрема наявність умислу на заволодіння державними коштами за рахунок безпідставного одержання бюджетного відшкодування, об'єктивно можуть бути встановлені лише шляхом вчинення відповідних слідчих дій і підтверджені вироком суду. Однак, адміністративні суди не наділені подібними повноваженнями. Водночас податкові органи недостатньо активно використовують надані їм права, і зокрема не приділяють достатньої уваги питанням кримінального переслідування осіб, винних у спробі заволодіння державними коштами внаслідок протиправного завищення сум бюджетного відшкодування.

Подібна ситуація ускладнює роботу адміністративних судів та іноді призводить до неповного з'ясування обставин справи з причин, які не залежать від судових органів.

7. Деякі розбіжності в практиці розгляду цієї категорії спорів.

Зокрема, різні підходи існували у позиціях Судових палат у господарських та адміністративних справах Верховного Суду України (стосовно надмірної сплати податку на додану вартість).

Здебільшого у 2009 році було конкретизовано правові позиції Верховного Суду України щодо обставин, які підтверджують право на відшкодування з податку на додану вартість. Зокрема, було роз'яснено співвідношення між документальним підтвердженням права на бюджетне відшкодування та обставинами реального здійснення господарських операцій.

8. Подекуди недостатній рівень обґрунтованості судових рішень адміністративних судів.

Так, Верховний Суд України²⁶ скасував ухвалу Вищого адміністративного суду України від 26 червня 2008 року у справі за позовом Фірми "АММ" до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Харкова та Відділення державного казначейства у Київському районі м. Харкова про стягнення з державного бюджету заборгованості з податку на додану вартість.

____________ 
²⁶ Постанова Верховного Суду України від 24 березня 2009 року, реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 4344211

При цьому Верховним Судом України було визнано таким, що не підтверджено, факт реального здійснення господарської операції з купівлі-продажу 30 дискет загальною вартістю 60 млн. грн., у тому числі податок на додану вартість - 10 млн. гривень.

Водночас, як вбачається з тексту скасованої ухвали Вищого адміністративного суду України, позивач обґрунтовував своє право на бюджетне відшкодування, зокрема, тим, що разом із дискетами ним було придбано певний нематеріальний актив, які були носієм інформації про такий актив. Однак суди всіх інстанцій достатньо цей факт не дослідили, вартість нематеріального активу та його можливий зв'язок із господарською діяльністю платника податку не встановили. Зазначена обставина, серед іншого,призвела до обґрунтованого скасування Верховним Судом України всіх судових рішень у цій справі.