М. А. Вахрушина Современный бухгалтерский управленческий учет можно определить как вид деятельности в рамках одной организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для пл
| Вид материала | Документы |
- М. А. Бухгалтерский управленческий учет. Учебник, 1066.69kb.
- Темы курсовых работ по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет» Управленческий, 18.17kb.
- И. Н. «Бухгалтерский управленческий учет на железнодорожном транспорте», 17.01kb.
- Рабочей программы дисциплины Управленческий учет и учет персонала (наименование), 22.91kb.
- Тематика курсовых работ по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет» Тематика, 40.73kb.
- Учебная программа (Syllabus) Дисциплина: управленческий учет специальность, 379.28kb.
- Рабочая программа По дисциплине «Учет и анализ в издательствах» По специальности 080109., 150.62kb.
- Концепция управленческого учета Управленческий учет, 263.57kb.
- Программа дисциплины «Бухгалтерский и управленческий учет, анализ финансовой отчетности», 397.36kb.
- Александр Шохов Управленческий консалтинг как метод развития систем управления, 89.77kb.
.
Литература:
- Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов – 4-е изд. стер. – М.: Омега-Л, 2006. – 571с.
- Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: Юристъ, 2003. – 618 с.
- Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 2001. – 783 с.
- Ефремова А.А. Себестоимость: от управленческого учета затрат до бухгалтерского учета расходов. – М.: Вершина, 2006. – 208 с.
Методы и системы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)
| Методы учета | Сфера применения | Сущность метода (системы) | Отличительные черты |
| Позаказный | индивидуальные и мелкосерийные производства сложных изделий, а также производства опытных, экспериментальных, ремонтных и других работ, с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом | В качестве объекта учета затрат и калькулирования себестоимости выступает заказ (контракт), выдаваемый на заранее определенное количество продукции, изделий, объем работ. Фактическая себестоимость изделий, изготовленных по заказу, определяется после его выполнения. В Фактическая Общая суммасебестоимость единицы затрат по заказу изделия (или = выполненных работ) Количество изделий (объем работ по заказу) се прямые основные затраты учитывают в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитывают по местам их возникновения, назначению и по статьям и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.  |
|
| Попроцессный | Применяется в отраслях промышленности с серийным выпуском изделий, когда одинаковые изделия проходят в определенной последовательности через все этапы производства, называемые процессами (в химической, цементной, лакокрасочной и текстильной промышленности), а также в фирмах, изготавливающих различные изделия при условии, что весь процесс производства может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции. | Изделия переходят от одного процесса (подразделения) к другому, пока изделие не будет изготовлено полностью. Каждое производственное подразделение осуществляет какую-либо часть общего процесса производства и доставляет изделие после этой операции в следующее подразделение, где оно обрабатывается на следующей операции. После завершения производства в последнем подразделении изделие отправляется на склад готовой продукции. Процесс накопления затрат идет параллельно процессу производства. Устанавливаются контрольные счета для каждого процесса (или подразделения) и для каждого процесса определяются прямые и накладные расходы. Прямые затраты определяются так же, как и при позаказном методе с учетом затрат материалов и трудозатрат на каждом процессе. Себестоимость в процессе производства накапливается, и прибавлением к общей сумме затрат последнего подразделения определяют общую себестоимость. В практической деятельности применяют три способа (варианта) учета затрат на производство в рамках попроцессного метода: последовательный, параллельный и раздельный. | Расчеты проще, чем при позаказной калькуляции себестоимости изделия, так как не нужна подробная детализация затрат по каждой единице продукции. Не предпринимается попыток распределить затраты на отдельные единицы продукции. Состоит из аналогичных единиц продукции, оцененных по средней стоимости единицы продукции. Структура учета:
|
| Попередельный | Используется в отраслях промышленности с серийным и поточным производством, с комплексным использованием сырья, где производственный процесс характеризуется наличием отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства, когда изделия проходят в определенной последовательности через все этапы производства, называемые переделами. | Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы, в которых одновременно получают несколько продуктов. Сущность попередельного метода состоит в том, что прямые затраты отражают в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (стадиям) производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат обычно является передел. Передел – это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону, или получением готового продукта. Учет производства и выпуска продукции организуется таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производстве. Наиболее часто применяются баланс исходного сырья, расчет выхода продукта или полуфабриката, брака, отходов. Себестоимость продукции каждого последующего цеха (передела) складывается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабриката. |
|
| Нормативный | | Нормативный метод учета затрат предусматривает соблюдение следующих принципов:
Необходимая предпосылка для использования нормативного метода учета затрат – наличие соответствующей нормативной базы. Нормируются все элементы затрат, затем нормативы по каждому элементу суммируются и определяется норматив на выпуск единицы продукции. Фактическая себестоимость продукции = нормативная себестоимость ± изменения норм ± отклонения от норм | |
| Учет себестоимости по реальным затратам | Небольшие предприятия и организации с хорошо налаженной автоматизированной технологией обработки информации | При учете реальных затрат расходы фиксируют и относят на себестоимость продукции в той их величине, в которой они имели место в данном отчетном периоде. | Достоинства системы: 1. отражает действительные расходы и финансовые результаты данного месяца, не усредняя и не выравнивая их по периодам в течение года; 2. позволяет выявить результат от реализации продукции и услуг по каждой сделке; 3. имеется возможность предвидеть и учесть сезонные колебания и подготовить соответствующие запасы ТМЦ и денежных средств, сбалансировать их приток и отток, оценить реальные результаты продаж; 4. дает объективную информацию для принятия текущих управленческих решений. Недостаток: 1. высокая трудоемкость ведения учета и сложность калькуляционных расчетов. |
| Учет себестоимости на основе средних затрат | Крупные и средние предприятия. | Исчисление фактической себестоимости на основе средних затрат предполагает, что сырье и материалы при оприходовании и списании оценивают по средним ценам приобретения, ТЗР относят на затраты по среднему проценту, применяют усредненные ставки распределения расходов между отчетными периодами и между готовой продукцией и незавершенным производством. Себестоимость реализованной продукции определяют не по каждой продаже, а в целом по организации. | Достоинства: 1. значительное упрощение объема учетных работ, снижение их трудоемкости; 2. выравнивание затрат по месяцам в пределах года ведет к более равномерному исчислению и уплате налогов в бюджет (налог на прибыль); 3. появляется возможность выявления отклонений по ценовому фактору, сравнения плановых (расчетных) и фактических ставок списания распределяемых расходов; 4. результаты расчетов средних затрат более сопоставимы между собой и в динамике, практически полностью нивелируют влияние случайных факторов, позволяют выявлять тенденции изменения затрат и результатов в сопоставимых периодах. Недостаток: средние затраты могут значительно отличаться от реальных расходов месяца, а для большинства управленческих решений нужно знать величину реально существующих затрат. |
| Стандарт-кост | В организациях, где разработана система стандартов затрат | Стандарт-кост – это система определения ожидаемых расходов организации и отдельных его подразделений. В его основе лежит средний плановый уровень издержек прошлых периодов времени, апробированные стандарты затрат в целом на изделия. До исчисления расходов должны быть определены возможные варианты номенклатуры товарного выпуска продукции. | Достоинства: Оптимизация МПЗ. Оперативное выявление неблагоприятных отклонений. Упрощение процедур учета и калькулирования. Недостатки: Невозможно установить стандарты в условиях высокой неопределенности хозяйственного процесса. |
| Директ-костинг | | Основной принцип системы – раздельный учет переменных и постоянных затрат и признание постоянных затрат убытками отчетного периода. Он используется для калькулирования себестоимости продукции, оценки запасов и расчета результатов деятельности. | Достоинства: Простота и объективность калькулирования усеченной себестоимости. Четкая взаимосвязь между затратами и финансовыми результатами. Возможность проведения эффективной ценовой политики. Недостатки: Трудоемкость разделения затрат на переменные и постоянные. Нужно знать полные затраты для установления цены в долгосрочном периоде. |
| Система JIT («точно в срок») | Поточное производство: оборудование расположено согласно последовательности технологических операций | Работа каждого отдельного подразделения подчинена требованиям других подразделений. Учет затрат осуществляется только при выпуске готовой продукции. Поскольку отсутствуют остатки МПЗ и НЗП, то вводится единый счет «Материалы и производство», счет 43 не ведется. | Достоинства: В условиях ограниченности ресурсов позволяет сэкономить значительные суммы денежных средств путем сокращения расходов по хранению, подработке, подсортировке, а также потерь сырья и материалов). Недостатки: Проблемы, возникающие в случае несвоевременного выполнения заказов, неполной поставки материалов; нехватка высококвалифицированного персонала. |
| Система АВС | В организациях, где есть возможность агрегировать отдельные действия в виды деятельности. | Затраты учитываются не по подразделениям, а по видам деятельности (функциям), которые необходимо осуществить для изготовления продукции. Этот подход позволяет косвенные в традиционной учетной системе затраты превратить в прямые в системе АВС. Затраты учитываются в разрезе видов деятельности. Для каждого вида деятельности определяют драйвер затрат, а затем распределяют затраты между объектами калькулирования (продуктами, работами, услугами). | Достоинства: 1. Качественная оценка деятельности в таких сферах, как инвестирование, персональный учет, управление кадрами и т. д. 2. Повышение конкурентоспособности организации, через обеспечение доступа к оперативной информации на всех уровнях. 3. Рассматривая организацию как набор рабочих операций, достигается сопоставление всех работ с необходимыми для их выполнения ресурсами Недостаток: Сложность расчета индекса- измерителя выходного результата (драйвера затрат). |
Классификация и анализ отклонений
| № п/п | Классификационный признак | Виды отклонений |
| 1. | По содержанию |
|
| 2. | По характеру оформления |
|
Отклонения по материальным затратам
Система анализа отклонений по материальным затратам предполагает установление отклонений от норм и нормативов цен и от нормативов количества.
∆V (q)= (Pn * Qф) – (Pn * Qn)
∆V (p)= (Pф * Qф) – (Pn * Qф)
Отклонение по закупочной цене = сумма, фактически уплаченная за материалы в течение данного периода – сумма, которая была бы уплачена по нормативным ценам.
Отклонение фактической себестоимости приобретения материалов от нормативной учитывается по группам материалов и относится на калькуляционные счета и на остатки пропорционально нормативным затратам.
Пример. Норма расхода материала на единицу продукции – 5 кг, нормативная цена – 80 руб. за кг. В результате замены одного материала на другой, фактический расход составил 6 кг, при фактической цене – 75 руб. за кг. Определить отклонение фактических материальных затрат от нормативных и оценить влияние факторов.
Нормативные затраты материалов = 5 * 80 = 400 руб.
Фактические затраты материалов = 6 * 75 = 450 руб.
Отклонение = 450 – 400 = 50 руб. (перерасход)
В т.ч. за счет:
1. Изменения норм расхода = (6 * 80) – (5 * 80) = 480 – 400 = 80 руб.
2
. изменения цены на материалы = (75 * 6) – (80 * 6) = 450 – 480 = - 30 руб.Совокупное отклонение = + 50 руб.
Отклонения по трудовым затратам
Затраты на оплату труда = часовая тарифная ставка (расценка) * количество затраченного времени на выпуск единицы продукции
Количество использованного труда – время работы производственных рабочих, требуемое для выполнения операций, необходимых для изготовления продукта.
Норматив трудозатрат – это денежное выражение затрат труда на единицу продукции при запланированном уровне производительности труда, т.е. при запланированном уровне выработки и затрат рабочего времени на единицу продукции.
Если затраты времени отражают эффективность труда (производительность), то это отклонение рассматривают как отклонение по эффективности.
Отклонение по производительности труда = (норматив времени в часах, затраченный на фактически выпущенную продукцию – фактическое время в часах, отработанное за данный период) * нормативная почасовая ставка зарплаты.
Совокупное отклонение по трудозатратам = Фактическая стоимость рабочей силы – нормативная стоимость рабочей силы.
ТЗ = t*Сз/п
Где ТЗ – стоимость трудозатрат (рабочей силы);
t – норматив рабочего времени в часах;
Сз/п – ставка зарплаты за единицу времени.
∆ТЗ = Сn *t ф – Сn * tn
Сn – расценка по нормативу.
∆C = Cф * tф – Cn tф.
| Показатели | Норматив (n) | Фактически (ф) |
| 1. Объем производства продукции | 15000 | 15555 |
| 2. Время, затраченное на производство единицы продукции (чел/час), t | 2 | 1,8 |
| 3. Отработано часов | 30000 | 28000 |
| 4. Ставка зарплаты за единицу времени (руб/час), С | 14 | 15 |
| 5. стоимость трудозатрат на единицу продукции (с.2 * с.4) | 28 | 27 |
| 6. Стоимость трудозатрат на весь выпуск (с.1 * с.5) | 420000 | 419985 |
ТЗ n = 2 * 14 = 28 руб.
ТЗ ф = 1,8 * 15 = 27 руб.
∆ ТЗ = 27 – 28 = - 1 руб.
∆ ТЗ(t) = (1,8 - 2) * 14 = - 2,8 руб.; ∆ ТЗ(С) = (15 - 14) * 1,8 = +1,8 руб.
Отклонение по накладным расходам
Накладные расходы – это разнообразные издержи, отдельные составляющие которых ведут себя по-разному при изменении объемов производства или каких-либо других показателей.
Переменные накладные расходы (Пер НР) = ставка накладных расходов (Снр) * норматив затрат времени на прямой труд (t)
∆ Пер НР = нормативные переменные накладные расходы, отнесенные на продукцию – фактические переменные накладные расходы.
Причины отклонений:
- Отклонение по цене, когда фактические переменные накладные расходы отличаются от сметных (нормативных) – отклонение по ставке.
- Отклонение по количеству, когда количество фактически затраченных Машино-часов или трудочасов отличается от количества, которое должно быть затрачено по нормативу (отклонение по нормативу затрат времени).
Пример: Ставка переменных накладных расходов по нормативу = 2 у.е./ час (Сn). Норматив времени на производство единицы продукции (tn) = 5 ч. Фактически выпущено продукции = 11000 шт. Нормативный выпуск продукции (Qn) = 12000 шт. Затраты времени на весь нормативный выпуск продукции = 5*12000 = 60000 ч. (tQn), фактическое количество затраченных часов (tQф) = 58000ч.
Переменные накладные расходы на фактический выпуск продукции, рассчитанные по нормативу (НРфn) = 2*5*11000 = 110000 у.е.
Фактические переменные накладные расходы (НРф) = 114000 у.е.
| Показатель | Норматив | Фактически | Отклонение |
| 1. Ставка накладных расходов за час, у.е./ч | 2 | 1,97 | (1,97-2)*5,27 = -0,16 |
| 2. Затраты времени на прямой труд, час | 5 | 5,27 | (5,27-5)*2 = +0,54 |
| 3. Переменные накладные расходы (с.1 * с.2) | 10 | 10,38 | + 0,38 |
Отличительные черты стандарт-кост и нормативного метода:
| № п/п | Стандарт-кост | Нормативный учет |
| 1. | это система планирования и анализа различных вариантов затрат (при различной степени загрузки производственных мощностей); | система измерения фактической величины затрат при их фактической загрузке. |
| 2. | Отклонения от стандартов затрат определяют расчетным путем после завершения процессов производства и продаж | Отклонения выявляют при помощи первичных документов до начала или в процессе расходования ресурсов |
| 3. | Широко используется для оценки запасов ТМЦ, НЗП и готовой продукции на складах | Для этих целей не применяется |
| 4 | Используется система специальных счетов для учета затрат по нормам и отклонениям от норм | Применяется только счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», на котором выявляется сумма отклонений фактической производственной себестоимости фактического выпуска продукции от его стоимости по учетным ценам |
| 5. | Используется большее количество норм и нормативов и, как следствие, выявляется большее количество отклонений | |
| 6. | Широко используется анализ отклонений по альтернативным вариантам соотношения затрат и результатов деятельности с применением моделей факторного анализа и экономико-математических методов. | |
Схема калькулирования себестоимости по переменным затратам
Себестоимость
Затраты на производство
Управленческие расходы
Материалы
Трудозатраты
Накладные расходы
Переменные накладные расходы
Постоянные накладные расходы
Запасы НЗП
Запасы готовой продукции
Реализованная продукция
Счет прибылей и убытков
Схема отчета о доходах при использовании системы учета «директ-костинг»
| Показатели | Изделия | Итого | ||
| А | Б | В | ||
| 1. Выручка от продаж | х | х | х | х |
| 2. Переменные затраты | х | х | х | х |
| 3. Маржинальная прибыль (с.1 – с.2) | х | х | х | х |
| 4. Постоянные затраты | | | | х |
| 5. Прибыль от продаж | | | | х |
Виды системы «директ-костинг»
| № п/п | Виды «директ-костинга» | Содержание | Общая черта |
| 1. | классический | Калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными | Калькулируется не полная, а частичная (усеченная) себестоимость продукции, по которой осуществляется оценка НЗП и готовой продукции в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков. |
| 2. | Система учета переменных затрат | Калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые затраты и переменные косвенные расходы | |
| 3. | Система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей | Калькуляция всех переменных затрат и части постоянных расходов, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственных мощностей | |
| 4. | Система учета производственных расходов | Себестоимость калькулируется только на основе производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер. |
Понятие и виды производственных мощностей
Виды мощности
Теоретическая мощность – представляет собой максимальный объем производства, которого может достичь центр ответственности (структурное подразделение) или предприятие в целом, если все оборудование будет работать в оптимальном режиме без простоев. Такая мощность позволяет рассчитать максимально возможные уровни производства.
Практическая мощность = Теоретическая мощность - нормальные рабочие простои (простои машин, оборудования для замены инструмента, планового ремонта, технического обслуживания, перерывов для рабочих и т. д.).
Нормальная мощность – это среднегодовой уровень производства, необходимый для удовлетворения ожидаемого спроса на продукцию (ожидаемых продаж). Нормальная мощность – реальная мера объема продукции, которую организация, вероятно, произведет, а не объем, который она может производить.
Линейная зависимость и релевантные уровни
З
атраты Линейная аппроксимация 
Реальное поведение затрат
Релевантный уровень Объем производства
Поведение затрат:
Затраты Затраты
Переменные затраты
На весь объем
Переменные затратына единицу продукции
Объем производства, ед. Объем производства, ед.Затраты Затраты
Постоянные затраты
Постоянные затраты На весь объемна единицу продукции
Объем производства, ед. Объем производства, ед.
Методы разделения затрат на постоянные и переменные
| № п/п | Название | Содержание |
| 1. | Метод, основанный на записях в бухгалтерских регистрах | Анализ проводок в бухгалтерских регистрах и классификация каждой суммы на постоянную и переменную. |
| 2. | Графический (визуальный) | Составляется графическая зависимость на основе наблюдений. Полученная область распространения позволяет установить зависимости между затратами и объемом производства |
| 3. | Метод высшей и низшей точек (метод «мини-макси») | Наблюдение за величиной затрат при минимальном и максимальном объемах производства. Переменные затраты на ед. продукции = (Разность в затратах при max и min объемах производства) / (разность в max и min объемах производства) |
Анализ соотношения «Издержки – Объем - Прибыль»
1. Графический метод
Доходы, затраты
т
ыс. руб. Выручка от реализации
Зона прибыли Совокупные затраты
Точка безубыточности Область маржинальной 
прибыли Постоянные затраты
Зона убытка Переменные затраты
Масштабная зона
Объем производства, ед.
2. Математический метод
Р
= V – Ипер – Ипост; Р = р * Q – Ипер на1 изд. * Q – Ипост; Q = Ипост / МРудNМР = МР / V * 100
Зб = (Qф –Qт) * p.
Понятия «место возникновения затрат», «носитель затрат», «центр ответственности». Виды центров ответственности
Место возникновения затрат – это структурное подразделение организации, в котором происходит первичное потребление производственных ресурсов (или структурные подразделения, по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов).
Места возникновения затрат
Производственные
Обслуживающие
Условные
Носитель затрат (объект калькулирования) – это виды продукции, работ, услуг, предназначенные для реализации на рынке (или признаки для построения аналитического учета затрат на производство по объектам калькулирования).
Виды носителей затрат
Продукция по ассортименту
Полуфабрикаты
Группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемых изделий (заказов)
Законченные этапы строительства
Отдельные виды
работ и услуг
Центр ответственности:
- Это структурный элемент предприятия, в пределах которого менеджер ответственен за целесообразность понесенных затрат.
- Это отдельный объект учета, позволяющий совместить место возникновения затрат с ответственностью менеджера, возглавляющего хозрасчетное подразделение.
Виды центров ответственности
Основные – обеспечивают контроль затрат (доходов) по местам их возникновения.
Функциональные – контроль затрат распространяется на многие места их возникновения, если затраты в них формируются под влиянием данного центра ответственности.
Виды центров затрат
Центры затрат – по этим центрам учитывается и контролируется себестоимость по видам продукции (работ, услуг). Центры затрат – это первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся единообразием функций и производственных операций, уровнем технической оснащенности и организации труда, направленностью затрат.
Центры выручки – в них фиксируется поступление денежных средств.
Центры стандартной себестоимости – выделяются в организациях, в которых используется система учета затрат стандарт-кост.
Центры инвестиций – руководитель отвечает за затраты и результаты инвестиционного процесса, контролируют эффективность всех видов вложений (в ценные бумаги, капитальные вложения, строительство и т. д.).
Центр прибыли – подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности.