Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года
| Вид материала | Закон |
- Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2007 года, 1657.67kb.
- КонсультантПлюс: практический комментарий, 1305.12kb.
- Обзор основных изменений в часть первую Налогового кодекса РФ вступающими в силу, 53.57kb.
- Налоговый учёт — 80 часов, 446.31kb.
- Обзор изменений российского законодательства за июль 2008 года, 161.61kb.
- Налоговый учёт — 80 часов Цель курса, 75.5kb.
- О проведении семинара для налогоплательщиков по разъяснению положений налогового законодательства,, 35.08kb.
- Реферат по дисциплине «Нормативное регулирование бухгалтерского учета» на тему «Влияние, 444.42kb.
- Летние изменения налогового законодательства, 41.89kb.
- Обзор изменений российского законодательства за апрель 2009 года, 182kb.
Акцизы (глава 22 НК РФ)
Федеральный закон от 22.07.2008 N 142-ФЗ
1. Определены новые ставки акцизов на 2009 - 2011 гг.
С 1 января 2008 г. гл. 22 НК РФ действует в редакции Закона от 16.05.2007 N 75-ФЗ. Этим Законом был введен новый порядок установления ставок акцизов - ставки утверждались на три года вперед, к ст. 193 НК РФ прилагалась их соответствующая таблица. Однако Госдума приняла новый закон с поправками в гл. 22 НК РФ, которым были изменены даже ставки, установленные на 2009 и 2010 гг.
Сами ставки изменились следующим образом. По алкогольной продукции, по сравнению с ранее запланированными, увеличились ставки по этиловому спирту, по продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов и с долей спирта до 9 процентов включительно. Выросли также ставки акцизов по натуральным винам и пиву, однако чуть ниже ранее запланированных установлены ставки на шампанские, игристые и прочие шипучие вина (10,5 - в 2009 г. и 11,5 - в 2010 г.).
Изменились также ставки по табачной продукции. По сигариллам, сигаретам с фильтром, а также сигаретам без фильтра и папиросам ранее установленные значения увеличены уже с 2009 г., а по табаку и сигарам действуют ставки в редакции Закона от 16.05.2007 N 75-ФЗ, однако в 2011 г. повысятся и они.
Увеличились ставки, установленные на 2009 и 2010 гг. для легковых автомобилей с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт. Также выросли ставки по прямогонному бензину, а ставка акциза по моторным маслам останется неизменной только до 2010 г. включительно - в 2011 г. она тоже будет повышена.
Существенные изменения ждут налогоплательщиков, которые реализуют автомобильный бензин и дизельное топливо. В редакции Закона от 22.07.2008 N 142-ФЗ эти подакцизные товары выделены в списке ставок в отдельную таблицу. Ставки, установленные в данный момент на 2009 и 2010 гг., не изменятся, зато с 2011 г. будет действовать совершенно иная система обложения данных видов топлива акцизами - ставка акцизов как по бензину, так и по дизельному топливу будет напрямую зависеть от их соответствия определенному классу. Классы топлива будут определяться в соответствии с техническим регламентом, который устанавливается Правительством РФ.
2. Если при смешении подакцизных товаров
получается товар, в отношении которого установлены
более низкие ставки, акциз не уплачивается
Согласно изменениям в п. 3 ст. 182 НК РФ, вступившим в силу с 2009 г., производством подакцизных товаров путем смешения в местах их хранения и реализации признается процесс производства только в том случае, если при смешении получается товар, на который ст. 193 НК РФ установлена более высокая ставка акциза, чем на продукцию, использованную в качестве сырья (материалов). То есть если при смешении получен подакцизный товар, ставка акциза на который ниже ставки, предусмотренной для продукции, использованной в качестве сырья, то организация не признается производителем подакцизных товаров, а значит, не должна исчислять и уплачивать в бюджет акциз.
3. Уточнено понятие "марка табачных изделий"
В новой редакции НК РФ, вступившей в силу с 01.01.2009, уточняется понятие "марка табачных изделий" (ст. 187.1 НК РФ). Теперь под маркой (наименованием) понимается ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других марок одним или несколькими из следующих признаков - индивидуализированным обозначением (названием), присвоенным производителем или лицензиаром, рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, упаковкой. То есть если какая-либо позиция сигарет (сигар, папирос) имеет хотя бы одно из перечисленных отличий, то она может считаться самостоятельной маркой табачного изделия. Это изменение позволяет производителю установить различные максимальные розничные цены на сигареты (сигары, папиросы) с одним и тем же названием и характеристиками, но имеющие незначительные отличия (например, в упаковке). Так, Минфин России в Письме от 20.01.2009 N 03-07-06/4 указал, что сигареты, предназначенные для реализации в районах Крайнего Севера, могут отличаться от сигарет аналогичного наименования, которые реализуются в других регионах, окраской упаковки.
Выводы по пункту
Акцизы (глава 22 НК РФ)
1. Установлены новые ставки акцизов на 2009 - 2011 гг. (п. 1 ст. 193 НК РФ)
2. Не надо уплачивать акциз, если при смешении подакцизных товаров получается продукция, в отношении которой установлены более низкие ставки (п. 3 ст. 182 НК РФ).
3. Табачные изделия, имеющие незначительные отличия, считаются отдельной маркой (п. 2 ст. 187.1 НК РФ).
Налог на доходы физических лиц (глава 23 НК РФ)
Федеральный закон от 30.04.2008 N 55-ФЗ,
Федеральный закон от 22.07.2008 N 121-ФЗ,
Федеральный закон от 22.07.2008 N 158-ФЗ,
Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ,
Федеральный закон от 01.12.2008 N 225-ФЗ,
Федеральный закон от 28.04.2009 N 67-ФЗ,
Федеральный закон от 03.06.2009 N 117-ФЗ,
Федеральный закон от 03.06.2009 N 120-ФЗ
1. Увеличен предельный размер стандартного вычета
на несовершеннолетних детей, а также размер доходов
для его предоставления
Основные изменения, внесенные в ст. 218 НК РФ, которые вступили в силу с 1 января 2009 г., касаются стандартного налогового вычета на детей (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Во-первых, с 600 до 1000 руб. повышен размер данного вычета, а сумма дохода налогоплательщика за год, до достижения которой предоставляется вычет, увеличена с 40 000 до 280 000 руб.
Во-вторых, в состав лиц, имеющих право на получение стандартного налогового вычета, включены супруг (супруга) приемного родителя.
В-третьих, предусмотрено, что по соглашению между родителями (приемными родителями) одному из них стандартный налоговый вычет на детей может предоставляться в двойном размере, а другому родителю - не предоставляться вовсе. Для этого один из родителей должен написать заявление об отказе от получения налогового вычета. В новой редакции Налогового кодекса не указано, кому должно подаваться данное заявление. ФНС России в Письме от 11.03.2009 N 3-5-04/255@ разъяснила, что такое заявление необходимо подать тому налоговому агенту, который предоставляет вычет в двойном размере. То есть родитель, который отказывается от получения стандартного вычета, должен подать заявление об отказе работодателю второго родителя, после чего последний будет вправе получать удвоенный вычет. Вместе с тем законодательство не обязывает родителя, который отказался от стандартного налогового вычета, представлять документы от работодателя, подтверждающие, что такой родитель не получает вычета по месту своей работы. Однако во избежание конфликтов с налоговыми органами все же лучше данный факт документально удостоверить.
В-четвертых, поправки коснулись предоставления стандартного налогового вычета на детей в двойном размере. Если ранее такой вычет предоставлялся одинокому родителю (им признавался один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке), то с 2009 г. налоговый вычет в двойном размере будет предоставляться только единственному родителю (опекуну, попечителю).
Некоторые изменения могут повлечь определенные сложности в применении их на практике.
Предоставление вычета в двойном размере, если второй родитель не получает дохода
В Письме от 11.01.2009 N 03-04-08-01/1 Минфин России разъяснил, что отказаться от стандартного вычета на ребенка налогоплательщик может только при наличии права на него. Следовательно, если родитель не работает и не получает иных доходов (облагаемых по ставке 13 процентов), то он не имеет права на получение указанного вычета и, соответственно, не может передать свой вычет другому родителю. Указанная позиция также представлена в Письмах Минфина России от 27.02.2009 N 03-04-05-01/85, от 27.02.2009 N 03-04-05-01/86, от 05.03.2009 N 03-04-06-01/52, от 05.03.2009 N 03-04-05-01/49, от 08.06.2009 N 03-04-06-01/129. Федеральная налоговая служба (Письмо от 04.03.2009 N 3-5-03/233@) в целом поддерживает позицию Минфина, уточняя при этом, что стандартный вычет предоставляется физлицу за каждый месяц периода, в течение которого действует трудовой или гражданско-правовой договор. Поэтому при отказе родителя, который находится в отпуске по уходу за ребенком или в отпуске без сохранения заработной платы, от стандартного вычета в пользу второго родителя налоговый агент вправе предоставить последнему вычет в двойном размере.
Однако есть иная точка зрения по данному вопросу: родитель, не имеющий дохода, может передать свое право на получение стандартного налогового вычета на ребенка другому родителю, а последнему будет предоставляться удвоенный вычет. Дело в том, что налогоплательщиками НДФЛ признаются, в частности, физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ (п. 1 ст. 207 НК РФ). В пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ установлено, что налогоплательщик, имеющий детей, вправе отказаться от получения стандартного вычета на ребенка в пользу второго родителя, и тогда последнему будет предоставлен вычет в двойном размере. Но воспользоваться вычетом может только родитель, который получает доход, облагаемый по ставке 13 процентов, поскольку согласно п. 3 ст. 210 НК РФ при расчете налоговой базы такой доход уменьшается на сумму налоговых вычетов. В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ ежемесячный стандартный вычет в размере 1000 руб. распространяется на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругом (супругой) родителя. Следовательно, родитель, который имеет право на получение вычета на ребенка, но не может им воспользоваться (так как не получает дохода), может передать свое право на вычет супругу (супруге). Предоставляться вычет в двойном размере будет родителю, в пользу которого "перераспределен" стандартный вычет на ребенка. Именно он должен иметь облагаемые по ставке 13 процентов доходы, потому что его налоговая база будет уменьшаться на удвоенный вычет. При этом в абз. 4 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ содержится ограничение: вычет на ребенка действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный вычет, превысил 280 000 руб.
Таким образом, несмотря на то что один из родителей не работает и не имеет иных доходов (облагаемых по ставке 13 процентов), он вправе отказаться от получения стандартного вычета на ребенка в пользу супруга (супруги). Второй родитель будет каждый месяц получать удвоенный вычет до достижения его дохода с начала налогового периода 280 000 руб. Однако в данном случае претензий со стороны налоговых органов не избежать. Но, учитывая неопределенность в рассматриваемом вопросе, налогоплательщик может сослаться на п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в его пользу.
Кроме того, отказаться от стандартного вычета в пользу супруга (супруги) может также и родитель, доходы которого превышают 280 000 руб.
Аналогична ситуация с родителями, которые являются индивидуальными предпринимателями и применяют спецрежим (УСН, ЕНВД). Физические лица, перешедшие на УСН или ЕНВД, освобождаются от обязанностей по уплате НДФЛ только в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ), по иным доходам они должны уплачивать НДФЛ и, следовательно, считаются налогоплательщиками (независимо от наличия или отсутствия иных доходов). Однако впоследствии Минфин России и налоговые органы, возможно, будут настаивать на том, что родитель, отказывающийся от стандартного вычета, если он осуществляет деятельность с применением УСН или ЕНВД, не может передать свое право на вычет, поскольку отсутствует доход, облагаемый по ставке 13 процентов (п. 3 ст. 210 НК РФ).
Понятие "единственный родитель" для целей НДФЛ
Ни налоговое, ни семейное законодательство не содержат определения "единственный родитель", не раскрывают, в каких случаях родители признаются единственными. Финансовое ведомство указало, что понятие "единственный родитель" означает отсутствие второго родителя у ребенка (Письма Минфина России от 17.12.2008 N 03-04-06-01/374, от 19.01.2009 N 03-04-05-01/14, от 26.02.2009 N 03-04-05-01/76, от 27.02.2009 N 03-04-05-01/83). Следовательно, право на получение стандартного налогового вычета в двойном размере имеют родители, признаваемые единственными в следующих случаях:
- мать, если ребенок рожден вне брака и отцовство не установлено (т.е. в свидетельстве о рождении ребенка отсутствует запись об отце). См. Письма Минфина России от 31.12.2008 N 03-04-06-01/399, УФНС России по г. Москве от 05.03.2009 N 20-15/3/019861@;
- мать, если отцовство юридически не установлено, а сведения об отце в справку о рождении ребенка внесены на основании заявления матери. См. Письма Минфина России от 06.04.2009 N 03-04-05-01/169, от 14.04.2009 N 03-04-06-01/92, от 14.04.2009 N 03-04-05-01/183, от 14.04.2009 N 03-04-05-01/184, от 15.04.2009 N 03-04-05-01/219, от 15.04.2009 N 03-04-05-01/218, от 15.04.2009 N 03-04-06-01/94, от 02.06.2009 N 03-04-05-01/406;
- приемный отец, который на момент усыновления (удочерения) не состоит в браке;
- опекун, попечитель, воспитывающие детей без матери;
- один из родителей умер;
- один из родителей признан безвестно отсутствующим.
При этом отмечается, что с месяца, следующего за вступлением единственного родителя в брак, удвоенный вычет не предоставляется независимо от факта усыновления (удочерения) ребенка.
Стандартный вычет в двойном размере не будет предоставляться в случае, если брак между родителями расторгнут или ребенок рожден у родителей, не состоящих в зарегистрированном браке (Письма Минфина России от 25.11.2008 N 03-04-05-01/443, от 03.03.2009 N 03-04-05-01/98, от 03.03.2009 N 03-04-05-01/99, от 05.03.2009 N 03-04-05-01/117, от 13.04.2009 N 03-04-05-01/180).
Предоставление вычета на ребенка налогоплательщику, который обеспечивает ребенка, но не является его родителем или лишен родительских прав
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ вычет по НДФЛ в размере 1000 руб. может быть предоставлен каждому из налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругами родителей. Минфин России отметил, что исходя из положений данной нормы одним из условий применения вычета является факт обеспечения ребенка родителем или его супругом. Таким образом, если ребенок проживает совместно с матерью и ее супругом, не являющимся родителем ребенка, вычет может быть предоставлен и матери, и ее супругу, обеспечивающим ребенка (Письма от 18.05.2009 N 03-04-05-01/299, от 03.06.2009 N 03-04-05-01/426).
Кроме того, в Письме от 08.06.2009 N 03-04-05-01/442 Минфин России разъяснил, что поскольку одним из условий предоставления стандартного вычета является содержание ребенка, то родитель, лишенный родительских прав, если на его обеспечении находится ребенок, также имеет право на получение вычета по НДФЛ.
Предоставление вычета на ребенка разведенному родителю, который уплачивает алименты
В Письме от 21.05.2009 N 03-04-06-01/117 Минфин России указал, что согласно пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ родителю, на обеспечении которого находится ребенок, предоставляется вычет в одинарном размере независимо от того, состоит он в браке или нет. При этом выплата родителем алиментов не означает, что ребенок находится на его содержании, поскольку размер алиментов может быть незначительным, что не позволит обеспечить ребенка необходимыми средствами к существованию. Из данного разъяснения следует, что не каждый разведенный родитель, выплачивающий алименты, может получить вычет на ребенка. Аналогичный вывод содержится в Письме УФНС России по г. Москве от 05.03.2009 N 20-15/3/019861@.
Однако подобные разъяснения не вносят ясности в ситуации, которые не урегулированы налоговым законодательством, а вызывают еще больше вопросов. Так, в данном случае непонятно, кто будет оценивать, является ли размер алиментов достаточным для обеспечения ребенка.
Действительно, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ налоговый вычет в размере 1000 руб. на каждого ребенка вправе получать родители или супруг (супруга) родителя, на обеспечении которых находится ребенок. Согласно положениям Семейного кодекса РФ алименты представляют собой способ исполнения родителем обязанности по содержанию своего несовершеннолетнего ребенка (ст. 24, п. 2 ст. 60, п. 1 ст. 80). При этом размер алиментов определяется сторонами в соглашении об уплате алиментов (ст. 103 Семейного кодекса РФ), а при его отсутствии - решением суда в порядке, установленном ст. 81 Семейного кодекса РФ. Следовательно, в соответствии с законодательством родители обязаны добровольно или по решению суда обеспечивать своих детей всем необходимым. Предоставление вычета на ребенка в пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ не ставится в зависимость от количества денежных средств, которые родитель тратит на содержание, обучение, воспитание своего ребенка. Поэтому вывод контролирующих органов о том, что при предоставлении стандартного вычета на ребенка родителю, который уплачивает алименты, работодатель должен определить, достаточен ли размер алиментов для обеспечения ребенка необходимыми средствами к существованию, является неверным.
Таким образом, разведенный родитель, который участвует в обеспечении ребенка, уплачивая алименты, вправе получить стандартный налоговый вычет на этого ребенка.
2. Увеличен предельный размер доходов для предоставления
стандартного налогового вычета в сумме 400 руб.
Вычет в размере 400 руб. за каждый месяц, начиная с 2009 г. предоставляется работникам до тех пор, пока их доход за год не превысит 40 000 руб., а не 20 000 руб., как ранее (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Финансовое ведомство (Письмо Минфина России от 06.05.2008 N 03-04-06-01/118) указывает, что если в течение отдельных месяцев налогового периода размер стандартных налоговых вычетов окажется больше суммы доходов, облагаемых налогом по ставке 13 процентов, то разница между этими суммами переносится на следующие месяцы. А если в отдельные месяцы у налогоплательщика вообще не было доходов, то стандартные налоговые вычеты накапливаются с начала налогового периода. Таким образом, работнику, которому в течение определенного срока не выплачивалось денежное содержание, организация вправе предоставить стандартные налоговые вычеты за каждый месяц налогового периода, начиная с первого месяца этого срока.
Вопрос о том, может ли работодатель предоставить вычеты за все месяцы налогового периода, если налогоплательщик получал доход только в некоторых из них, подробно рассмотрен в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ, ЕСН, взносам.
3. Имущественный налоговый вычет
при приобретении жилья увеличен до 2 млн. руб.
Размер имущественного налогового вычета, предоставляемого физическим лицам при новом строительстве либо приобретении жилья, увеличен с 1 млн. руб. до 2 млн. руб. (абз. 13 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Действие этой нормы распространено на отношения, возникшие с 1 января 2008 г. (п. 6 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ), то есть при подаче в 2009 г. заявления на вычет за 2008 г. физлица могут указать уже новый, повышенный размер вычета.
Если данный вычет в 2008 г. предоставлялся физическому лицу работодателем в порядке п. 3 ст. 220 НК РФ, то его остаток (разницу между 2 млн. руб. и суммой вычета, предоставленной работодателем) можно получить либо в общем порядке, подав заявление в инспекцию (абз. 4 п. 3 ст. 220 НК РФ), либо в следующем году у работодателя на основании уведомления, выданного налоговым органом (Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-01/103).
На практике возник вопрос, в каком размере налогоплательщик получит имущественный вычет при строительстве жилья, если договор долевого участия заключен до 01.01.2008, а свидетельство о праве собственности получено после 01.01.2008.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ право применения имущественного налогового вычета при строительстве либо приобретении жилья не ограничивается только тем периодом, когда были произведены соответствующие расходы. Воспользоваться имущественным вычетом налогоплательщик может при наличии у него либо акта приема-передачи квартиры, либо свидетельства о праве собственности (Письмо ФНС России от 31.03.2009 N ШС-22-3/238@). То есть до получения этих документов подтвердить право на вычет невозможно.
Таким образом, если акт приема-передачи квартиры или свидетельство о праве собственности датированы 2008 г., то право на вычет возникает в 2008 г. (несмотря на то что заключен договор долевого участия и произведена оплата ранее). Поэтому налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным вычетом в 2008 г. в сумме 2 млн. руб. Аналогичный вывод сделала ФНС России в Письме от 15.04.2009 N ШС-22-3/291@.
4. Взносы на софинансирование пенсионных
накоплений, а также взносы работодателя, уплачиваемые
в пользу застрахованного лица, НДФЛ не облагаются.
Увеличен размер социального налогового вычета
С 1 октября 2008 г. вступил в силу Федеральный закон от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", принятый с целью повышения уровня пенсионного обеспечения граждан. Однако целый ряд его положений, в частности, касающихся порядка перечисления дополнительных страховых взносов и взносов работодателя, а также изменения, внесенные в различные законодательные акты, в том числе и в Налоговый кодекс РФ, начали действовать с 1 января 2009 г. (ст. 9 Федерального закона от 30.04.2008 N 55-ФЗ).
Дополнительные страховые взносы могут уплачиваться физическим лицом либо самостоятельно, либо через работодателя (п. 1 ст. 4 Федерального закона от 30.04.2008 N 56-ФЗ). Работодатель, получивший заявление об уплате дополнительных взносов от своего сотрудника, в течение трех рабочих дней направляет это заявление в территориальный орган ПФР по месту регистрации в качестве страхователя и с 1-го числа следующего месяца после получения заявления удерживает и перечисляет дополнительные взносы (п. 2 ст. 7 Федерального закона от 30.04.2008 N 56-ФЗ). Для граждан, уплачивающих дополнительные взносы, предусмотрена государственная поддержка в виде добавления из федерального бюджета в течение 10 лет суммы, не превышающей 12 000 руб. в год (ст. ст. 12, 13 Федерального закона от 30.04.2008 N 56-ФЗ).
Для целей НДФЛ доходом работника не признаются:
- уплачиваемые в рамках государственной поддержки взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений (п. 38 ст. 217 НК РФ);
- взносы работодателя в пределах не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы (п. 39 ст. 217 НК РФ).
Сумма уплаченных физическим лицом дополнительных страховых взносов в размере фактических расходов на накопительную часть трудовой пенсии включается в состав социального налогового вычета по НДФЛ (пп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ). В связи с этим предельный размер социального налогового вычета увеличен со 100 000 до 120 000 руб. (п. 2 ст. 219 НК РФ). Для получения вычета физическому лицу потребуется представить либо документы, подтверждающие его фактические расходы на уплату дополнительных взносов, либо справку налогового агента об удержанных и перечисленных взносах. Форму этой справки должна утвердить ФНС России.
Взносы работодателя, уплаченные за застрахованного лица, в пределах не более 12 000 руб. в год на каждого работника не облагаются ЕСН (пп. 7.1 п. 1 ст. 238 НК РФ). Кроме того, такие взносы не учитываются при налогообложении прибыли, но в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (абз. 1, 7 п. 16 ст. 255 НК РФ).