Государственный Университет Управления Институт финансового менеджмента Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита реферат
| Вид материала | Реферат |
- Методология обеспечения единства бухгалтерского учета и отчетности, 776.92kb.
- «Белорусский государственный экономический университет», 405.95kb.
- Негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования, 1119.95kb.
- Евграшина Е. И. / тел. 8-985-180-15-92, 418.68kb.
- Частное Образовательное Учреждение Высшего Профессионального Образования балтийский, 1443.81kb.
- Программа вступительного экзамена в аспирантуру по специальности 08. 00. 12 «Бухгалтерский, 290.91kb.
- Российский государственный торгово-экономический университет, 1531.28kb.
- В г. Дзержинске Нижегородской области Факультет: экономический Кафедра: коммерции, 39.91kb.
- Учетно-аналитическое обеспечение бюджетирования расходов на газотранспортных предприятиях, 303.4kb.
- В. Г. Белинского Кафедра бухгалтерского учета и аудита учебно-методический комплекс, 1401.74kb.
Международные стандарты аудита по получению аудиторских доказательств.
1.Аудиторские доказательства.
Аудиторские доказательства- это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результаты ее анализа, на котором основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся: первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников(от третьих лиц).
Требования в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполненных с целью получения аудиторских доказательств, устанавливает МСА №500 «Аудиторские доказательства». В нем дается определение аудиторских доказательств как информации, полученной аудитором в процессе формулирования выводов, на которых основывается мнение( первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников). Согласно данному международному стандарту под тестами контроля понимаются тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также эффективности их функционирования. А «процедурами проверки по существу» являются тесты, проводящиеся с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности, которые бывают двух видов: детальные тесты операций и сальдо счетов; аналитические процедуры.
МСА №501 «Аудиторские доказательства- дополнительное рассмотрение особых статей» устанавливает стандарты и предоставляет рекомендации в дополнение к МСА №500 в отношении особых сумм финансовой отчетности и других раскрываемых сведений.
В РСА объем информации, необходимой для аудиторских оценок жестоко не регламентирован. Аудитор на основе своего профессионального суждения самостоятельно принимает решение об объеме информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Наиболее ценными признаны для аудиторской организации внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности -смешанные и внутренние доказательства. Наиболее ценными считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.
В целях уменьшения аудиторского риска аудитору рекомендуется использовать разные по форме представления доказательства, полученные из различных источников.
Таким образом, новый вариант РСА существенно отличается от своего первоначального варианта, имевшего мало общего с МСА №500. Имевшие место расхождения между МСА№500 и его российским аналогом были полностью устранены при принятии нового РСА, соответствующего требованиям Федерального закона «Об аудиторской деятельности».
^
2.Внешние подтверждения.
Международный стандарт №505 «Внешние подтверждения» устанавливает стандарты и предоставляет рекомендации по использованию внешних подтверждений, используемых аудитором в качестве средства получения аудиторских доказательств.
Принятие данного МСА было обусловлено тем, что аудитор должен определить, является ли необходимым использовать внешние подтверждения для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств с целью поддержки определенных предпосылок подготовки финансовой отчетности. При принятии этого решения аудитор должен принимать во внимание существенность, оцененный уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля, и то, как доказательства, полученные в результате других запланированных процедур аудита, смогут сократить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня для применяющихся предпосылок подготовки финансовой отчетности.
Данный стандарт не имеет российского аналога.
^
3. Первичные задания- начальные сальдо.
Ответственность аудитора за начальные остатки по счетам в случаях, когда аудиторская проверка финансовой отчетности проводится впервые или в предшествующем году она была проверена другим аудитором, определяет МСА №510 «Первичные задания- начальные сальдо.»Данный стандарт применяется также в тех случаях, когда аудитор выявил условные факты, обязательства, существовавшие на начало периода. В нем говорится, что при первой аудиторской проверке аудитор обычно не имеет полученных ранее доказательств, которые подтверждали бы начальное сальдо, и поэтому должен получить достаточные и уместные доказательства того, что начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность текущего периода; остатки на конец предыдущего периода были правильно перенесены на начало текущего периода или в необходимых случаях изменены; надлежащая учетная политика применяется последовательно или изменения в учетной политике были учтены и раскрыты надлежащим образом.
В МСА №510 дается определение «начальные сальдо» как сальдо счетов, существующие на начало отчетного периода. Начальные сальдо основываются на сальдо счетов на конец предыдущего периода и отражают влияние хозяйственных операций предыдущих периодов и учетной политики, применявшейся в предыдущем периоде.
На основе вышеупомянутых МСА №510 и МСА №710 « Сопоставимые значения» разработано Правило аудиторской деятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности». В нем определен порядок проведения первичного аудита с целью формирования мнения аудитора в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и его отражения в аудиторском заключении о бухгалтерской отчетности экономического субъекта за отчетный период, подлежащей проверке.
Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким образом, чтобы обеспечить выявление не всех имеющихся искажений таких показателей, а только тех, которые имеют существенное значение.
Таким образом, в целом требования РСА соответствуют требованиям международных стандартов.
^
4. Аналитические процедуры.
Аналитические процедуры представляют собой один из способов получения аудиторских доказательств, состоящих в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Их применение основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.
Аналитические процедуры обычно обходятся дешевле, чем более детализированные, ориентированные на первичные документы и на регистры синтетического и аналитического учета. Процедуры, проводящиеся для получения «точной» информации, имеют свои отрицательные стороны: во-первых, аудитор может оказаться не столь компетентным, чтобы обнаружить недостатки, а клиент в свою очередь, может влиять на мнение аудитора, предоставив заведомо ложные сведения.
На стадии планирования аудита аналитические процедуры помогают выявить особенности деятельности клиента и сформулировать проблемы формирования финансовой информации, а также оценить аудиторский риск. Обязательность аналитических процедур на заключительной стадии аудиторской проверки связана с необходимостью определить общую эффективность аудита, в том числе и аналитических процедур, выполненных на этапе планирования.
Аналитические процедуры могут оказаться весьма эффективными и при проведении проверок по специальным аудиторским заданиям, например, полученным от правоохранительных органов или от владельцев предприятия. Одним из видов таких специальных аудиторских заданий может быть аудит искажений. Информация, полученная в ходе аудиторской проверки, может служить одним из источников доказательств при дальнейшем расследовании и судебном разбирательстве.
Содержание и характер аналитических процедур, используемых в аудите, раскрывает МСА №520 «Аналитические процедуры». Он содержит рекомендации по определению целей, задач и сроков проведения аналитических процедур, а также степени доверия к результатам аналитических процедур при аудиторских проверках.
Аудитор должен применять аналитические процедуры на всех стадиях аналитической проверки. Дается определение понятия «аналитические процедуры»-это анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.
Аналитические процедуры включают также рассмотрение взаимосвязей между элементами финансовой информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъекта.
На основе МСА №520 разработано российское правило аудиторской деятельности «Аналитические процедуры». В нем отмечено, что аналитические процедуры, представляя собой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.
В рамках российского стандарта в качестве аналитических рассматриваются конкретные процедуры. Однако существует и расширенное толкование понятия, когда к аналитическим процедурам относятся также беглый просмотр бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, дискуссии с его персоналом и т.п.
Содержание отечественного стандарта идентично международного.
^
5.Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования.
Аудиторская выборка должна быть репрезентативной, иными словами, представительной. Представительность аудиторской выборки дает аудитору возможность сделать на ее основе правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка на основании которой аудитор не может сделать такие выводы, называется непредставительной.
Факторы, которые должен учитывать аудитор при проведении выборок в ходе аудиторских проверок и при оценке результатов примененных аудиторских процедур, определяет МСА №530 «Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования»
Согласно данному МСА при планировании процедур аудита аудитор должен определить уместные методы отбора статей для проверки с целью сбора аудиторских доказательств, с тем чтобы достичь целей аудиторских тестов. В качестве основных методов формирования выборок МСА №530 рекомендует использовать таблицы случайных чисел или компьютерные программы системного и случайного отбора.
На основе данного международного стандарта аудита разработано Правило аудиторской деятельности «Аудиторская выборка», устанавливающее для аудитора правила выборки данных из проверяемой совокупности и оценки результатов полученной таким образом информации.
В рубрике РСА «Оценка результатов выборки» говорится об обязанности аудиторской организации анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку, экстраполировать полученные при выборке результаты на все проверяемую совокупность, оценивать риски выборки.
В целом между российским и международным стандартами нет существенных различий.
^
6. Аудит оценочных значений.
Рекомен6дации в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в финансовой отчетности, предоставляет МСА №540 «Аудит оценочных значений».Данный МСА не предназначен для применения при проверке прогнозной информации, хотя многие процедуры, приведенные в стандарте, могут отвечать этой цели. В нем дается определение понятия «оценочное значение» как приблизительной суммы статьи при отсутствии точных способов измерения.
На основе данного МСА разработано Правило аудиторской деятельности «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете», определяющее положения и правила проведения аудита оценочных значений, содержащихся в бухгалтерской отчетности.
В обоих стандартах отмечается, что неопределенность, сопутствующая оценочным значениям, отсутствие объективных данных могут привести к невозможности получения достаточно достоверной оценки. В этом случае аудитору в стандартах необходимо рассмотреть вопрос об отказе от выражения своего мнения о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности.
^
7. Связанные стороны.
Рекомендации в отношении обязанностей аудитора и аудиторских процедур, применяемых по отношению к связанным сторонам( родственным или зависимым организациям) и операциям с такими сторонами, предоставляет МСА №550 «Связанные стороны».
Данный стандарт требует от аудиторов выполнения аудиторских процедур с целью получения достаточных и уместных доказательств относительно установления связанных сторон и раскрытии информации о них, а также влияния существенных операций со связанными сторонами на финансовую отчетность. При наличии какого-либо признака, указывающего на существование связанных сторон, аудитор обязан выполнить расширенные или дополнительные процедуры, целесообразные в данных условиях.
За определение связанных сторон и операций с ними и раскрытие соответствующей информации отвечает руководство экономического субъекта, в обязанности которого входит внедрение соответствующих систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с целью обеспечения надлежащего отражения в учете и раскрытия в финансовой отчетности операций со связанными сторонами.
На основе данного МСА разработано Правило «Аффилированные лица» с учетом международных стандартов аудита, которое устанавливает единые требования в отношении выявления и изучения в процессе осуществления аудиторской деятельности хозяйственных операций с хозяйствующими субъектами, являющимися аффилированными лицами аудируемого лица.
Под аффилированными лицами понимаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, признаваемые таковыми в соответствии с Законом РСФСР «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». Операцией между аудируемым и аффилированным лицом считается любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств.
В РСА даются также рекомендации по аудиту оценочных значений на конкретных этапах его проведения. В основном содержание международного и российского стандартов идентичны. В то же время в российском Правиле определение аффилированных лиц приведено в соответствии с российскими регламентирующими документами и отсутствуют ссылки на МСФО.
^
8. Последующие события.
Порядок датирования отчета аудитора определяет МСА №560 «Последующие события». В нем нашли отражения действия аудитора, которые необходимо предпринять для выявления этих событий, оказывающих существенное влияние на содержание финансовой отчетности. В настоящем МСА термин «последующие события» используется для обозначений как событий, происходящих с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения.
В МСА даются рекомендации относительно ответственности аудитора за последующие события, произошедшие после даты составления им отчета, но до даты опубликования финансовой отчетности. В частности сказано, что МСФО 10 «Условные события и события, происшедшие после отчетной даты» рассматривает отражение в финансовой отчетности как благоприятных, так и неблагоприятных событий, происходящих после окончания периода. МСФО 10 определяет два типа событий: те, которые предоставляют дополнительные доказательства относительно условий, существовавших на конец периода, и те, которые указывают на условия, возникшие после окончания периода.
На основе данного МСА №560 разработано правило «События после отчетной даты», устанавливающее единые требования в отношении действий аудитора по выявлению и оценке событий, возникших после отчетной даты.
Все действия аудиторской организации в отношении событий и фактов, произошедших после составления бухгалтерской отчетности и(или) после даты представления бухгалтерской отчетности, и все решения аудиторской организации по таким событиям и фактам должны быть в обязательн6ом порядке отражены в рабочей документации аудитора.
Российский стандарт идентичен аналогичному международному стандарту. В то же время следует отметить, что дефиниция «события после отчётной даты» приведена в соответствие с российскими регламентирующими документами, а не в соответствие с МСФО.
^
9.Неприрывность деятельности.
Рекомендации в отношении обязанностей аудиторов при проверке финансовой отчётности на предмет уместности допущения о непрерывности деятельности предприятия в качестве основы для составления финансовой отчётности предоставляет МСА №570 «Непрерывность деятельности».
В данном международном стандарте описываются случаи, когда аудитор имеет основания сомневаться в правомерности применения принципа непрерывности деятельности предприятия, лежащего в основе составления финансовой отчётности. Указывается, что функционирование предприятия, в качестве действующего принимается как сам собой разумеющийся факт, за исключением случаев, когда есть факты, свидетельствующие об обратном.
На основе МСА №570 разработано Правило «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого предприятия».
Сомнение в применимости допущения о непрерывности деятельности может возникнуть у аудитора при рассмотрении финансовой отчётности или при выполнении иных аудиторских процедур. Признаками, на основании которых может возникнуть сомнение в применимости допущения в непрерывности деятельности, являются следующие:
- финансовые: отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных требований в отношении чистых активов; привлечённые заёмные средства, срок возврата которых приближается, при реальном отсутствии перспективы возврата или продления срока займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов; изменение схемы оплаты товара поставщикам на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа по сравнению с расчётами по мере поставки товара; существенное отклонение значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение аудируемого лица, от нормальных значений; неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки; неспособность обеспечить финансирование развития деятельности или осуществления других важных инвестиций; значительные убытки от основной деятельности; трудности с соблюдением условий договора о займе; задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов; экономически нерациональные долговые обязательства; признаки банкротства, установленные законодательством РФ.
- производственные: увольнение основного управленческого персонала без должной его замены; потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика; проблемы с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства; существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта; существенный объём продажи сырья и материалов, сравнимые с объёмом выручки от реализации продукции или превышающий его;
- прочие признаки: несоблюдение требований в отношении формирований уставного капитала аудируемого лица, установленных законодательством РФ; судебные иски против аудируемого лица, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, невыполнимым для данного лица; внесение изменений в законодательство или изменение политической ситуации.
Указанный перечень признаков не окончательный. Кроме того, наличие одного или нескольких признаков не всегда является достаточным доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой отчетности аудируемого лица.
Российский стандарт подготовлен на основе уточненного и отредактированного перевода соответствующего МСА на русский язык. Отличие от МСА носят, в первую очередь, редакционный характер. Кроме того, п.2-5 переработаны с учетом российских регламентирующих требований по соблюдению принципа непрерывности деятельности предприятия. В п.8 сокращен перечень финансовых условных фактов хозяйственной деятельности, а также не приведены примеры формулировок аудиторского заключения.
^
10. Заявления руководства.
Использование аудиторов в ходе проверки информации по поводу финансовой отчетности, представлены руководством хозяйствующего субъекта, регламентирует МСА №580 «Заявления руководства», где определены моменты, когда такая информация особенно важна, и предусмотрены случаи, когда ее следует получать в письменной форме.
В приложении к данному МСА приведен образец Письма- заявления руководства с оговоркой, что он не является стандартным.
Российским аналогом МСА №580 является Правило аудиторской деятельности «разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта».
Правило обязывает аудитора перед обращением к руководству проверяемого экономического субъекта с целью получения официального разъяснения иметь письменное доказательство понимая руководством экономического субъекта того факта, что оно несет ответственность за предоставление бухгалтерской отчетности, подготовленной с учетом требований нормативных документов, а также подтверждение осведомленности о своей ответственности за предоставление аудитору всей необходимой для аудита точной, полной, относящейся к делу информации.
В целом содержание российского аналога полностью соответствуют международным стандартам аудиторской деятельности. Суть требований МСА №580 сводится в основном к письменной форме всех разъяснений в отношении аспектов о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. В случаях, когда руководство отказывается их предоставить , это рассматривается как ограничение объема аудиторской проверки, и аудитор должен выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения в отношении финансовой отчетности.