Geum.ru

Ю. В. Волкова введение с 1 января 2005 г гл. 24 Налогового кодекс

Вид материалаКодекс
10. Отражаем есн и пенсионные взносы в учете
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   10   11


Ежемесячно страхователи исчисляют и уплачивают авансовые платежи по страховым взносам (п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ). Суммы авансовых платежей определяют умножением базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, на страховой тариф. Сумму авансового платежа по страховым взносам, которую надо уплатить за текущий месяц, определяют с учетом ранее перечисленных авансовых платежей.


9.4.3. Сроки уплаты и пени


Авансовые платежи по страховым взносам уплачивают ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц или в день перечисления денежных средств на оплату труда на счета работников. При этом крайний срок уплаты - 15-е число месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

Мы уже говорили о том, что эти сроки отличаются от сроков уплаты авансовых платежей по ЕСН, для которых привязки к дате выдачи зарплаты теперь нет. Обычно организациям проще перечислять ЕСН и пенсионные взносы одновременно в день зарплаты. Но если средств на счетах на все не хватает, то сначала надо перечислить пенсионные взносы и получить деньги на выплату зарплаты. А с перечислением ЕСН можно подождать до 15-го числа.

Но в какой ситуации придется платить пени за просрочку платежа?

Пункт 4 ст. 26 Закона N 167-ФЗ гласит, что пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов.

Между тем за неуплату взносов в срок внутри отчетного периода никаких пеней быть не может.

Пенсионный фонд РФ считает, что неперечисление вовремя авансовых платежей грозит фирме пенями, а считать их нужно так, как указано в Письме Пенсионного фонда РФ от 7 октября 2003 г. N СД-09-24/10624.

При этом авторы Письма сами отмечают, что страховые взносы и авансовые платежи по ним не одно и то же. Ведь страховые взносы рассчитываются за отчетный период. А разницу между авансовыми платежами, уплаченными за отчетный период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), перечислить надо не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период.

Следовательно, отмечается в Письме, определить размер недоимки можно только после представления страхователем расчета (декларации) по страховым взносам за отчетный (расчетный) период. То есть окончательная сумма страховых взносов определяется по итогам отчетного периода, а не месяца.


Пример 2. Бухгалтер ЗАО "Максима" получает деньги в банке на выплату заработной платы 5-го числа. Пенсионные взносы за I квартал 2005 г. он перечислил:

- за январь - 10 февраля;

- за февраль - 11 марта;

- за март - 5 апреля.

Согласно позиции Пенсионного фонда пени будут начислены за период с 6 по 10 февраля, а также с 6 по 11 марта на основании расчета, поданного ЗАО "Максима" за I квартал 2005 г.

По нашему мнению, в этой ситуации пеней быть не может, так как по итогам квартала (отчетного периода) все взносы перечислены полностью, а за март - в положенный срок 5 апреля.


С Пенсионным фондом РФ по этому поводу не согласны суды. Они пришли к выводу, что начислять пени за нарушение сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей оснований нет (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15 октября 2004 г. N А56-13960/04, Поволжского округа от 15 июля 2004 г. N А65-2529/2004-СА1-36).

Суды установили, что ежемесячно перечисляются не взносы, а авансовые платежи. А сами взносы рассчитываются только по итогам отчетных периодов. Закон же N 167-ФЗ предписывает начислять пени за просрочку уплаты именно взносов (ст. 26 Закона N 167-ФЗ).

Кстати, взыскать недоимку по страховым взносам и пени органы Пенсионного фонда РФ могут лишь в судебном порядке (п. 2 ст. 25 Закона N 167-ФЗ), поэтому в этой ситуации ссылки на судебную практику вполне уместны.

Вот только специально не платить авансовые платежи в течение квартала мы не советуем, так как в этом случае возникнут проблемы с вычетом по ЕСН.

Напомним: чтобы при расчете ЕСН можно было применить налоговый вычет, нужно не только начислить пенсионные взносы, но и вовремя перечислить их в бюджет. Об этом рассказывается в разд. 8.1.3.


9.4.4. Кто заплатит за филиал?


По Закону N 167-ФЗ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают страховые взносы по своему местонахождению, а также по местонахождению каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам. То есть централизованно.

Но как быть филиалам, выделенным на отдельный баланс? Им же надо уплачивать ЕСН самостоятельно, а для этого применять вычет по пенсионным взносам...

Совместным Письмом МНС России от 14 июня 2002 г. N БГ-6-05/835 и Пенсионного фонда РФ от 11 июня 2002 г. N МЗ-16-25/5221 чиновники разъяснили эту проблему.

В целях применения п. 8 ст. 24 Закона N 167-ФЗ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, уплачивают страховые взносы, представляют декларации и расчеты по авансовым платежам централизованно по своему местонахождению. Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организаций по уплате страховых взносов, а также представляют декларации и расчеты по авансовым платежам по страховым взносам по своему местонахождению.


9.5. Как платить фиксированные платежи


Индивидуальные предприниматели и адвокаты уплачивают суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ в виде фиксированного платежа (п. 1 ст. 28 Закона N 167-ФЗ).

Размер фиксированного платежа в расчете на месяц определяют исходя из стоимости страхового года, которую ежегодно утверждает Правительство РФ.

Однако в п. 3 ст. 28 Закона N 167-ФЗ установлен минимальный размер фиксированного платежа - 150 руб. в месяц (из них 100 руб. направляются на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 руб. - на финансирование накопительной части трудовой пенсии). То есть фиксированный платеж все равно не может быть меньше 150 руб.

Стоимость страхового 2005 г. на момент написания книги не установлена. В предыдущие годы Постановлением Правительства РФ от 6 февраля 2004 г. N 52 стоимость страхового года на 2002 - 2004 гг. была утверждена в размерах соответственно 504, 756 и 1008 руб. или 42, 63 и 84 руб. в месяц, то есть в размерах меньше установленного ст. 28 Закона N 167-ФЗ минимального размера обязательного для уплаты фиксированного платежа.

Вряд ли в 2005 г. стоимость страхового года намного превысит прошлогоднюю. Это связано с механизмом ее расчета. С 1 января 2005 г. на 20 процентов увеличился МРОТ, но даже если стоимость страхового года увеличится на 20 процентов, то месячная величина страхового тарифа не превысит 150 руб. в месяц:

84 руб. х 120% = 100,8 руб.

А если страховой платеж, рассчитанный на месяц исходя из стоимости страхового года, не превышает размера минимального фиксированного платежа (150 руб.), то уплата производится в минимальном размере. Об этом - в п. 3 Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа (утв. Постановлением Правительства РФ от 11 марта 2003 г. N 148) (далее - Правила).

До 1 января 2005 г. законодательством были предусмотрены только сроки уплаты фиксированных платежей, превышающих минимальный размер, - не позднее 31 декабря текущего года. Об этом сказано в п. 4 Правил.

В случае прекращения деятельности предпринимателя до 31 декабря текущего года фиксированный платеж, подлежащий уплате в этом году, платится за фактический период деятельности не позднее даты ее прекращения.

Но в декабре 2004 г. ст. 28 Закона N 167-ФЗ была дополнена. Теперь и страховые взносы в виде фиксированного платежа в минимальном размере уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года.

Перечисление фиксированного платежа производится двумя платежными поручениями:

1) на финансирование страховой части трудовой пенсии - 2/3 от суммы фиксированного платежа (100 руб.);

2) на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 1/3 от суммы фиксированного платежа (50 руб.).

Индивидуальные предприниматели не обязаны представлять по итогам года декларацию об исчисленных и уплаченных суммах обязательного фиксированного платежа. Адвокаты могут уплачивать страховые взносы самостоятельно либо через адвокатские образования, исполняющие в отношении них функции налоговых агентов.


9.6. А если спецрежим?


Организации и предприниматели, переведенные на специальные налоговые режимы (гл. 26.1, 26.2, 26.3 Налогового кодекса РФ), от уплаты страховых пенсионных взносов не освобождаются. Кроме того, Минфин России придерживается мнения, что норма п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой в налоговую базу по ЕСН (а значит, и по пенсионным взносам) не включаются выплаты, не учтенные при расчете налога на прибыль, на такие предприятия не распространяется, так как они не являются плательщиками налога на прибыль.


9.6.1. Упрощенная система налогообложения


Те, кто перешел на УСН, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общем порядке (п. п. 2, 3 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ). Тарифы взносов для них те же, что и для налогоплательщиков, применяющих общий режим.

Если в качестве объекта обложения по единому налогу по УСН выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов, то доходы можно уменьшить на сумму страховых взносов (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).


Пример 3. ООО "Весна" применяет упрощенную систему налогообложения. Объект налогообложения по УСН - доходы, уменьшенные на величину расходов. Сумма начисленной зарплаты за I квартал 2005 г. - 500 000 руб.

Страховые взносы, на сумму которых ООО "Весна" может уменьшить налогооблагаемый доход, составляют:

500 000 руб. х 14% = 70 000 руб.


"Упрощенцы", уплачивающие налог с дохода, могут уменьшить сумму единого налога (в пределах 50% от нее) на величину уплаченных за своих работников (а предприниматели - еще и со своих доходов) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Кстати, эта норма - не налоговая льгота, а правило исчисления и уплаты единого налога (п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ).


Пример 4. ООО "Вектор" применяет упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения являются доходы. За I квартал 2005 г. ООО "Вектор" получило доходы в размере 3 000 000 руб. Общая сумма страховых взносов, уплаченных организацией за I квартал, составила 100 000 руб.

Сумма единого налога за I квартал 2005 г. рассчитывается по ставке 6 процентов:

3 000 000 руб. х 6% = 180 000 руб.

Налог можно уменьшить не более чем на:

180 000 руб. х 50% = 90 000 руб.

Эта величина меньше суммы уплаченных пенсионных взносов:

90 000 руб. < 100 000 руб.

Следовательно, ООО "Вектор" может учесть уплаченные взносы на обязательное пенсионное страхование лишь в размере 90 000 руб.

Тогда сумма единого налога, подлежащего уплате за I квартал 2005 г., составит:

180 000 руб. - 90 000 руб. = 90 000 руб.


9.6.2. Если перевели на ЕНВД


Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату ЕНВД, тоже уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общем порядке (п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание, что, хотя для пенсионных взносов объект и база совпадают с таковыми по ЕСН, на плательщиков ЕНВД не распространяется положение п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ. Ведь в нем предусмотрено, что ЕСН не облагаются выплаты и вознаграждения, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации или налогооблагаемый доход индивидуальных предпринимателей или физических лиц. А те, кто переведен на ЕНВД, плательщиками налогов на прибыль и доходы не являются.

На сумму страховых взносов организации и индивидуальные предприниматели могут уменьшить единый налог, но не более чем на 50 процентов (п. 2 ст. 346.32 Налогового кодекса РФ).


Пример 5. ООО "Азимут" торгует в розницу в торговом зале площадью 100 кв. м и переведено на ЕНВД. Базовая доходность для этого вида деятельности - 1800 руб. в месяц. Коэффициент К2 в регионе равен 1, коэффициент К3 в 2005 г. - 1,104.

За I квартал 2005 г. ООО "Азимут" перечислило взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 53 000 руб.

Сумма единого налога за квартал:

100 кв. м х 1800 руб. х 1,104 х 3 мес. х 15% = 89 424 руб.

ЕНВД можно уменьшить не более чем на:

89 424 руб. х 50% = 44 712 руб.

53 000 руб. > 44 712 руб.

Значит, ООО "Азимут"" может учесть уплаченные взносы на обязательное пенсионное страхование только в сумме 44 712 руб.

Тогда ЕНВД, подлежащий уплате за I квартал 2005 г., составит:

89 424 руб. - 44 712 руб. = 44 712 руб.


9.6.3. Плательщики сельхозналога


Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 346.1 Налогового кодекса РФ).

При определении объекта налогообложения ЕСХН они могут уменьшить полученные ими доходы на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Единственное отличие для таких предприятий от тех, кто применяет "упрощенку" (доходы минус расходы), состоит в том, что пенсионные взносы они считают по пониженным тарифам, установленным для организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции и КФХ.


Пример 6. ООО "Зеленый луг" перешло на уплату ЕСХН. Сумма начисленной зарплаты за I квартал 2005 г. - 300 000 руб.

Страховые взносы, на сумму которых организация может уменьшить налогооблагаемый доход, составляет:

300 000 руб. х 10,3% = 30 900 руб.


9.6.4. Если видов деятельности несколько


Случается, что организация применяет "упрощенку" и одновременно осуществляет виды деятельности, облагаемые ЕНВД. Тогда надо вести раздельный учет по каждому из видов деятельности. Однако порядок ведения раздельного учета общехозяйственных расходов, к которым относится в том числе оплата труда управленческого персонала, в настоящее время законодательно не установлен.

Налогоплательщики самостоятельно организуют такой учет, используя, к примеру, рекомендации Минфина России (Письмо от 3 июня 2003 г. N 04-05-12/60) и МНС России (Письмо от 4 сентября 2003 г. N 22-2-16/1962-АС207).

Следуя этим рекомендациям, расходы, которые невозможно разделить по видам деятельности (общехозяйственные, зарплата руководителя с учетом начислений на нее и т.д.), нужно распределять пропорционально доле дохода по конкретному виду деятельности в общем доходе организации.

Но тут возникает путаница с периодами.

По налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, отчетные периоды - I квартал, полугодие и 9 месяцев года. Налоговый период по ЕНВД - квартал. Авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование уплачиваются ежемесячно. Лучше разобраться на конкретном примере.


Пример 7. ООО "Колобок", работающее по УСН (доходы минус расходы), в 2005 г. открыло небольшое кафе, деятельность которого подпадает под ЕНВД. Сумма выручки за I квартал 2005 г. от деятельности по УСН составила 1 000 000 руб., а от деятельности по ЕНВД - 250 000 руб.

Сумма исчисленных и уплаченных за этот период пенсионных взносов с зарплаты управленческого персонала - 50 000 руб. Эти расходы нельзя однозначно отнести к тому или иному виду деятельности.

Определим процент выручки от каждого вида деятельности в общей сумме выручки предприятия. Доля выручки по "упрощенке":

1 000 000 руб. : (1 000 000 руб. + 250 000 руб.) х 100% = 80%.

А по ЕНВД:

250 000 руб. : (1 000 000 руб. + 250 000 руб.) х 100% = 20%.

Тогда часть взносов, приходящаяся на деятельность управленческого персонала по УСН, составит:

50 000 руб. х 80% = 40 000 руб.

А оставшаяся часть взносов, соответственно, приходится на ЕНВД:

50 000 руб. х 20% = 10 000 руб.

Значит, доходы по УСН можно уменьшить на 40 000 руб., а единый налог по кафе - на 10 000 руб. (если эта сумма не больше 50% от налога).


10. ОТРАЖАЕМ ЕСН И ПЕНСИОННЫЕ ВЗНОСЫ В УЧЕТЕ


10.1. Бухгалтерский учет


В бухгалтерском учете расчеты с бюджетом по единому социальному налогу и пенсионным взносам обычно отражаются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Для ЕСН надо открыть субсчет "Расчеты по ЕСН", для взносов по обязательному пенсионному страхованию - субсчет "Расчеты по страховым пенсионным взносам". Аналитический учет целесообразно вести по каждой части единого социального налога и по обеим частям пенсионных взносов.

Почему же обычно не ведут учет ЕСН на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам"? Ведь ЕСН - это налог. Во-первых, это сложившаяся практика учета страховых взносов с тех пор, когда они еще не были налогом. Во-вторых, План счетов с тех пор не менялся в этой части, а в Инструкции к счету 69 сказано, что на нем обобщается информация о расчетах по социальному, пенсионному и обязательному медицинскому страхованию работников организации. В-третьих, в пояснении к счету 68 сказано, что на нем отражаются расчеты с бюджетом по налогам. Так что формально на счете 68 можно отражать лишь часть ЕСН, уплачиваемую в федеральный бюджет. Но этот метод запутывает учет, и большинство бухгалтеров весь ЕСН учитывают по счету 69.

По кредиту счета 69 отражают начисление налога (взносов) в корреспонденции со счетами учета расходов (20, 25, 26...). То есть по кредиту накапливается сумма, причитающаяся к уплате в бюджет. Кроме того, по кредиту учитывают начисленные суммы пеней по налогу в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы". В корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет" по кредиту счета 69 отражают суммы, полученные от ФСС РФ при превышении фактических расходов по соцстрахованию над взносами.

По дебету счета 69 учитывают суммы ЕСН и пенсионных взносов, фактически перечисленные в бюджет, в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета". Кроме того, по дебету счета 69, субсчет "Расчеты по ЕСН", отражают вычеты по налогу в корреспонденции:

- со счетом 69, субсчет "Расчеты по страховым пенсионным взносам", - в части взносов на обязательное пенсионное страхование;

- со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части начисления пособий на государственное социальное страхование.

Обычно ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются одновременно с начислением зарплаты. И это происходит в последний день каждого месяца. А перечисляются уже в следующем месяце.


Пример 1. За январь 2005 г. работнику ООО "Магнит" Королеву А.Д. (1969 года рождения) начислено: заработная плата в размере 10 000 руб., по больничному листу 300 руб. В том числе 200 руб. - за счет организации, а 100 руб. - за счет ФСС. Взносы на страхование от несчастных случаев на производстве предприятие не платит.

31 января 2005 г. бухгалтер ООО "Магнит" сделал в учете следующие записи:

Дебет 20 Кредит 70

- 10 200 руб. (10 000 + 200) - начислена зарплата, а также пособие по больничному листу;

Дебет 69 субсчет "Расчеты с ФСС РФ" Кредит 70

- 100 руб. - начислено пособие по больничному листу за счет средств ФСС РФ;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет"

- 2000 руб. (10 000 руб. х 20%) - начислен ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты с ФСС РФ"

- 320 руб. (10 000 руб. х 3,2%) - начислен ЕСН в части, уплачиваемой на социальное страхование;

Дебет 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" Кредит 69 субсчет "Расчеты по страховым взносам в ПФР на финансирование страховой части трудовой пенсии"

- 1000 руб. (10 000 руб. х 10%) - начислены взносы в ПФР на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" Кредит 69 субсчет "Расчеты по страховым взносам в ПФР на финансирование накопительной части трудовой пенсии"

- 400 руб. (10 000 руб. х 4%) - начислены взносы в ПФР на финансирование накопительной части трудовой пенсии;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС"

- 80 руб. (10 000 руб. х 0,8%) - начислен ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС"

- 200 руб. (10 000 руб. х 2%) - начислен ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.


10.2. Налоговый учет


Организации и предприниматели, производящие выплаты физлицам, обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, ЕСН, относящегося к ним, а также налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты (п. 4 ст. 243 Налогового кодекса РФ).

Для ведения такого учета МНС России разработаны и утверждены формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядок их заполнения (Приказ МНС России от 27 июля 2004 г. N САЭ-3-05/443 (далее - Приказ)).